邢婧

在實(shí)際工作中，經(jīng)常遇到一些與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南——會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》規(guī)范相比的非正常業(yè)務(wù)，給一些會(huì)計(jì)人員、特別是新上崗會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)處理帶來難度。為解決這一問題，筆者選了五筆，略做解析，供參考：

一、銀行期末扣息下期初開具發(fā)票的核算

隨著專業(yè)銀行企業(yè)化管理和營(yíng)改增工作的不斷深入，原來以銀行專業(yè)利息票據(jù)作為所得稅稅前扣除憑證，將逐漸轉(zhuǎn)化為以增值稅普通發(fā)票作為利息費(fèi)用的抵扣憑證，但由于銀行運(yùn)行環(huán)節(jié)和手續(xù)等原因，目前存在上期扣息下期初開具發(fā)票情況，在這種情況下，會(huì)計(jì)處理應(yīng)該是：把實(shí)際扣息數(shù)額視為本期預(yù)提數(shù)，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息支出”科目，貸記“應(yīng)付利息——XXX”科目，把銀行所扣利息視為本期銀行存款的“未達(dá)賬項(xiàng)”，在下期收到利息發(fā)票時(shí)，連同扣息憑證借記“應(yīng)付利息——XXX”科目，貸記“銀行存款”科目。

例如：A企業(yè)2018年9月28日通過網(wǎng)銀發(fā)現(xiàn)銀行扣息35000元，并打印出網(wǎng)上銀行支付憑證1張，付款金額35000元，用途欄注明：扣利息。會(huì)計(jì)將扣息額視為預(yù)提利息的會(huì)計(jì)分錄為：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息支出35000

貸：應(yīng)付利息——XXX 35000

10月初收到利息發(fā)票時(shí)，根據(jù)網(wǎng)上銀行支付憑證和發(fā)票：

借：應(yīng)付利息——XXX 35000

貸：銀行存款 35000

二、零星網(wǎng)購(gòu)開具發(fā)票金額（應(yīng)付款，下同）與實(shí)付款不符的會(huì)計(jì)核算

隨著網(wǎng)購(gòu)業(yè)務(wù)的發(fā)展，企業(yè)為解決急需的零星配件也經(jīng)常從網(wǎng)上購(gòu)買，但有時(shí)由于計(jì)算等失誤，出現(xiàn)實(shí)際付款與開具發(fā)票金額相差1元及以下的差額，這種情況既不屬于錯(cuò)開票、也不屬于虛開發(fā)票，應(yīng)當(dāng)將其記入營(yíng)業(yè)外收、支科目，記賬規(guī)則是：以發(fā)票開具金額為準(zhǔn)，實(shí)際付款金額大于開票金額時(shí)，將其差額記入“營(yíng)業(yè)外支出”科目；實(shí)際付款金額小于發(fā)票金額時(shí)，將其差額記入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。

例如：B企業(yè)2018年10月份向甲網(wǎng)店購(gòu)買11種材料，預(yù)付款200元，取得增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款171.72元，進(jìn)項(xiàng)稅額27.48元，合計(jì)199.20元；向乙網(wǎng)店購(gòu)買7種材料，預(yù)付款150元，取得增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款130.17元，進(jìn)項(xiàng)稅額20.83元，合計(jì)151元，則：

1.實(shí)際付款金額大于開票金額的會(huì)計(jì)分錄為：

付款時(shí)：

借：預(yù)付賬款——XXX庫(kù)200

貸：銀行存款 200

入庫(kù)材料時(shí)：

借：原材料——XXX 171.72

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）27.48

預(yù)付賬款——XXX 199.20

對(duì)多付的款項(xiàng)：

借：營(yíng)業(yè)外支出 0.80

貸：預(yù)付賬款——XXX 0.80

2.實(shí)際付款金額小于發(fā)票金額的會(huì)計(jì)分錄為：

付款時(shí)：

借：預(yù)付賬款——XXX 150

貸：銀行存款 150

入庫(kù)材料時(shí)：

借：原材料——XXX 130.17

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）20.83

預(yù)付賬款——XXX 151

對(duì)少付的款項(xiàng)：

借：預(yù)付賬款——XXX 1

貸：營(yíng)業(yè)外收入 1

但如果實(shí)際付款與開具發(fā)票的金額相差較大，應(yīng)當(dāng)收回多付出的款項(xiàng)，或者補(bǔ)付少付的款項(xiàng)。因此，采購(gòu)人員在網(wǎng)購(gòu)時(shí)應(yīng)當(dāng)盡量將預(yù)付采購(gòu)款（含稅）精確到角分，消除發(fā)票金額與實(shí)際付款的差額。

三、發(fā)出返修材料的會(huì)計(jì)核算

在實(shí)際工作中，有時(shí)購(gòu)進(jìn)的材料在使用時(shí)才會(huì)發(fā)現(xiàn)存在內(nèi)在質(zhì)量問題，需要返回原廠修復(fù)，對(duì)這部分材料一般不需要再付費(fèi)，返修收回后成本也不會(huì)增加，但為了準(zhǔn)確掌握其數(shù)量和去向，需要通過會(huì)計(jì)核算來控制，金額等于庫(kù)存成本金額，即：

在發(fā)出返修材料時(shí)：

借：原材料——XXX廠返修材料

貸：原材料——XXX

收回時(shí)：

借：原材料——XXX

貸：原材料——XXX廠返修材料

四、補(bǔ)記固定資產(chǎn)原值的會(huì)計(jì)核算

C企業(yè)2018年1月份發(fā)生空調(diào)安裝費(fèi)316216.21元，記入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目，按五年的攤銷期已攤銷47432.43元，10月份發(fā)現(xiàn)此安裝費(fèi)屬于甲車間空調(diào)系統(tǒng)的安裝費(fèi)，此時(shí)，該空調(diào)已于2018年5月份交付使用，原值230769.25元，預(yù)計(jì)使用10年，殘值率5%，從6月份開始累計(jì)計(jì)提折舊7307.69元。現(xiàn)決定將安裝費(fèi)并入空調(diào)原值，并入后安裝費(fèi)部分應(yīng)計(jì)提折舊為316216.21×（1-5%）÷120×4=10013.51元，在不考慮已結(jié)轉(zhuǎn)的生產(chǎn)成本的情況下，賬務(wù)調(diào)整方法如下：

1.將已攤銷的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用沖回：

借：生產(chǎn)成本 47432.43（紅字）

貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 47432.43（紅字）

2.將1月份記入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目的原始記錄沖出：

借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 316216.21（紅字）

貸：銀行存款 316216.21（紅字）

3.將空調(diào)安裝費(fèi)記入空調(diào)成本：

借：固定資產(chǎn)——甲車間空調(diào)系統(tǒng)316216.21

貸：銀行存款 316216.21

4.將并入空調(diào)原值后安裝費(fèi)部分應(yīng)計(jì)提的折舊記入生產(chǎn)成本：

借：生產(chǎn)成本 10013.51

貸：累計(jì)折舊 10013.51

五、暫估材料的會(huì)計(jì)核算

在日常會(huì)計(jì)核算過程中，經(jīng)常會(huì)遇到采購(gòu)的材料先到、發(fā)票后到情況，對(duì)于生產(chǎn)規(guī)模小、或者占比較小的企業(yè)，可在收到發(fā)票到時(shí)再對(duì)材料做入庫(kù)處理，但對(duì)于生產(chǎn)規(guī)模大、或者占比較大的企業(yè)，為準(zhǔn)確反映資產(chǎn)、負(fù)債、成本、損益，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)質(zhì)重于形式、重要性以及謹(jǐn)慎性原則的要求，對(duì)此類材料按“貨到票未到”業(yè)務(wù)做暫估入賬處理，具體方法又依照是否能夠取得發(fā)票以及是否能夠取得增值稅專用發(fā)票等情況有所不同。

1.對(duì)確認(rèn)能夠取得增值稅專用發(fā)票的核算方法。

例如，D企業(yè)2018年9月份購(gòu)進(jìn)原材料一批，確認(rèn)能夠取得增值稅專用發(fā)票，價(jià)款20000元，增值稅稅額3200元，價(jià)稅合計(jì)23200元，材料已到，發(fā)票未到，材料按暫估價(jià)入庫(kù)，即：

暫估時(shí)：

借：原材料——XXX 20000

其他應(yīng)付款——暫估進(jìn)項(xiàng)稅3200

貸：應(yīng)付賬款——暫估XXX材料款 23200

取得發(fā)票時(shí)有兩種處理方法：

一是全部沖銷法。先將原暫估的會(huì)計(jì)分錄用紅字全部沖銷，然后再按貨、票同到做一組藍(lán)字的會(huì)計(jì)分錄，即：

紅字沖銷的會(huì)計(jì)分錄為：

借：原材料——XXX（紅字）20000

其他應(yīng)付款——暫估進(jìn)項(xiàng)稅（紅字）3200

貸：應(yīng)付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200

按貨、票同到處理的會(huì)計(jì)分錄為：借：原材料——XXX 20000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）3200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200

二是部分沖銷法。在發(fā)票到達(dá)后確認(rèn)原暫估的原材料入庫(kù)金額與發(fā)票金額相符的情況下，只對(duì)暫估的債務(wù)進(jìn)行調(diào)整，即：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）3200

其他應(yīng)付款——暫估進(jìn)項(xiàng)稅（紅字）3200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200應(yīng)付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200

但如果原暫估的原材料金額與發(fā)票金額不符，則應(yīng)按全部沖銷法進(jìn)行處理。

2.對(duì)確認(rèn)取得增值稅普通發(fā)票的核算方法。

對(duì)不能取得增值稅專用發(fā)票的材料，其所負(fù)擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)當(dāng)記入原材料成本，仍以上述D企業(yè)為例，假設(shè)確認(rèn)取得增值稅普通發(fā)票，其會(huì)計(jì)分錄為：

暫估時(shí)：

借：原材料——XXX 23200

貸：應(yīng)付賬款——暫估XXX材料款 23200

全部沖銷時(shí)：

借：原材料——XXX（紅字）23200

貸：應(yīng)付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200

按貨、票同到處理時(shí)：

借：原材料——XXX 23200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200

部分沖銷時(shí)：

借：應(yīng)付賬款——暫估XXX材料款（貸方紅字登記）23200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200

3.對(duì)確認(rèn)不了取得增值稅專用發(fā)票還是增值稅普通發(fā)票的核算方法。

在實(shí)際工作中，由于取得增值稅專用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅不記入原材料成本，因此，為保證成本核算的準(zhǔn)確性，在采購(gòu)環(huán)節(jié)應(yīng)盡量弄清是否能夠取得增值稅專用發(fā)票，確實(shí)弄不清的，可按取得增值稅專用發(fā)票處理，也可按取得增值稅普通發(fā)票處理，在實(shí)際取得發(fā)票時(shí)再做調(diào)整。

仍以上述D企業(yè)為例，假設(shè)按取得增值稅專用發(fā)票處理后實(shí)際取得了增值稅普通發(fā)票，應(yīng)先將原暫估分錄沖銷，然后再按取得增值稅普通發(fā)票處理，即：

沖銷時(shí)：

借：原材料——XXX（紅字）20000

其他應(yīng)付款——暫估進(jìn)項(xiàng)稅（紅字）3200

貸：應(yīng)付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200

按取得增值稅普通發(fā)票處理時(shí)：

借：原材料——XXX 23200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200

按取得增值稅普通發(fā)票處理后實(shí)際取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，先將原暫估分錄沖銷，然后再按取得增值稅專用發(fā)票處理，即：

沖銷時(shí)：

借：原材料——XXX（紅字）23200

貸：應(yīng)付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200按取得增值稅專用發(fā)票處理時(shí)：借：原材料——XXX 20000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）3200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200

4.對(duì)確認(rèn)不能取得發(fā)票的處理方法。

對(duì)確認(rèn)不能取得發(fā)票的原材料，應(yīng)按應(yīng)付金額確認(rèn)原材料成本，不必再進(jìn)行暫估處理，以后如果取得發(fā)票再作調(diào)整，仍以上述D企業(yè)為例，假設(shè)確認(rèn)不能取得發(fā)票，會(huì)計(jì)分錄為：

借：原材料——XXX 23200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200

如果以后取得取得增值稅普通發(fā)票，將原分錄沖銷，再根據(jù)發(fā)票做一組科目、金額完全相符的會(huì)計(jì)分錄，即：

沖銷的會(huì)計(jì)分錄為：

借：原材料——XXX（紅字）23200

貸：應(yīng)付賬款——XXX（紅字）23200

根據(jù)取得的增值稅普通發(fā)票：

借：原材料——XXX 23200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200如果以后取得增值稅專用發(fā)票，將原分錄沖銷，再根據(jù)取得增值稅專用發(fā)票做一組包括進(jìn)項(xiàng)稅在內(nèi)的會(huì)計(jì)分錄，即：

沖銷的會(huì)計(jì)分錄為：

借：原材料——XXX（紅字）23200

貸：應(yīng)付賬款——XXX（紅字）23200

根據(jù)取得的增值稅專用發(fā)票：

借：原材料——XXX 20000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）3200

貸：應(yīng)付賬款——XXX 23200

不過，需要注意的是：對(duì)未取得發(fā)票、并已入庫(kù)的原材料，在年度所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)做調(diào)增應(yīng)納稅所得額處理，繳納企業(yè)所得稅。