■/楊海琴

一、背景概述

自2019年1月1日起，全國各級事業(yè)單位摒棄《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則》《行政單位會計(jì)制度》（財(cái)庫〔2013〕218號）、《事業(yè)單位會計(jì)制度》（財(cái)會〔2012〕22號）、《醫(yī)院會計(jì)制度》（財(cái)會〔2010〕27號）、《基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會計(jì)制度》（財(cái)會〔2010〕26號）等制度，全面實(shí)施政府會計(jì)準(zhǔn)則制度。

我國現(xiàn)行政府會計(jì)核算體系建立于1998年前后，主要涵蓋范圍包括財(cái)政總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)與事業(yè)單位會計(jì)。自2010年以來，為適應(yīng)公共財(cái)政管理的需要，財(cái)政部曾對部分內(nèi)容進(jìn)行過反復(fù)修訂，但與現(xiàn)行部門的預(yù)算管理需要仍有較大差距，主要原因有以下兩點(diǎn)：其一，現(xiàn)行政府會計(jì)涉及軍隊(duì)、醫(yī)院、學(xué)校、林業(yè)等多個領(lǐng)域，體系繁雜、核算口徑不一，使得不同部門之間的會計(jì)信息可比性不高，政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量較低，不能良好地反應(yīng)全部資產(chǎn)、負(fù)債以及政府運(yùn)行成本等情況；其二，現(xiàn)行政府會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，主要反映收支預(yù)算情況，不能準(zhǔn)確、完整描述各個時期的成本及盈虧情況。所以，在新經(jīng)濟(jì)形勢下，必須對現(xiàn)行政府會計(jì)體系進(jìn)行全面改革。制定出臺《政府會計(jì)準(zhǔn)則制度》，是財(cái)政部全面貫徹落實(shí)黨的十八屆三中全會精神和改革方案的重要成果，對于提高政府會計(jì)信息質(zhì)量、提升行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)預(yù)算管理水平、實(shí)施全面績效管理、建立現(xiàn)代財(cái)政制度具有重要的政策支撐作用，在我國政府會計(jì)發(fā)展進(jìn)程中具有劃時代的重要意義。

二、公立醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)及財(cái)務(wù)管理困境

（一）公立醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)

公立醫(yī)院是由政府投資設(shè)立實(shí)行一定福利政策的社會公益性事業(yè)單位。與其他的事業(yè)單位相比較，公立醫(yī)院由三個顯著特點(diǎn)：其一，經(jīng)營性收入占比較大，相比較一般事業(yè)單位，公立醫(yī)院收入主要由經(jīng)營收入構(gòu)成，而一般性事業(yè)單位主要依賴財(cái)政補(bǔ)助收入；其二，對市場及政策變化較敏感，公立醫(yī)院在實(shí)際運(yùn)行過程中，市場依賴度較高，單位間競爭力較強(qiáng)，患者就醫(yī)傾向與市場滿意度往往能直接影響醫(yī)院收入；其三，對財(cái)務(wù)管理要求較高，相較一般事業(yè)單位，公立醫(yī)院更注重成本控制與運(yùn)營效率，這就導(dǎo)致公立醫(yī)院對財(cái)務(wù)管理有更高、更精準(zhǔn)的要求。

（二）現(xiàn)行公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理困境

公立醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)間接決定了其財(cái)務(wù)管理要比一般事業(yè)單位走的更遠(yuǎn)，就發(fā)展情況而言，公立醫(yī)院甚至有可能率先實(shí)現(xiàn)多樣化柔性財(cái)務(wù)管理。然而，由于地區(qū)性差異及政策執(zhí)行程度不同，導(dǎo)致公立醫(yī)院在財(cái)務(wù)管理方面仍存在許多問題，具體表現(xiàn)為以下幾個方面：

第一，仍然沿用傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理組織架構(gòu)模式。目前，大部分公立醫(yī)院仍然以傳統(tǒng)的會計(jì)與財(cái)務(wù)職能一體化狀態(tài)為主導(dǎo)，普遍存在職工一人多崗，不能準(zhǔn)確區(qū)分會計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理職能，人員配置緊缺，無法充分發(fā)揮財(cái)務(wù)管理的主觀能動性。另外各部門分工不明確也會導(dǎo)致各方權(quán)責(zé)不明，溝通交流和合作困難，造成管理工作效率低下。

第二，財(cái)務(wù)管理制度不夠完善。制度的缺漏主要體現(xiàn)在三個方面，首先是財(cái)務(wù)預(yù)算管理工作的缺漏，導(dǎo)致醫(yī)院難以對資源進(jìn)行合理配置、高效運(yùn)作，造成經(jīng)濟(jì)效益低下；其次是成本核算與控制能力低下，無法對成本支出進(jìn)行精細(xì)化核算，導(dǎo)致成本管理對醫(yī)院經(jīng)濟(jì)行為的指導(dǎo)作用大打折扣；最后是大多數(shù)醫(yī)院沒有建立一體化的信息管理系統(tǒng)，使得醫(yī)院業(yè)務(wù)信息與財(cái)務(wù)信息不能實(shí)時共享，造成財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對業(yè)務(wù)管理的支持力度降低，財(cái)務(wù)管理效率低下。

第三，內(nèi)部控制基礎(chǔ)薄弱。薄弱的內(nèi)部控制不但不利于醫(yī)院內(nèi)部管理的組織和協(xié)調(diào)，也不利于新制度準(zhǔn)則的推行，最終導(dǎo)致組織效率低下。內(nèi)控基礎(chǔ)薄弱主要體現(xiàn)在醫(yī)院內(nèi)控意識薄弱，既沒有制定切實(shí)可行的內(nèi)控制度，也沒有獨(dú)立的內(nèi)控部門進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)把控，造成內(nèi)部控制缺失或流于形式。

第四，會計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理人員水平良莠不濟(jì)。新政府會計(jì)制度的推行必然會增加醫(yī)院財(cái)務(wù)管理工作的專業(yè)性，因而對醫(yī)院會計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理人員的專業(yè)素養(yǎng)和職業(yè)道德要求也會隨之提高。但目前來看，公立醫(yī)院普遍存在著財(cái)會工作人員業(yè)務(wù)能力參差不齊、良莠摻雜的現(xiàn)象，這一方面可能因個別人員的能力、失誤造成整個財(cái)務(wù)管理工作的漏洞，另一方面也會大大增加新制度、新準(zhǔn)則推行的難度，影響整個組織的工作效率。

三、新政府會計(jì)制度改革對公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的影響

新政府會計(jì)制度對會計(jì)要素、記賬基礎(chǔ)、報(bào)告形式、核算方法等方面都做出了較大的調(diào)整和完善，核心內(nèi)容包括：在同一會計(jì)系統(tǒng)中，同時實(shí)現(xiàn)預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)雙重功能；在記賬基礎(chǔ)上，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的同時，預(yù)算會計(jì)沿用收付實(shí)現(xiàn)制；在報(bào)告形式上，形成反映醫(yī)院營運(yùn)成果和財(cái)務(wù)狀況的財(cái)務(wù)報(bào)告以及反映預(yù)算收支執(zhí)行結(jié)果的決算報(bào)告；在會計(jì)核算上，區(qū)分現(xiàn)金業(yè)務(wù)、非現(xiàn)金業(yè)務(wù)和特殊業(yè)務(wù)，進(jìn)行平行記賬。這些轉(zhuǎn)變對公立醫(yī)院改善財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀，提高財(cái)務(wù)管理精細(xì)化水平將起到重要的推動作用。

（一）為實(shí)施財(cái)務(wù)精細(xì)化管理提供制度保障

政府財(cái)務(wù)會計(jì)制度的改革所要求的雙重功能、雙重基礎(chǔ)、雙重報(bào)告以及平行記賬，究其根本是為了建立更加完善的會計(jì)核算體系，推動財(cái)務(wù)管理的精細(xì)化、科學(xué)化發(fā)展。因此新制度的頒布和推行不僅為公立醫(yī)院促進(jìn)財(cái)務(wù)精細(xì)化管理提供了專業(yè)化的參照模式，也為其推動財(cái)務(wù)管理工作的改革打下了堅(jiān)實(shí)的法律、制度基礎(chǔ)。

（二）對公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理能力提出更高的要求

新政府會計(jì)制度在設(shè)計(jì)思路上凸顯了對預(yù)算管理和成本管理的重視，這在一定程度上倒逼醫(yī)院進(jìn)行財(cái)務(wù)管理工作改革，迫使醫(yī)院加強(qiáng)全面預(yù)算管理和成本控制工作。首先醫(yī)院需要更加重視預(yù)算編制過程中的精細(xì)化程度，將收支工作全面納入預(yù)算管理，并加強(qiáng)預(yù)算工作執(zhí)行力度，明確各部門職責(zé)劃分，保證對預(yù)算執(zhí)行過程的監(jiān)督和控制，確保預(yù)算管理工作科學(xué)、有效開展。另外，也要對成本核算工作進(jìn)行規(guī)范，根據(jù)醫(yī)院實(shí)際運(yùn)行情況制定出科學(xué)完整的成本核算體系，為深入開展成本控制工作、提高醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益提供有力的工具支持。

（三）促進(jìn)完善公立醫(yī)院信息系統(tǒng)建設(shè)

新政府會計(jì)制度要求全口徑收支和現(xiàn)金流管理，并要求更加完善的財(cái)務(wù)報(bào)表體系，這就對會計(jì)信息的可靠性、可比性、及時性等方面提出了更高的要求，因此醫(yī)院必須建立完善的信息管理系統(tǒng)，為整合分散的業(yè)務(wù)信息、完成新老數(shù)據(jù)對接、監(jiān)控實(shí)時資產(chǎn)變動等問題提供良好的技術(shù)支持。隨著醫(yī)院信息化建設(shè)水平的提高，醫(yī)院自身營運(yùn)周轉(zhuǎn)能力也會不斷增強(qiáng)，有利于公立醫(yī)院在新市場環(huán)境中提高核心競爭能力。

（四）帶動財(cái)務(wù)工作人員更新工作理念

新制度下要求醫(yī)院財(cái)務(wù)部門工作人員轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理理念，增強(qiáng)對全面預(yù)算管理和成本控制等工作的重視，適應(yīng)市場化的發(fā)展機(jī)制，防范各項(xiàng)可能的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，將理論與實(shí)踐結(jié)合起來，提高醫(yī)院整體的財(cái)務(wù)管理工作水平。另一方面，也將敦促醫(yī)院財(cái)務(wù)工作者不斷加強(qiáng)自身職業(yè)素養(yǎng)和能力的建設(shè)，充分調(diào)動工作積極性，適應(yīng)不斷變化的新環(huán)境和新要求。

（五）提高公立醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量

醫(yī)療行業(yè)屬于兼具公益性質(zhì)和市場性質(zhì)的特殊行業(yè)，而這其中，公立醫(yī)院的公益性和產(chǎn)業(yè)性雙重屬性的矛盾更加突出，因此更需要一個透明、嚴(yán)格的管理系統(tǒng)，在適應(yīng)其市場化發(fā)展要求的同時，增強(qiáng)其社會服務(wù)能力。新會計(jì)制度的推行，將財(cái)務(wù)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)統(tǒng)一到一個體系中，體現(xiàn)了公立醫(yī)院的雙重屬性，另外新規(guī)的落實(shí)也將加強(qiáng)對公立醫(yī)院財(cái)務(wù)會計(jì)工作的監(jiān)管，增強(qiáng)其會計(jì)信息的準(zhǔn)確性和及時性，更加適應(yīng)醫(yī)院自身發(fā)展和政府有效監(jiān)管的需要。

四、促進(jìn)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)精細(xì)化管理的措施

（一）建設(shè)完善的管理信息系統(tǒng)

加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的信息化建設(shè)，確保新舊財(cái)務(wù)會計(jì)信息的有序?qū)?、轉(zhuǎn)換，對確保新老制度交接工作的有效落實(shí)有重要的作用。另外，運(yùn)用網(wǎng)絡(luò)和信息技術(shù)能夠有效監(jiān)控和記錄醫(yī)院各項(xiàng)業(yè)務(wù)的收入與支出情況，從而分析各個科室、部門的財(cái)務(wù)收支狀況，制定出科學(xué)合理的資源配置計(jì)劃，并促進(jìn)預(yù)算管理工作的實(shí)施，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理工作的智能化、精細(xì)化。醫(yī)院應(yīng)根據(jù)自身業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r，進(jìn)行合理的信息系統(tǒng)建設(shè)布局，為財(cái)務(wù)精細(xì)化管理提供有力的技術(shù)支持。

（二）強(qiáng)化全面預(yù)算管理的精細(xì)化程度

強(qiáng)化全面預(yù)算管理是促進(jìn)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)精細(xì)化管理的有效工具之一，可通過全面預(yù)算管理來精細(xì)化管理公立醫(yī)院的戰(zhàn)略規(guī)劃、運(yùn)營管理及內(nèi)部控制。具體來說，首先需要建立專門的預(yù)算管理機(jī)構(gòu)，以細(xì)化財(cái)務(wù)預(yù)算管理工作崗位職責(zé)、權(quán)限；其次需要規(guī)范預(yù)算管理流程，包括財(cái)務(wù)預(yù)算編制、審核、執(zhí)行、控制、反饋等環(huán)節(jié)；最后還應(yīng)該建立科學(xué)合理的績效考核與獎懲機(jī)制，以激勵預(yù)算管理工作的深入開展?？傊?，按照新政府會計(jì)制度的要求，結(jié)合醫(yī)院具體戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃，對醫(yī)院預(yù)算管理進(jìn)行有序調(diào)整和改革，已成為促進(jìn)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)精細(xì)化管理的必然選擇。

（三）促進(jìn)成本核算工作的精準(zhǔn)化程度

在推進(jìn)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)精細(xì)化管理的過程中，必須重視成本核算和成本控制的精準(zhǔn)化，構(gòu)建完善的成本核算體系，保證醫(yī)院資源的最優(yōu)化利用。一方面，醫(yī)院應(yīng)該將各項(xiàng)財(cái)務(wù)支出具體化，明確成本構(gòu)成結(jié)構(gòu)；另一方面，醫(yī)院還應(yīng)該強(qiáng)化成本控制力度，將預(yù)算管理與成本控制結(jié)合起來，構(gòu)建完善的預(yù)算管理與成本控制體系，提高財(cái)務(wù)管理精細(xì)化水平。

（四）激發(fā)內(nèi)部控制的作用

要加強(qiáng)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)精細(xì)化管理水平，就要控制醫(yī)院運(yùn)作過程中的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此發(fā)揮內(nèi)部控制防范經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、維護(hù)資產(chǎn)完整安全、保證會計(jì)信息真實(shí)準(zhǔn)確的作用就具有重要意義。為此，醫(yī)院需要加強(qiáng)內(nèi)部控制制度建設(shè)，完善事前規(guī)劃、事中監(jiān)管、事后問責(zé)機(jī)制，實(shí)現(xiàn)對財(cái)務(wù)管理工作的全方位監(jiān)管。另外，也應(yīng)重視內(nèi)部審計(jì)工作，加強(qiáng)對醫(yī)院內(nèi)部各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)、收支的監(jiān)管審核，保障醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益。與此同時，還應(yīng)建立健全績效評價(jià)與考核機(jī)制，降低財(cái)務(wù)工作的錯誤率，避免因此而產(chǎn)生的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（五）提高財(cái)務(wù)管理工作人員專業(yè)化水平

加強(qiáng)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)精細(xì)化管理，還應(yīng)重視部門建設(shè)和人才培養(yǎng)工作，充分發(fā)揮財(cái)務(wù)部門的積極作用，促進(jìn)財(cái)務(wù)管理工作效率的提高。首先，應(yīng)該針對新政府會計(jì)制度展開專業(yè)化培訓(xùn)，幫助財(cái)務(wù)會計(jì)工作人員熟悉新規(guī)，轉(zhuǎn)變工作理念，實(shí)現(xiàn)新舊工作的有序交接。其次為財(cái)務(wù)人員制定專門的培養(yǎng)計(jì)劃，定期舉行職業(yè)技能、素養(yǎng)的培訓(xùn)或舉辦講座，建設(shè)一支服務(wù)于公立醫(yī)院的現(xiàn)代化專業(yè)財(cái)務(wù)管理團(tuán)隊(duì)。最后，健全績效考評與獎懲機(jī)制，激發(fā)財(cái)會人員的工作積極性、主動性，推動醫(yī)院整體財(cái)務(wù)精細(xì)化管理水平的提高。

隨著我國社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和新政府會計(jì)制度的推行，推行財(cái)務(wù)精細(xì)化管理已成為推進(jìn)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理工作科學(xué)性、提高其經(jīng)濟(jì)效益和市場競爭力的必然選擇。在這種形式下，醫(yī)院需要盡快加強(qiáng)管理信息系統(tǒng)建設(shè)、促進(jìn)全面預(yù)算管理和成本控制工作的精細(xì)化程度、強(qiáng)化內(nèi)部控制水平、提高財(cái)務(wù)管理工作者專業(yè)化素養(yǎng)，不斷克服公立醫(yī)院在自身發(fā)展過程中遇到的難題與困境，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院的長遠(yuǎn)發(fā)展。