劉東利

摘 要：在新的市場形勢下，政府職能也在不斷轉(zhuǎn)變，鑒于原有政府會計制度存在的弊端也日漸顯現(xiàn)，收付實現(xiàn)制的核算模式已與現(xiàn)行的政府職能不相匹配，政府會計制度改革勢在必行，然而新舊政府會計制度銜接成為目前政府財務工作的重中之重。

關鍵詞：會計制度改革銜接

一、背景

隨著我國社會市場經(jīng)濟體制的不斷深化，為全面貫徹落實黨的十八屆三中全會提出的“建立權責發(fā)生制的政府綜合財務報告制度”重大改革舉措，對政府會計核算進行規(guī)范，從而有效提高會計信息的效率和質(zhì)量，2017年10月24日，財政部印發(fā)了《政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號），自2019年1月1日起正式施行。

二、 當前政府會計制度的不足

1.當前政府會計多制度并存

原有政府會計制度體系結構比較復雜，其主要包括《行政單位會計制度》《事業(yè)單位會計制度》，還細分高中小學、醫(yī)療衛(wèi)生系統(tǒng)、地質(zhì)勘查等各單位、行業(yè)相關制度，多項會計制度同時存在，體系結構繁雜、各制度的內(nèi)容也互有重疊，另外相同的會計業(yè)務由于各部門單位的會計核算政策及基礎不統(tǒng)一，使得政府財務報告信息真實完整性較差，部門與部門之間、單位與單位之間會計信息缺乏可比性。

2.無法科學、全面、準確反映政府的資產(chǎn)和負債狀況

自2012年起，財政部相繼對行政事業(yè)單位會計準則和會計制度進行了全面修訂，在某些方面引進了權責發(fā)生制的核算方法，為進一步推進財政體制改革打好了基礎。然而目前，除事業(yè)單位的經(jīng)營業(yè)務以及一些特殊的業(yè)務更新后采用權責發(fā)生制外，我國預算會計制度主要核算模式仍是采用收付實現(xiàn)制作為會計核算基礎，由于收付實現(xiàn)制會計核算模式具有一定的局限性，許多的非顯性債務，例如政府因作擔?；蚱渌鞣N因素而形成的或有負債，根據(jù)核算要求，這類業(yè)務并不需要做相應的賬務處理，因此目前的政府賬務全面完整性較差，巨大的隱形財政風險無法及時發(fā)現(xiàn)并控制，且該核算基礎也無法科學、全面、準確地反映政府資產(chǎn)、負債狀況。由于“摸不清家底”、“算不出成本”、“看不到隱形負債”，所以也“比不出履職好壞”。

3.還未形成關于整體層面的政府綜合財務報告體系

現(xiàn)階段我國政府隱形的財政風險主要來源于政府承擔的一些或有負債，然而現(xiàn)行政府財務報告中很多隱性指標并未如實反映在預算會計報表中，掩蓋了政府真實的負債狀況。而且大量購入未消耗的材料等直接計為支出，沒有確認為資產(chǎn)，不在報表中列示，固定資產(chǎn)不計提折舊、無形資產(chǎn)不計提攤銷導致資產(chǎn)虛增，從而誤導信息使用者，造成政府相關決策失誤。很多重要的非財務信息在報表中也沒有體現(xiàn)，財務報告體系完整性缺失。

三、 新政府會計制度出臺的意義

《政府會計制度》在整合了各行政事業(yè)單位等會計制度的同時，大大提高了政府各部門、各單位會計信息的可比性，而且由于增加了收入和費用兩個財務會計要素的核算內(nèi)容以及對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等計提折舊或攤銷，引入壞賬準備等措施，對于準確反映單位財務狀況和運行成本具有重要意義。

1.政府會計核算模式——“三雙”

實現(xiàn)了會計核算“雙功能”“雙基礎”“雙報告”“三雙”的重大變革。

2.統(tǒng)一了現(xiàn)行各項單位會計制度

新政府會計制度不再區(qū)分行政單位與事業(yè)單位，且對原有的行業(yè)事業(yè)單位也進行了統(tǒng)一，會計處理上也趨于一致，不再出現(xiàn)政府會計多制度并存的局面，有利于提高各相關單位會計信息的可比性及會計政策的統(tǒng)一性。

3.擴大了政府資產(chǎn)負債核算范圍，整合了基建會計核算

在原有基礎上新增了預計負債、受托代理負債等更規(guī)范的核算內(nèi)容，單位所承擔的現(xiàn)時義務也在核算中得到了全面準確的反映。單位對于基建項目投資也按照新制度規(guī)定統(tǒng)一在單位財務賬中進行核算，不再單獨建賬核算，這樣一來單位基建賬得以簡化，大大提升了會計信息的全面性及完整性。

4.會計核算采用平行記賬

由于會計核算基礎不同，新政府會計制度采用財務會計與預算會計平行記賬的方式核算，但財務會計與預算會計卻不一定同時記賬，且預算會計雖然是收付實現(xiàn)制，但有幾種情況不需要記賬。如代收代為托管、代為轉(zhuǎn)贈的資產(chǎn)、設備報廢收入（凈價款），收取的黨員費用以及規(guī)費收入、無償調(diào)撥凈資產(chǎn)等。

例1 某事業(yè)單位開展專業(yè)業(yè)務活動，收到教育事業(yè)服務費預付款9600元，款項已經(jīng)存入銀行賬戶。

（1）收到款項時。

財務會計：借：銀行存款 ??9600

貸：預收賬款 ???9600

預算會計：借：資金結存――貨幣資金 ?9600

貸：事業(yè)預算收入 ??9600

（2）按合同完成進度，本年度確認收入4600元。

財務會計：借：預收賬款 ?4600

貸：事業(yè)收入 ?4600

預算會計不記賬，因為預算會計采用的是收付實現(xiàn)制。

例2 ??某事業(yè)單位報廢一臺設備，原價250萬元，已計提折舊210萬元。

轉(zhuǎn)入處置時：

財務會計：借：待處理財產(chǎn)損溢――待處理財產(chǎn)價值 ?2500000

固定資產(chǎn)累計折舊 ????2100000

貸：固定資產(chǎn) ????400000

預算會計不做賬。

例3 ?某行政單位接受委托，將一批價值100000元的教學設備和現(xiàn)款50000元轉(zhuǎn)贈西部地區(qū)某學校，且于幫助其改善教學條件。

（1）接受委托人委托需要轉(zhuǎn)贈給受贈人的物資。

財務會計：借：受托代理資產(chǎn)――教學設備 ?100000

――貨幣資產(chǎn) ?50000

貸：受托代理負債 ?????150000

預算會計不做賬。

（2）轉(zhuǎn)贈教學設備和現(xiàn)款時。

財務會計：借：受托代理負債 150000

貸：受托代理資產(chǎn)――教學設備 ?100000

――貨幣資產(chǎn) ?50000

預算會計不做賬。

四、 《政府會計制度》出臺后的幾點思考

1.財務工作難度加大

實施新制度后，新的會計核算和報表理論體系具有一定的深度和難度，從核算到報表均有兩套，這對行政事業(yè)單位財務人員專業(yè)性提出較高要求。隨著行政事業(yè)單位的財務會計更加“企業(yè)化”，行政事業(yè)單位會計人員業(yè)務素質(zhì)面臨極大挑戰(zhàn)，行政事業(yè)單位要強化對財務管理人員的培訓，促進財務人員綜合素質(zhì)的共同提高。廣大會計人員要以時不我待的精神，加強對政府會計準則制度的學習，深入研究此項制度理論完成新舊制度的數(shù)據(jù)銜接，推進制度全面落地實施。

2.及時更新財務信息系統(tǒng)

原有制度下的會計信息系統(tǒng)已無法有效實現(xiàn)目前財務會計與預算會計“平行記賬”的功能，各行政事業(yè)單位應盡快與相關會計核算軟件供應商溝通協(xié)調(diào)，及時更新財務核算系統(tǒng)，依賴強有力的財務信息系統(tǒng)支持，確保新記賬模式、會計報表數(shù)據(jù)之間的順利過渡與銜接等。

3.做好新舊制度銜接的賬務工作

新制度在行政事業(yè)單位的落地落實已經(jīng)迫在眉睫，各單位必須結合實際業(yè)務，研究解決具體問題和一些難點問題，如行政事業(yè)單位新舊制度如何順利銜接和過渡、哪些部門配合協(xié)調(diào)執(zhí)行新制度、清產(chǎn)核資如何正確開展、如何對資產(chǎn)按規(guī)定進行分類、并正確計提折舊與攤銷。具體賬務銜接思路如下：一是根據(jù)原賬編制2018年12月31日科目余額表及原賬部分科目余額明細表;二是按照新制度設立2019年1月1日的新賬;三是按規(guī)定登記新賬財務會計科目余額和預算結余科目余額;四是按規(guī)定登記及調(diào)整后的新賬各科目余額、編制新賬科目余額表;五是根據(jù)新賬各科目期初余額，編制2019年1月1日資產(chǎn)負債表，填列有關預算會計報表年初數(shù)。

參考文獻

1.孫曉婷.解析政府會計準則和政府會計制度的特點及意義.財會學習，2016（22）.

2.劉敏.新時期事業(yè)單位預算會計制度改革與創(chuàng)新的探究.農(nóng)村經(jīng)濟與科技，2018（6）.

3.郭菲.實施政府會計制度對行政事業(yè)單位的影響及應對措施.經(jīng)貿(mào)實踐，2018（6）.

4.許晶晶.淺析政府會計制度改革對公立醫(yī)院財務管理的影響.中國集體經(jīng)濟，2018（15）.

5.鄒香.政府會計制度講解.會計培訓課程，2018.

（責任編輯：劉海琳）