李兆華 于丁垚 唐蕊

摘 要：社會(huì)資本是指“一個(gè)社會(huì)中人們的合作傾向”，即人們傾向于通過信任與合作來獲得社會(huì)效率的最大化，而不是互相猜疑、互相算計(jì)導(dǎo)致“囚徒困境式”無效率的結(jié)果?！靶湃巍笔巧鐣?huì)資本的核心特征，獨(dú)立審計(jì)形成的社會(huì)信用也是一種社會(huì)資本?；谏鐣?huì)資本角度，探索獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用的影響因素，構(gòu)建獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，采用因子分析法建立信用評(píng)價(jià)模型并檢驗(yàn)，以期為拓寬獨(dú)立審計(jì)信用評(píng)價(jià)理論，構(gòu)建科學(xué)合理的獨(dú)立審計(jì)信用評(píng)價(jià)機(jī)制提供重要依據(jù)。

關(guān)鍵詞：社會(huì)資本;獨(dú)立審計(jì);社會(huì)信用;因子分析法

中圖分類號(hào)：F239 ? ? ? ?文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A ? ? ?文章編號(hào)：1673-291X（2019）13-0107-02

一、問題的提出

一直以來，獨(dú)立審計(jì)的職責(zé)都是為廣大投資者、債權(quán)人、財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供決策有用的信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為一個(gè)專門化職業(yè)在對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，被社會(huì)公眾賦予了充分信任?？梢?，獨(dú)立審計(jì)提供的這種有用的信息具備了“公共信任品”的特征。社會(huì)學(xué)家科爾曼則指出，信任是一種社會(huì)資本，信任的可傳遞性是社會(huì)資本最重要的特征。因此，獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用本質(zhì)上是一種社會(huì)資本，而獨(dú)立審計(jì)信用也逐漸演變?yōu)樯鐣?huì)信用體系的重要組成部分。

當(dāng)前，國(guó)外多數(shù)學(xué)者對(duì)獨(dú)立審計(jì)信用的研究主要集中于分析影響?yīng)毩徲?jì)信用的因素及監(jiān)管上，而國(guó)內(nèi)學(xué)者主要從注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作態(tài)度、專業(yè)勝任能力、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、審計(jì)環(huán)境和審計(jì)師的獨(dú)立性等方面研究獨(dú)立審計(jì)信用的影響因素，少有學(xué)者從大環(huán)境層面研究，諸如社會(huì)資本、社會(huì)信任、關(guān)系網(wǎng)絡(luò)等因素對(duì)獨(dú)立審計(jì)信用的影響。而對(duì)于任何一個(gè)經(jīng)濟(jì)行為個(gè)體，其經(jīng)濟(jì)行為必然要受到其所嵌入的社會(huì)關(guān)系和社會(huì)結(jié)構(gòu)的影響。為此，有必要在原有的研究基礎(chǔ)上探討社會(huì)資本對(duì)獨(dú)立審計(jì)信用的影響。因此，本文將從社會(huì)資本的角度，取得影響?yīng)毩徲?jì)社會(huì)信用的第一手資料，構(gòu)建獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，評(píng)價(jià)獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用狀況，并進(jìn)行檢驗(yàn)。這不僅可以拓展傳統(tǒng)獨(dú)立審計(jì)信用理論的研究視野，也可為政府部門思考如何進(jìn)行審計(jì)信用市場(chǎng)建設(shè)，尋求更切合我國(guó)實(shí)際的獨(dú)立審計(jì)信用等級(jí)制度，提高審計(jì)質(zhì)量，優(yōu)化資本市場(chǎng)發(fā)展環(huán)境提供新的理論依據(jù)[1]。

二、基于社會(huì)資本的獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)

獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)是根據(jù)一定評(píng)價(jià)目標(biāo)確定的、能反映獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用本質(zhì)特征的具體評(píng)價(jià)條目，不是一些指標(biāo)的簡(jiǎn)單堆積和隨意組合。它既是評(píng)價(jià)人員從事獨(dú)立審計(jì)信用評(píng)價(jià)工作的依據(jù)，也是衡量會(huì)計(jì)師事務(wù)所社會(huì)信用評(píng)價(jià)結(jié)果是否客觀公正的標(biāo)尺。

從理論上分析，信用評(píng)價(jià)應(yīng)該包括能夠影響評(píng)估對(duì)象的一切因素。但是鑒于獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用的系統(tǒng)性、主觀性以及涉及面較廣等原因，獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)的確定并非容易之事。當(dāng)獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用難以進(jìn)行直接評(píng)價(jià)時(shí)，應(yīng)考慮選擇相應(yīng)的替代指標(biāo)。因此，在設(shè)計(jì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)各種影響因素進(jìn)行相應(yīng)的取舍與替代。

結(jié)合已有的相關(guān)研究中的諸多指標(biāo)，考慮可量化及社會(huì)資本因素，本文按照其性質(zhì)將設(shè)計(jì)的獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)歸納為六大維度16個(gè)指標(biāo)。（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所從業(yè)人員專業(yè)勝任能力維度：注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量占比、新增領(lǐng)軍人才數(shù)量;（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身獲利能力維度：年總收入、上市公司年審業(yè)務(wù)平均收費(fèi)、市場(chǎng)份額;（3）會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)狀況維度：審計(jì)客戶穩(wěn)定度、綜合評(píng)價(jià)其他指標(biāo)得分、非標(biāo)審計(jì)報(bào)告數(shù)量占比;（4）會(huì)計(jì)師事務(wù)所信用狀況維度：處罰和懲戒減分值、納稅信用等級(jí);（5）會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展前景維度：年總收入增長(zhǎng)率、百家事務(wù)所排名變動(dòng)幅度;（6）會(huì)計(jì)師事務(wù)所外部競(jìng)爭(zhēng)力維度：?jiǎn)T工總?cè)藬?shù)、分所數(shù)量、分所所在城市發(fā)達(dá)程度、注冊(cè)資本金，這六個(gè)維度構(gòu)成了以會(huì)計(jì)師事務(wù)所為主體的獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)體系[2]。

三、基于社會(huì)資本的獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)模型建立

明確了獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)后，需要建立信用評(píng)價(jià)得分模型，分析每個(gè)指標(biāo)對(duì)獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用的影響程度并加以檢驗(yàn)。

本文采用因子分析法構(gòu)建獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)得分模型，選擇2013—2015年我國(guó)具有證券資格的40家會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為研究樣本，樣本指標(biāo)數(shù)據(jù)均來源于2014—2016年會(huì)計(jì)師事務(wù)所綜合評(píng)價(jià)前百家信息、2013—2015年領(lǐng)軍人才錄取通知、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)網(wǎng)站、各會(huì)計(jì)師事務(wù)所官網(wǎng)、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師信息管理系統(tǒng)、國(guó)家稅務(wù)總局網(wǎng)站、國(guó)家企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)。

根據(jù)因子分析法的步驟要求，本文已對(duì)選用的樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行了無量綱化預(yù)處理和相關(guān)性分析，并通過了KMO（Kaiser-Meyer-Olkin）和巴特利球度檢驗(yàn)，證明選擇的樣本數(shù)據(jù)適合采用因子分析[3]。

通過SPSS軟件計(jì)算樣本數(shù)據(jù)的相關(guān)系數(shù)矩陣特征值、貢獻(xiàn)率和累計(jì)貢獻(xiàn)率，以提取因子的相關(guān)系數(shù)為依據(jù)來提取因子變量，本文考慮特征值大于1以及因子的累積貢獻(xiàn)率大于75%的原則來提取因子（如表1所示）。

從表1可以看出，在保持信息基本不丟失的情況下，前面5個(gè)因子的特征值大于1，累積貢獻(xiàn)率達(dá)到了75.831%，大于75%，因此提取前5個(gè)因子的信息來代替原來的16個(gè)指標(biāo)的整體信息進(jìn)行分析。

隨后本文運(yùn)用方差最大法進(jìn)行因子旋轉(zhuǎn)，用以確定提取的5個(gè)因子分別包含哪些具體指標(biāo)。旋轉(zhuǎn)后的因子載荷矩陣及因子命名如下：獲利與勝任能力因子F1包括上市公司年審業(yè)務(wù)平均收費(fèi)、市場(chǎng)份額、年總收入、注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量占比和新增領(lǐng)軍人才數(shù)量;外部競(jìng)爭(zhēng)力因子F2包括分所數(shù)量、分所所在城市發(fā)達(dá)程度、注冊(cè)資本金和員工總?cè)藬?shù);執(zhí)業(yè)狀況因子F3包括綜合評(píng)價(jià)其他指標(biāo)得分、出具非標(biāo)審計(jì)報(bào)告數(shù)量占比、審計(jì)客戶穩(wěn)定度;發(fā)展前景因子F4包括百家事務(wù)所排名變動(dòng)幅度、年總收入增長(zhǎng)率;信用狀況因子F5包括處罰和懲戒減分值、納稅信用等級(jí)。

根據(jù)各因子貢獻(xiàn)率占總貢獻(xiàn)率的比例，對(duì)應(yīng)地確定各個(gè)因子的權(quán)重，計(jì)算得出的結(jié)果如下：F1，獲利與勝任能力因子，權(quán)重為32.71%;F2，外部競(jìng)爭(zhēng)力因子，權(quán)重為30.76%;F3，執(zhí)業(yè)狀況因子，權(quán)重為15.36%;F4，發(fā)展前景因子，權(quán)重為11.29%;F5，信用狀況因子，權(quán)重為 9.88%。

因此，獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)得分模型可表示為：

FC=0.3271F1+0.3076F2+0.1536F3+0.1129F4+0.0988F5

四、基于社會(huì)資本的獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)結(jié)果分析

獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)通過建立科學(xué)標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，對(duì)獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用搜集的相關(guān)信用數(shù)據(jù)進(jìn)行分類、匯總、加工、整理，選擇合適的評(píng)價(jià)方法對(duì)這些數(shù)據(jù)展開評(píng)價(jià)，并得到各指標(biāo)的評(píng)價(jià)值，進(jìn)而測(cè)算出評(píng)價(jià)對(duì)象的信用綜合數(shù)值，量化被評(píng)價(jià)對(duì)象的專業(yè)能力、執(zhí)業(yè)質(zhì)量和信用度等基本情況，對(duì)其信用水平作出準(zhǔn)確判斷，形成獨(dú)立審計(jì)信用評(píng)價(jià)結(jié)論[4]。

通過以上研究得出獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)得分模型FC，為了驗(yàn)證模型，將搜集到的樣本數(shù)據(jù)按照以上步驟操作，最后得出40家具有證券業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信用水平得分值及排名情況（為使評(píng)價(jià)具有說服力，選擇了40家事務(wù)所2013年、2014年、2015年三年資料，求出信用評(píng)價(jià)均值），信用評(píng)價(jià)均值排名（如表2所示）。

由本文表2可以看出，社會(huì)信用排名前10的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的分別是瑞華、立信、普華永道中天、安永華明、畢馬威華振、德勤華永、天健、致同、大華、天職國(guó)際。其中有國(guó)際“四大”和國(guó)內(nèi)實(shí)力最強(qiáng)的6家事務(wù)所，通過模型打分得出的信用排名與每年中注協(xié)行業(yè)檢查排名幾乎一致[5]。社會(huì)信用排名靠后或分值為負(fù)數(shù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，有的受到過中注協(xié)的點(diǎn)名批評(píng)，有的受到過處罰。

通過以上分析可以看出，在本文建立的信用評(píng)價(jià)指標(biāo)體系下，采用因子分析法，對(duì)16個(gè)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)進(jìn)行模型檢驗(yàn)，得出的40家會(huì)計(jì)師事務(wù)所信用排名結(jié)果較為準(zhǔn)確。實(shí)踐證明，本文選擇的獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)指標(biāo)較為科學(xué)，模型設(shè)計(jì)合理，檢驗(yàn)方法恰當(dāng)，能有效地對(duì)獨(dú)立審計(jì)社會(huì)信用進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)[6]。

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