劉琴 丁洪飛

摘要：按照財政部統(tǒng)一部署，高等院校將于2019年1月1日開始執(zhí)行《政府會計制度》。政府會計制度下長期股權(quán)投資的核算內(nèi)容方面發(fā)生了很大變化。本文將以原《高等學(xué)校會計制度》、《政府會計制度》與《政府會計準(zhǔn)則第2號——投資》為基礎(chǔ)。分析高等學(xué)院日常所觸及各類長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)類型，通過具體舉例說明新舊制度長期股權(quán)投資核算。以期能為高等學(xué)校財會人員在《政府會計制度》下核算長期股權(quán)投資提供借鑒作用。

關(guān)鍵詞：政府會計 高等學(xué)校 長期股權(quán)投資 核算

《政府會計制度》將于 2019 年 1 月 1 日起施行。長期投資是高等學(xué)校涉及業(yè)務(wù)為數(shù)不多的方面，但金額往往巨大。正是由于平時涉獵不多，金額大，同時又涉及財務(wù)和預(yù)算平行記賬處理。所以在新制度下高校財務(wù)人員如何正確理解并準(zhǔn)確進(jìn)行會計核算是擺在高校財務(wù)人員面前棘手的問題。本文對《政府會計制度》與 《高等學(xué)校會計制度》之間長期投資核算業(yè)務(wù)會計核算處理差異進(jìn)行了分析。（本文所分析的長期投資僅限于指高等學(xué)校以現(xiàn)金方式取得股權(quán)作為核算基礎(chǔ)。）

1《高等學(xué)校會計制度》下長期股權(quán)投資的會計處理方式

高等學(xué)校會計制度長期投資科目主要是核算高等學(xué)校依法取得的，持有時間超過 1 年（不含1 年）的股權(quán)和債權(quán)性質(zhì)的投資。以貨幣資金取得的長期股權(quán)投資，按照實際支付的全部價款（包括購買價款以及稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)）作為投資成本。具體核算方式如下

（1）以貨幣資金取得的長期股權(quán)投資時：

借：長期投資 A

貸：銀行存款等 A

同時：

借：事業(yè)基金 A

貸：非流動資產(chǎn)基金——長期投資 A

（2）長期股權(quán)投資持有期間，收到利潤等投資收益時：

借：銀行存款等 B

貸：其他收入——投資收益B

（3）轉(zhuǎn)讓長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)入待處置資產(chǎn)時：

借：待處置資產(chǎn)損溢——處置資產(chǎn)價值 C

貸：長期投資 C

（4）實際轉(zhuǎn)讓此項長期股權(quán)投資時：

借：非流動資產(chǎn)基金——長期投資 A

貸：待處置資產(chǎn)損溢——處置資產(chǎn)價值 A

從上可以看出，在《高等學(xué)校會計制度》核算方式下，長期投資的核算方式較為簡便，也便于高校財務(wù)人員理解和掌握。

2《政府會計制度》下高等學(xué)校長期投資的會計處理方式

新制度改變了以往制度中的會計科目設(shè)置，重新設(shè)置了“長期股權(quán)投資”和“長期債券投資”科目。初次轉(zhuǎn)賬時，將原賬的“長期投資”科目余額中屬于股權(quán)投資的金額轉(zhuǎn)入新賬的“長期股權(quán)投資”科目及其明細(xì)科目。核算內(nèi)容規(guī)定為，持有時間超過 1 年（不含 1 年）的股權(quán)性質(zhì)的投資。

長期股權(quán)投資初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照實際成本。以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資各類經(jīng)濟(jì)活動中，可按照實際支付的全部價款（包括購買價款和相關(guān)稅費(fèi)）作為成本。 實際支付價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利，不計入長期股權(quán)投資初始投資成本。

《政府會計制度》要求長期股權(quán)投資在持有期間，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。當(dāng)會計主體無權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策或無權(quán)參與被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策決策的，應(yīng)采用成本法進(jìn)行核算。因此在《政府會計制度》模式下，對于長期股權(quán)投資將有兩種核算方式：成本法、權(quán)益法。

2.1成本法下核算的長期股權(quán)投資

在成本法下，長期股權(quán)投資的賬面余額通常保持不變，但追加或收回投資時，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整其賬面余額。 長期股權(quán)投資持有期間，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，政府會計主體應(yīng)當(dāng)按照宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤中屬于政府會計主體應(yīng)享有的份額確認(rèn)為投資收益。

（1）取得長期股權(quán)投資時財務(wù)會計處理：

借：長期股權(quán)投資 A

應(yīng)收股利 B

貸：銀行存款 A+B

預(yù)算會計處理：

借：投資支出 A+B

貸：資金結(jié)存——貨幣資金 A+B

（2）取得投資所支付價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的股利時財務(wù)會計處理：

借：銀行存款 B

貸：應(yīng)收股利 B

預(yù)算會計處理：

借：資金結(jié)存——貨幣資金 B

借：投資支出 -B

（3）被投資單位宣告分派利潤或股利時財務(wù)會計處理：

借：應(yīng)收股利額 C

貸：投資收益 C

此時預(yù)算會計不進(jìn)行賬務(wù)處理。

（4）實際取得分派的利潤或股利時財務(wù)會計處理：

借：銀行存款 C

貸：應(yīng)收股利 C

預(yù)算會計處理：

借：資金結(jié)存——貨幣資金 C

貸：投資預(yù)算收益 C

2.2權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資

（1）權(quán)益法下投資最初以投資成本計量，以后會計主體在被投資單位所享有的所有者權(quán)益份額的變動時需要對投資的賬面余額進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。

取得長期股權(quán)投資時財務(wù)會計處理：

借：長期股權(quán)投資——成本 A

應(yīng)收股利 B

貸：銀行存款 A+B

預(yù)算會計處理：

借：投資支出 A+B

貸：資金結(jié)存——貨幣資金 A+B

（2）取得投資后，對于被投資單位所有者權(quán)益的變動，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)為投資損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面余額。

收到取得投資所支付價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的股利時財務(wù)會計處理：

借：銀行存款 B

貸：應(yīng)收股利 B

預(yù)算會計處理：

借：資金結(jié)存——貨幣資金 B

借：投資支出 -B

每年，按照應(yīng)享有的被投資單位實現(xiàn)的凈收益的份額時財務(wù)會計處理：

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 C

貸：投資收益 C

應(yīng)分擔(dān)的凈損失做反向賬務(wù)處理

此時預(yù)算會計不進(jìn)行賬務(wù)處理。

（3）按照被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤計算應(yīng)享有的份額，確認(rèn)為應(yīng)收股利，同時減少長期股權(quán)投資的賬面余額。

被投資單位宣告分派利潤或股利時財務(wù)會計處理：

借：應(yīng)收股利 D

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 D

預(yù)算會計此時不進(jìn)行賬務(wù)處理。

實際取得分派的利潤或股利時財務(wù)會計處理：

借：銀行存款 D

貸：應(yīng)收股利 D

預(yù)算會計處理：

借：資金結(jié)存——貨幣資金 D

貸：投資預(yù)算收益 D

（4）按照被投資單位除凈損益和利潤分配以外的所有者權(quán)益變動的份額，確認(rèn)為凈資產(chǎn)，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面余額。

被投資單位除凈損益和利潤分配以外的所有者權(quán)益變動時財務(wù)會計處理：

借：長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動 E

貸：權(quán)益法調(diào)整 E

或做反向賬務(wù)處理

預(yù)算會計此時不進(jìn)行賬務(wù)處理。

3 結(jié)論

通過上述對比可以發(fā)現(xiàn)，《高等學(xué)校會計制度》對取得投資的核算相對于《政府會計準(zhǔn)則》而言，還是比較簡單。高等學(xué)校進(jìn)行投資的目的并不完全是為了取得經(jīng)濟(jì)利益， 而是為了取得一些社會效益，如高校成立創(chuàng)辦資產(chǎn)經(jīng)營公司，主要目的在于為教學(xué)、科研服務(wù)。因此客觀上也沒有采用公允價值進(jìn)行后續(xù)計量的問題， 希望本文所述核算分析能為高等學(xué)校財務(wù)人員進(jìn)行新制度下長期投資核算起到一定的啟發(fā)作用。

參考文獻(xiàn)：

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作者簡介：劉琴，中國地質(zhì)大學(xué)（武漢），碩士研究生，注冊會計師，研究方向：財務(wù)審計；丁洪飛，武漢大學(xué)財務(wù)部，碩士研究生，高級會計師，研究方向：高校財務(wù)管理。