任倩

【摘 要】根據(jù)新頒布的準(zhǔn)則規(guī)定，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債日根據(jù)完工百分比法確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用。本文對對建筑企業(yè)執(zhí)行建造合同中完工百分比法進(jìn)行了探究。

【關(guān)鍵詞】建造；合同；百分比

為了規(guī)范建造承包商建造工程合同的確認(rèn)、計(jì)量等會計(jì)核算和相關(guān)信息的披露，根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，財(cái)政部制定了第15號建造合同（2006）準(zhǔn)則。建造合同是指為建造一項(xiàng)資產(chǎn)或者在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)而訂立的合同。建造合同能可靠地估計(jì)必須同時滿足下列四個條件：一是合同總收入能夠可靠地計(jì)量；二是與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；三是在資產(chǎn)負(fù)債表日合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定；四是實(shí)際已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量。根據(jù)這種方法，合同收入應(yīng)與達(dá)到完工進(jìn)度而發(fā)生的合同成本相配比，以反映當(dāng)期已完工部分的合同收入、費(fèi)用和利潤，這種方法雖能為報(bào)表使用者提供有關(guān)合同進(jìn)度及本期業(yè)績的有用信息，保證了會計(jì)信息質(zhì)量，但執(zhí)行起來卻有困難。

一、建筑業(yè)企業(yè)執(zhí)行完工百分比法的困難因素

（一）資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)的工程完工程度可靠性較低，管理當(dāng)局藉此操縱收益

如根據(jù)管理當(dāng)局的不同意圖，有的為了完成利潤目標(biāo)、承包指標(biāo)、更充分地享受稅收等優(yōu)惠政策、便于籌資等目的，可能會多計(jì)收入；有的為了以豐補(bǔ)歉、留有余地等目的而少計(jì)收入，待工程決算以后再沖回或再計(jì)收入，人為操縱損益。對尚未完工的工程或雖已完工但尚未決算的工程，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)收入時的工程進(jìn)度相比已經(jīng)發(fā)生變化，難以獲取資產(chǎn)負(fù)債表日工程進(jìn)度的客觀依據(jù)，來判斷企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)收入的可靠性。

（二）建設(shè)單位或開發(fā)商遲遲不作工程決算審計(jì)

如為了拖欠工程款，有些開發(fā)商或建設(shè)單位幾年甚至十年不作工程決算審計(jì)。還有些建設(shè)單位將已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)、并已交付使用的固定資產(chǎn)于在建工程賬戶長期掛賬，但折舊正常計(jì)提，造成賬目混亂。

（三）不良的市場競爭，造成合同總收入無法確定，導(dǎo)致為完成工程尚需發(fā)生的成本無法可靠計(jì)量

一些企業(yè)用壓低報(bào)價，甚至低于成本價的報(bào)價，先中標(biāo)后想方設(shè)法進(jìn)行后期人為因素的變更設(shè)計(jì)或是簽證等手段再改變工程總造價，邊施工邊進(jìn)行簽證工作，工程數(shù)量的變化相當(dāng)大。而在簽證過程中，增加的工作量及單價往往不是很及時，這就導(dǎo)致合同總收入無法及時、可靠地計(jì)量，進(jìn)而影響到了合同預(yù)計(jì)總成本的測算，實(shí)際發(fā)生的成本與原簽定的合同收入無法配比。而工程完工進(jìn)度是依據(jù)實(shí)際發(fā)生的成本占預(yù)計(jì)總成本的比例來確定的，如果實(shí)際發(fā)生的成本和預(yù)計(jì)總成本不是在同一口徑下測算的，完工進(jìn)度就失去了意義，當(dāng)期合同收入也無法準(zhǔn)確計(jì)算。

（四）建設(shè)領(lǐng)域工程款拖欠現(xiàn)象普遍，嚴(yán)重影響了企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流入

有些項(xiàng)目經(jīng)決算審核，建設(shè)方卻以工程質(zhì)量、工期等各種原因拖欠工程款，與合同有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益不能及時地按合同流入企業(yè)。有的工程拖欠數(shù)額較大，且時間長，壞賬的可能性大。即使執(zhí)行了完工百分比法，將來流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益與現(xiàn)時核算的經(jīng)濟(jì)利益仍會存在較大的差異。

（五）實(shí)際已發(fā)生的工程成本，無法及時可靠地計(jì)算，直接影響到工程完工進(jìn)度的測算

1、建設(shè)方拖欠工程款，建筑企業(yè)也對材料商的部分材料款項(xiàng)進(jìn)行了拖欠。因拖欠材料款，材料商不愿及時出具發(fā)票。在市場經(jīng)濟(jì)條件下，貨源充足并且及時，大多建筑企業(yè)的材料是直接供應(yīng)至工地現(xiàn)場的，造成實(shí)際材料已購入并耗用，但因拖欠材料商款項(xiàng)，無發(fā)票入賬，故實(shí)際成本雖已發(fā)生，而財(cái)務(wù)卻無依據(jù)入賬。

2、企業(yè)日常核算管理制度松懈，材料出庫、入庫的內(nèi)部控制較薄弱，外購材料不通過出入庫手續(xù)，直接運(yùn)抵建筑工地，易導(dǎo)致材料管理和核算出現(xiàn)漏洞；工人工資由包工頭發(fā)給工人，沒有正規(guī)的工資結(jié)算單，人工成本核算不準(zhǔn)確。

3、工程實(shí)際成本歸集和反映由企業(yè)哪個部門進(jìn)行統(tǒng)計(jì)也是一個不容忽視的問題。如果由企業(yè)財(cái)務(wù)部門來統(tǒng)計(jì)，往往根據(jù)實(shí)際取得的發(fā)票或是憑證來計(jì)算，就造成許多實(shí)際已耗用的材料而暫未取得正式發(fā)票的成本漏于統(tǒng)計(jì)。如果由工地現(xiàn)場的人員進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，必須由專人負(fù)責(zé)，要對實(shí)際已驗(yàn)收入庫的材料收、發(fā)進(jìn)行管理，更重要的是，應(yīng)當(dāng)劃清當(dāng)期成本與下期成本的界限。

4、工程項(xiàng)目存在分包的情況下，有時企業(yè)不計(jì)分包收入和成本。有的企業(yè)將金額較大的臨時建筑設(shè)施費(fèi)一次計(jì)入成本費(fèi)用，水電費(fèi)用隨意估計(jì)，缺乏依據(jù)，導(dǎo)致成本費(fèi)用不實(shí)。有的工程項(xiàng)目成本結(jié)轉(zhuǎn)的多，收入結(jié)轉(zhuǎn)的少，賬面反映為虧損，這可能存在人為調(diào)節(jié)利潤的問題。增加人工費(fèi)用和材料費(fèi)用，偷逃稅款。

二、改善建筑企業(yè)執(zhí)行完工百分比法的措施

（一）加強(qiáng)建筑企業(yè)內(nèi)部控制制度

1、制定先進(jìn)可行的施工方案，擬定技術(shù)員組織措施

施工方案主要包括四個內(nèi)容：施工方法的確定、施工機(jī)具的選擇、施工順序的安排和流水施工的組織。施工方案的不同，工期就會不同，所需機(jī)具也不同。因此，施工方案的優(yōu)化選擇是施工企業(yè)降低工程成本的主要途徑。同時擬定經(jīng)濟(jì)可行的技術(shù)組織措施計(jì)劃，列入施工組織設(shè)計(jì)之中。為保證技術(shù)組織措施計(jì)劃的落實(shí)并取得預(yù)期效果，工程技術(shù)人員、材料員、現(xiàn)場管理人員應(yīng)明確分工，形成落實(shí)技術(shù)組織措施的一條龍。

2、組織簽訂合理的分包合同與材料合同

分包合同及材料合同應(yīng)通過公開招標(biāo)投標(biāo)的方式，由公司經(jīng)理組織經(jīng)營、工程、材料和財(cái)務(wù)部門有關(guān)人員與項(xiàng)目經(jīng)理一道，同分包商就合同價格和合同條款進(jìn)行協(xié)商討論，經(jīng)過雙方反復(fù)磋商，最后由公司經(jīng)理簽訂正式分包合同和材料合同。招標(biāo)投標(biāo)工作應(yīng)本著公平公正的原則進(jìn)行，招標(biāo)書要求密封，評標(biāo)工作由招標(biāo)領(lǐng)導(dǎo)小組全體成員參加，不搞一人說了算，并且必須有層層審批手續(xù)。同時，還應(yīng)建立分包商和材料商的檔案，以選擇最合理的分包商與材料商，從而達(dá)到控制支出的目的。