樊芯瑤 劉川洋 王發(fā)東

摘 要：近年來(lái)，隨著社會(huì)的發(fā)展，企業(yè)兼并、收購(gòu)活動(dòng)越來(lái)越頻繁，股權(quán)轉(zhuǎn)讓成為股東行使股權(quán)的常見(jiàn)方式。股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中，涉及到資產(chǎn)評(píng)估，在這一過(guò)程中，三方對(duì)于資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果會(huì)采取不一樣的會(huì)計(jì)處理方式，被投資單位一般會(huì)以歷史成本計(jì)價(jià)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓方以交易價(jià)格作為初始投資成本，二者存在偏差，而股權(quán)受讓方在處理這種偏差時(shí)，按照新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所采取的會(huì)計(jì)處理方式是不一樣的，但最終對(duì)于投資單位的投資成本和盈虧影響其實(shí)是相同的。

關(guān)鍵詞：股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程；資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果；會(huì)計(jì)處理

Abstract：In recent years， with the development of society， mergers and acquisitions have become more frequent， and equity transfer has become a common way for shareholders to exercise equity. In the process of equity transfer， asset evaluation is involved. In this process， the three parties will adopt different accounting treatment methods for the asset evaluation results. The invested entity will generally be valued at historical cost， and the equity transferor will use the transaction price as the initial investment cost. There is a deviation between the two， and the equity transferee's accounting treatment according to the new and old accounting standards is different when dealing with such deviations， but ultimately the investment cost and profit and loss impact of the investment unit are actually the same.

Keywords：equity transfer process； asset valuation results； accounting treatment

從股權(quán)角度上看，股權(quán)轉(zhuǎn)讓是指企業(yè)股東嚴(yán)格按照法律將自身股東權(quán)益有償轉(zhuǎn)讓給企業(yè)或個(gè)人，使其獲得一定股權(quán)的行為。在這個(gè)民事法律活動(dòng)中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方首先應(yīng)該聘請(qǐng)具有資產(chǎn)評(píng)估資格的專業(yè)機(jī)構(gòu)，評(píng)估被投資單位的賬面凈資產(chǎn)，再以此為依據(jù)確定交易價(jià)格。股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果會(huì)對(duì)被投資單位、轉(zhuǎn)讓方、受讓方產(chǎn)生不同的影響，因此各方會(huì)采取不同的會(huì)計(jì)處理方式。

1.被投資單位處理方式

對(duì)于被投資單位而言，股權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于股東間的交易行為，資產(chǎn)評(píng)估只是為了確定交易的價(jià)格，所以在單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)的情況下，無(wú)論是按照舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，還是新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，都應(yīng)以歷史成本計(jì)價(jià)。

而且，依據(jù)規(guī)定，以下情況資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果方可入賬 （或調(diào)賬）：①國(guó)有企業(yè)改制。如若國(guó)有企業(yè)改建為公司，那么就必須按照《公司法》、《關(guān)于規(guī)范國(guó)有企業(yè)改制工作的意見(jiàn)》，轉(zhuǎn)換經(jīng)營(yíng)機(jī)制，有序展開(kāi)清產(chǎn)核資、界定產(chǎn)權(quán)、清理債權(quán)債務(wù)、評(píng)估資產(chǎn)、調(diào)整企業(yè)相應(yīng)資產(chǎn)原賬面價(jià)值等工作；②國(guó)家規(guī)定的清產(chǎn)核資。這種情況下，企業(yè)必須按照《國(guó)有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法》，處理賬務(wù)，并將結(jié)果上報(bào)至國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)備案；③全部股權(quán)收購(gòu)。當(dāng)企業(yè)全部股權(quán)都被收購(gòu)時(shí)，如若法人資格保留， 就應(yīng)該按照資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，如若法人資格喪失，則應(yīng)按照資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果入賬；④經(jīng)股東確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)出資。這種情況下，會(huì)以資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果為參考依據(jù)，結(jié)合股東協(xié)議作為入賬基礎(chǔ)；⑤企業(yè)發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)價(jià)值計(jì)價(jià)有誤。股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中，如果企業(yè)發(fā)現(xiàn)賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值有較大偏差，可以按照相關(guān)法律法規(guī)重新進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，并以此入賬。

2.股權(quán)轉(zhuǎn)讓方及股權(quán)受讓方的處理方式

2.1股權(quán)轉(zhuǎn)讓方的處理方式

對(duì)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓方而言，資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理較為簡(jiǎn)單，根據(jù)轉(zhuǎn)讓股份比例，將資產(chǎn)評(píng)估增減計(jì)入當(dāng)期股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，然后再按照稅法規(guī)定，將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得納入企業(yè)應(yīng)納稅所得，交納企業(yè)所得稅即可。

2.2股權(quán)受讓方的處理方式

對(duì)于股權(quán)受讓方來(lái)說(shuō)，雙方按照資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果來(lái)確定交易價(jià)格，但是由于購(gòu)買方以交易價(jià)格作為初始投資成本，而被投資單位以歷史成本計(jì)價(jià)，所以自身在投資成本與被投資單位享有的所有者權(quán)益份額上存在偏差。

對(duì)于這一偏差，新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)有不同的處理方式。按照當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，若應(yīng)用權(quán)益法核算，當(dāng)股權(quán)受讓方確認(rèn)的投資成本小于被投資單位享有的所有者權(quán)益份額，被投資單位賬面凈資產(chǎn)評(píng)估減值部分應(yīng)記入 “資本公積”，反之，評(píng)估增值部分應(yīng)記入“投資收益”，分期攤銷。而且，按照稅法，評(píng)估減值部分不會(huì)被記入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，攤銷的股權(quán)投資差額也不會(huì)在稅前扣除，也就是說(shuō)，企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增減值所造成的股權(quán)投資差額并不會(huì)對(duì)股權(quán)受讓方

當(dāng)期應(yīng)納所得稅額產(chǎn)生影響；按照新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，被投資單位資產(chǎn)評(píng)估的增減值部分，不會(huì)被確認(rèn)為股權(quán)投資差額，但是在以按權(quán)益法核算投資收益時(shí)，應(yīng)以投資獲得時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值為依據(jù)，在調(diào)整被投資單位凈利潤(rùn)后確定下來(lái)，通過(guò)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷等方式分期記入投資收益中。而且，按照新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，投資單位編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)，為母公司報(bào)表，與按公允價(jià)值調(diào)整后的子公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，這樣才能夠真實(shí)反映出母公司及集團(tuán)合并后的財(cái)務(wù)狀況與運(yùn)營(yíng)現(xiàn)狀。

舉個(gè)例子，2018年元旦甲公司收購(gòu)獲取了丙公司40%股權(quán)，丙公司屬于乙公司全資子公司，且收購(gòu)時(shí)其凈資產(chǎn)為1億元，資產(chǎn)評(píng)估增值4億元，假設(shè)全部為無(wú)形資產(chǎn)，預(yù)期使用時(shí)間為10年，甲乙雙方按照評(píng)估結(jié)果進(jìn)行交易，甲公司貨幣支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款2億元，同年丙公司賬面凈利潤(rùn)為5000萬(wàn)元。如果按照當(dāng)期企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，甲公司的初始投資成本為2億元，形成股權(quán)投資差額1.6億元，按照10年分期攤銷；而按照新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，甲公司確認(rèn)投資成本為2億元，被投資單位賬面凈利潤(rùn)為5000萬(wàn)元，每年攤銷額為4000萬(wàn)元。當(dāng)前企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以賬目攤銷方式處理資產(chǎn)增減值的情況，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則采用了報(bào)表攤銷的方式，二者在攤銷形式和攤銷期限上是不同的，但對(duì)于投資單位的投資成本和盈虧影響其實(shí)是相同的。

3.結(jié)語(yǔ)

隨著經(jīng)濟(jì)體制的深化改革，市場(chǎng)環(huán)境不斷變化，企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)愈發(fā)激烈，部分企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，會(huì)以股權(quán)轉(zhuǎn)讓的方式，來(lái)展開(kāi)兼并及收購(gòu)活動(dòng)。在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中，涉及到被投資單位的資產(chǎn)評(píng)估，在這項(xiàng)工作中，需要采用報(bào)表攤銷的方式，會(huì)引起攤銷方式與攤銷周期間的偏差，為了維護(hù)各方利益，股權(quán)轉(zhuǎn)讓三方都應(yīng)該嚴(yán)格按照國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理，確保股權(quán)轉(zhuǎn)讓活動(dòng)能夠正常展開(kāi)。

參考文獻(xiàn)：

[1]徐雯.股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2019（02）：67-68.

[2]何葉.談股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理[J].金融經(jīng)濟(jì)，2016（12）：184-185.

[3]鄧艷芳，許守澄.關(guān)于發(fā)電企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)評(píng)估中的若干問(wèn)題[J].電力建設(shè)，2007（09）：76-79.

[4]曾紅亮.談股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果的會(huì)計(jì)處理[J].河北能源職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報(bào)，2009，9（04）：52-54.

[5]謝商華，趙靜.有限責(zé)任公司股權(quán)非常態(tài)轉(zhuǎn)讓問(wèn)題探析[J].西南交通大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2005（06）：94-97.

作者簡(jiǎn)介：

樊芯瑤（1998—）女 ，漢族， 四川成都， 本科，研究方向：會(huì)計(jì)學(xué)

劉川洋（1997-），男，漢族，四川宜賓，本科，研究方向：投資學(xué)

王發(fā)東（1997—），男，漢族，四川巴中，本科，研究方向：資產(chǎn)評(píng)估