李潔麗

摘? 要：為規(guī)范地方政府平臺公司取得政府補(bǔ)助的會計核算處理，財政部也出臺了很多政策，但很多財務(wù)人員對政府補(bǔ)助的會計核算的理解和掌握還是不夠透徹，在實務(wù)中容易出錯，取得政府補(bǔ)助的核算常與專項應(yīng)付款的核算相混淆，因此，本文將對平臺公司取得政府補(bǔ)助的財務(wù)視角應(yīng)用進(jìn)行探討，以起到借鑒作用。

關(guān)鍵詞：平臺公司;專項應(yīng)付款;政府補(bǔ)助;會計核算

在經(jīng)濟(jì)層面，地方政府平臺公司存在并發(fā)展的根本原因在于全國全社會建設(shè)資金不夠、資本積累渠道狹窄。因此，地方政府必須通過政府平臺公司來進(jìn)行投融資活動，從而推動當(dāng)?shù)鼗A(chǔ)設(shè)施建設(shè)以至經(jīng)濟(jì)社會全面發(fā)展。地方政府平臺公司具有政府公益性項目投融資功能，并擁有獨立企業(yè)法人資格的經(jīng)濟(jì)實體，包括各類綜合性投資公司，如建設(shè)投資公司、交通投資公司等。這就意味著平臺公司承接政府很多公益性項目，勢必引入大量財政性資金的投入，作為平臺公司財務(wù)人員，應(yīng)當(dāng)正確區(qū)分財政性資金是否為政府補(bǔ)助？如何核算？按新準(zhǔn)則正確把握政府補(bǔ)助在財務(wù)實務(wù)中的應(yīng)用。

一、地方政府平臺公司職能

目前平臺公司主要承擔(dān)四大職能：一是建筑施工類平臺基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)職能，二是公益類、土地等重資產(chǎn)平臺融資職能，三是金融或控股管理類平臺國有資產(chǎn)管理職能，四是政府產(chǎn)業(yè)投資類平臺投資職能。平臺公司的基礎(chǔ)功能是運營和經(jīng)營一個城市的土地和基礎(chǔ)設(shè)施，而最重要的功能是金融功能。金融就是要找錢來資本運作，讓金融保值增值。平臺公司就是要盡最大努力兌現(xiàn)當(dāng)?shù)爻鞘型恋?、資源的金融價值，然后再把這些兌現(xiàn)的價值，又進(jìn)一步投入到這片土地和這座城市里面去，不斷提升這座城市的價值。

二、政府補(bǔ)助與專項應(yīng)付款的區(qū)別

平臺公司的職能折現(xiàn)了其承擔(dān)的社會責(zé)任之重大，目前政府投資項目不斷增加，財政資金投入力度不斷增強(qiáng)，那么，政府補(bǔ)助與專項應(yīng)付款又有何區(qū)別呢？根據(jù)2018年版會計準(zhǔn)則解釋，政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。政府補(bǔ)助的無償性特點體現(xiàn)在政府并不因此而享有企業(yè)的所有權(quán)，企業(yè)未來也不需要以提供服務(wù)、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)等方式償還。它通常附有一定的條件，主要包括一是政策條件，即企業(yè)只要符合政府補(bǔ)助政策的規(guī)定，才有資格申請政府補(bǔ)助;二是使用條件，即企業(yè)已獲批準(zhǔn)取得政府補(bǔ)助的，應(yīng)當(dāng)按照政府規(guī)定的用途使用。政府補(bǔ)助的主要形式有以下幾種：

（1）財政撥款。財政撥款是政府無償撥付給企業(yè)的資金，通常在撥款時明確規(guī)定了資金用途。比如，財政部門撥付給企業(yè)用于購建固定資產(chǎn)或進(jìn)行技術(shù)改造的專項資金，鼓勵企業(yè)安置職工就業(yè)而給予的獎勵款項，撥付企業(yè)的糧食定額補(bǔ)貼，撥付企業(yè)開展研發(fā)活動的研發(fā)經(jīng)費等，均屬于政府補(bǔ)助。

（2）財政貼息。財政貼息是政府為支持特定領(lǐng)域或區(qū)域發(fā)展，根據(jù)國家宏觀經(jīng)濟(jì)形勢和政策目標(biāo)，對承貸企業(yè)的銀行貸款利息給予補(bǔ)貼。

（3）稅收返還。稅收返還是政府按照國家有關(guān)規(guī)定采取先征后返（退），即征即退等辦法向企業(yè)返還的稅款，屬于以稅收優(yōu)惠形式給予的一種政府補(bǔ)助。但增值稅出口退稅不屬于政府補(bǔ)助。需要注意的是，除稅收返還外，稅收優(yōu)惠還包括直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部份稅額等形式，但這類稅收優(yōu)惠并不直接向企業(yè)無償提供資產(chǎn)，不作為政府補(bǔ)助范疇。

專項應(yīng)付款是企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項或特定用途的款項，這些款項是不需要以資產(chǎn)或增加其他負(fù)債償還的負(fù)債。如新產(chǎn)品試制費撥款、中間試驗費撥款和重要科學(xué)研究補(bǔ)助費撥款等科技三項撥款等。專項應(yīng)付款實際上也是會計上的核算科目，專門用于核算企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項或特定用途的款項。其核算的流程為，企業(yè)收到或應(yīng)收資本性撥款，借記“銀行存款”等科目，貸記“專項應(yīng)付款”，如果該專項款用于工程項目，則借記“在建工程”等科目，貸記“銀行存款”等科目，在工程完工形成長期資產(chǎn)的部份，借記“專項應(yīng)付款”，貸記“資本公積-資本溢價”科目;對未形成長期資產(chǎn)需要核銷的部份，借記“專項應(yīng)付款”，貸記“在建工程”等科目;撥款結(jié)余需要返還的，借記“專項應(yīng)付款”，貸記“銀行存款”科目。因上述轉(zhuǎn)入資本公積的可以轉(zhuǎn)增實收資本或者股本，此時可以借記“資本公積-資本溢價”科目，貸記“實收資本”科目。如果專項應(yīng)付款出現(xiàn)貸方余額，反映的是企業(yè)尚未轉(zhuǎn)銷的專項應(yīng)付款。

三、政府補(bǔ)助的會計核算

政府補(bǔ)助的會計核算方法主要有資本法和收益法兩種。根據(jù)我國新準(zhǔn)則規(guī)定，政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)采用收益法進(jìn)行核算。故本文僅就政府補(bǔ)助以收益法核算進(jìn)行研究。

企業(yè)收益法有兩種入賬方法：總額法和凈額法?？傤~法是在確認(rèn)政府補(bǔ)助時，將其全額一次或分次確認(rèn)為收益，而不是作為相關(guān)資產(chǎn)賬面價值或者成本費用等的扣減。凈額法是將政府補(bǔ)助確認(rèn)為對相關(guān)資產(chǎn)賬面價值或者所補(bǔ)償成本費用等的扣減。企業(yè)選擇總額法對與日常活動相關(guān)的政府補(bǔ)助進(jìn)行會計處理的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實質(zhì)，計入通過“其他收益”科目進(jìn)行核算。與日常活動無法的政府補(bǔ)助，應(yīng)計入“營業(yè)外收入”或沖減相關(guān)損失。企業(yè)在實際收到或應(yīng)收時，或者將先確認(rèn)為“遞延收益”的政府補(bǔ)助分?jǐn)傆嬋胧找鏁r，借記“銀行存款”、“其他應(yīng)收款”、“遞延收益”等科目，貸記“其他收益”科目。期末，應(yīng)將本科目余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，本科目結(jié)轉(zhuǎn)后應(yīng)無余額。

企業(yè)先取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，再確認(rèn)所購建的長期資產(chǎn)，總額法下應(yīng)當(dāng)在開始對相關(guān)資產(chǎn)計提折舊或進(jìn)行攤銷時按照合理、系統(tǒng)的方法將遞延收益分期計入當(dāng)期收益;凈額法下應(yīng)當(dāng)在相關(guān)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)或預(yù)定用途時將遞延收益沖減資產(chǎn)賬面價值。如果相關(guān)長期資產(chǎn)投入使用后企業(yè)再取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，總額法下應(yīng)當(dāng)在相關(guān)資產(chǎn)的剩余使用壽命內(nèi)按照合理、系統(tǒng)的方法將遞延收益分期計入當(dāng)期收益;凈額法下應(yīng)當(dāng)在取得補(bǔ)助時沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值，并按照沖減后的賬面價值和相關(guān)資產(chǎn)的剩余使用壽命計提折舊或進(jìn)行攤銷。通常情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實質(zhì)來判斷選擇某一類政府補(bǔ)助業(yè)務(wù)采有總額法還是凈額法，而不是按企業(yè)來選擇。同時，企業(yè)對該業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)一貫地運用該方法，不得隨意變更。當(dāng)然企業(yè)對某些政府補(bǔ)助也有只能采用一種方法的，例如，對一般納稅人增值稅即征即退就只能采用總額法進(jìn)行會計處理。

四、政府補(bǔ)助的稅收問題

企業(yè)實務(wù)中，政府補(bǔ)助與稅收政策密切相關(guān)，企業(yè)所得稅法規(guī)定，收入總額中的不征稅收入包括財政撥款以及國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。作為政府補(bǔ)助形式之一的財政撥款在當(dāng)中的理解就讓很多財務(wù)人員誤解。在稅收方面，要正確處理政府補(bǔ)助關(guān)鍵點是要把握該政府補(bǔ)助是否具有資金專項用途的資金撥付文件、財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求、企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進(jìn)行核算，如果同時滿足這三個條件，那么企業(yè)將該政府補(bǔ)助在企業(yè)所得稅前作為不征稅收入是符合稅法規(guī)定的。還需要強(qiáng)調(diào)的一點是企業(yè)一旦將政府補(bǔ)助作為不征稅收入處理，那么該政府補(bǔ)助資金用于企業(yè)的各項支出所形成的費用或財產(chǎn)，不得在企業(yè)所得稅前扣除或計算對應(yīng)的折舊、攤銷。反之如果不作為不征稅收入處理，其用于企業(yè)的各項支出所形成的費用或財產(chǎn)，就可以在企業(yè)所得稅前扣除或計算對應(yīng)的折舊、攤銷。所以，在稅收層面，企業(yè)取得政府補(bǔ)助，要合理測算相應(yīng)的稅收成本，再具體考慮是作為不征稅收入還是征稅收入。

五、總論

綜上所述，作為政府平臺公司要正確理解財政性資金的實質(zhì)，從新準(zhǔn)則的要求去把握政府補(bǔ)助資金，根據(jù)企業(yè)的實際情況，以及結(jié)合稅收問題一并統(tǒng)籌，將能從財務(wù)視角正確地進(jìn)行政府補(bǔ)助資金的會計核算。

參考文獻(xiàn)

[1]財政部 企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南.立信會計出版社，2018

[2]企業(yè)會計準(zhǔn)則編審委員會.企業(yè)會計準(zhǔn)則案例講解.立信會計出版社，2018