周嘉寶

內部環(huán)境是內部控制的要素之一，無論是在EPS框架、COCO框架，還是在我國獨有的內部控制框架體系中都不會缺少它的位置。隨著全球許多發(fā)達國家對內部控制建設的日益重視，我國也在內控建設方面投入了更多的精力，并取得了卓越的成就。然而，與許多發(fā)達國家一樣，我國許多企業(yè)的內部控制仍然存在各式各樣的缺陷，而內部設計效率的低下正是導致缺陷存在的眾多原因之中較為重要的一個方面，而內部環(huán)境，恰恰又是內部設計效率低下的主要原因之一。本文根據(jù)以往的相關研究，總結企業(yè)內部控制環(huán)境中影響導致內部設計效率低下的主要因素，并對其作用方式進行分析。

一、內部控制設計效率的內涵與意義

1.內部控制設計效率的內涵。內部控制設計效率通常指內部控制設計的成效。一個企業(yè)如果想要充分發(fā)揮內部控制的作用，或者說，使自身的內控體系完整且高效，就必須設計出一個與企業(yè)自身情況盡可能相符的內部控制體系。由于設計成本和制度控制收益等相關數(shù)據(jù)的缺乏，對于設計效率的具體評價指標與方法目前并沒有統(tǒng)一的結論，但對于設計效率到底是什么，許多學者則有同樣的看法。本段首句指出設計效率通常指設計的成效，即是指在投入一定成本進行內部控制設計后，該內部控制體系所能帶來的效益，這些效益與設計成本的比值越高，設計效率也就越高，反之亦然。

2.內部控制設計效率的意義。內部控制設計是企業(yè)內部控制建設過程中不可忽略的一部分，是所有其他建設環(huán)節(jié)的基礎，而設計效率的提升更是企業(yè)內控建設的重中之重。企業(yè)在進行內部控制設計時，可以通過不相容職務分離等方式建立健全監(jiān)督體系和制約體系，對相關人員的權力進行制約，杜絕弄虛作假、串通舞弊等現(xiàn)象，保證會計信息真實完整;也可以通過內部控制的設計，對企業(yè)的經(jīng)營活動及管理活動作出規(guī)范，提高企業(yè)的經(jīng)營管理效率，使企業(yè)具有更強的生存能力。

二、內部環(huán)境中影響內部控制設計效率的因素

1.管理層對內部控制設計效率的影響。管理層的理念對內部控制的設計及其效率有著深遠的影響。企業(yè)管理層對內部控制的態(tài)度直接影響著其他人員的態(tài)度，而管理層的理念，則對企業(yè)的發(fā)展目標、文化思想、經(jīng)營模式都有影響。不同的管理層理念會使企業(yè)的組織管理模式產(chǎn)生差異，企業(yè)內部控制設計想要變得高效，就必須考慮到這一點，否則無法滿足企業(yè)的某些需求，效率的提升也就無從談起。在一個群體中，“領頭羊”的作用再明顯不過，只有管理層擁有正確的理念，才能做出正確的決策，引導企業(yè)走上正確的道路，樹立正確的價值觀，提高內部控制效率，包括設計效率才能百尺竿頭更進一步。

2.治理結構對內部控制設計效率的影響。合理的組織結構能使企業(yè)權力與義務的劃分更加明確，能更好地維護股東的權益，也能在某種程度上確保監(jiān)督的有效性。在此基礎上進行的內部控制設計也就更加嚴謹，更加貼合企業(yè)自身狀況，也更能幫助企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)營目標，保證會計信息完整真實，各類生產(chǎn)資料不易泄漏，企業(yè)的管理更上一層樓，企業(yè)也會擁有更加強大的生命力。我國企業(yè)的治理結構并不完美無缺，也就是說企業(yè)在這方面還有很大的提升空間，只要在組織架構有所提升，內部設計效率提升的難度也會有所下降。

3.企業(yè)文化對內部控制設計效率的影響。企業(yè)文化在一定程度上能夠體現(xiàn)出企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營以及管理活動的核心，因為它是所有成員共同的行為準則，是其價值觀念的集中體現(xiàn)。企業(yè)文化是內部環(huán)境的一個有機的組成部分，它隨著企業(yè)的發(fā)展逐漸形成。由于每個企業(yè)的發(fā)展歷程、經(jīng)營目標不盡相同，它們在發(fā)展過程中形成的文化理念也會有所差異。在進行內部控制程序設計的過程中，企業(yè)文化是必須要考慮的一部分，如果在設計時對企業(yè)文化有了充分的了解，設計人員也就能更加準確地抓住企業(yè)內部控制制度體系的核心，設計出一套貼合企業(yè)實際情況，并具有良好的可行性的內部控制系統(tǒng)。

4.人力資源對內部控制設計效率的影響。人力資源是企業(yè)內部環(huán)境的重要組成部分，由于企業(yè)管理層的監(jiān)管不可能完美無缺，各種制度在執(zhí)行時總是不會盡如人意，人力資源的作用就被凸顯出來。企業(yè)的人力資源結構不完善、對重要職位的權力制約不到位、人員激勵制度不合理性等都會為企業(yè)帶來巨大的損失。在企業(yè)的人力資源出現(xiàn)以上問題的時候，會計人員或其他關鍵崗位上的職員就有可能會發(fā)生舞弊，甚至泄露企業(yè)的機密信息，致使企業(yè)業(yè)績下滑，效益下降，最終導致關鍵人才的大量流失，企業(yè)前途一片渺茫。人力資源對企業(yè)內部環(huán)境的提升起到極其關鍵的作用，企業(yè)在加強自身人員綜合實力的同時，內部環(huán)境也就得到了進一步改進，而基于內部環(huán)境進行的內部控制設計也能夠從中獲益，設計效率也不會止步不前。

5.內部審計對內部控制設計效率的影響。內部審計是對企業(yè)的經(jīng)營和控制活動進行監(jiān)督評價，以對其合法性、合理性、有效性等進行審查和評判，并提出可行、能帶來一定效益的改進建議。內部審計機構會對企業(yè)內部控制體系的運行狀況進行查驗，并評價各個環(huán)節(jié)的效率，及時發(fā)現(xiàn)內控制度的漏洞，提出建議。在內部審計發(fā)揮效用的情況下，相關人員在進行內部控制設計時就能夠直擊要害，有針對性的對企業(yè)內部控制的要點進行改進甚至設計一套全新的規(guī)章制度，設計效率也會因此有所提升。

三、各影響因素對內部控制設計效率的作用機理

1.管理層是內部控制設計的基礎。管理層在企業(yè)中對員工有著引導作用，管理層對內部控制的態(tài)度直接影響著員工的態(tài)度，而管理層的素質對其態(tài)度的變化起著不容忽視的作用。一般來說，管理層的文化層次越高、知識儲備越充足，就越能意識到內部控制對于企業(yè)發(fā)展的重要意義。管理層的素質同時也影響著他們看待內部環(huán)境問題的方式，管理層的知識水平直接影響著他們能否抓住內部環(huán)境及企業(yè)其他方面所存在的問題的重點，這也是一種能力的體現(xiàn)。管理層對企業(yè)文化的形成也有影響，他們的文化素養(yǎng)、工作經(jīng)驗使他們對企業(yè)文化的偏向不同，是直接導致企業(yè)間文化差異的原因之一。

2.合理的組織結構能夠保證設計效率的提高。完善的組織結構能夠提高企業(yè)運行的效率，有效分化管理層的權力，避免權力過于集中所導致的舞弊等情況的發(fā)生。為了使內部控制的效率有所保障，企業(yè)的組織結構必須經(jīng)過合理的設計，并有明確的層級規(guī)定，有利于組織命令的上傳下達，幫助員工了解自己的工作范圍，在自己的領域中集中精力。企業(yè)還應在進行權力劃分時做到權力之間相互制約，防止過于集中的權力導致的“一言堂”的情況，減少越權管理行為的出現(xiàn)。企業(yè)管理效率的提高，能夠為內部控制的實施提供良好的基礎，內部設計效率也能從中獲益。

3.企業(yè)文化間接影響著內控設計的效率。企業(yè)文化是一個企業(yè)的精神所在，影響著所有員工的為人處世方式以及工作態(tài)度，也決定了企業(yè)所有人員對內部控制的態(tài)度。企業(yè)文化從思想上約束員工的行為，雖然它往往不會作出強制性的規(guī)定，但卻能改變員工的思維方式、處事方法。一個企業(yè)的精神文化能直接改變員工的精神世界，對企業(yè)產(chǎn)生認同感，擁有相同的目標，產(chǎn)生相似的觀念，加強員工的責任感和使命感，促使員工提高對自身的要求，提升自我約束力度，員工也更能認識到內部控制的重要性，配合各個環(huán)節(jié)的實施，提高控制效率，保證企業(yè)內部控制體系的順利運行。

4.員工素質是內控效率提升的有效保障。員工的素質在某種意義上也是一個企業(yè)整體素質的體現(xiàn)，是企業(yè)軟實力的組成部分之一。為了提升員工素質。企業(yè)可以鼓勵員工自發(fā)的組成學習小組;也可以設置合理的激勵機制，同時從物質和精神上刺激員工的積極性。一個企業(yè)若能在提升員工素質方面作出更多的努力，員工的整體素質必然不會停滯不前，而員工整體素質的提升，對企業(yè)內部控制、生產(chǎn)經(jīng)營、管理效率等方面都會帶來有益的影響。

5.內部審計是內部控制設計效率的基本前提。獨立性是所有內部審計機構必須具備的特性之一，要想使內部審計發(fā)揮作用，企業(yè)就必須保持其獨立性，以確保相關人員不會對審計的過程造成干擾，或者利用職權篡改審計結果，甚至對審計人員施壓，造成串通舞弊等不良結果。除獨立性外，審計人員的道德水平和專業(yè)素養(yǎng)也非常重要，審計人員必須具有強烈的社會責任意識，只有這樣才能確保審計的公平公正，不會出現(xiàn)違法違規(guī)、違背道德準則的現(xiàn)象。內部審計制度的設計是影響企業(yè)內部審計效率的重要因素，企業(yè)設計審計制度時，必須貼合企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略與實際情況。完善的審計機構能夠保證企業(yè)上下層人員之間有合理的、不受干擾的溝通渠道，這也是企業(yè)各環(huán)節(jié)效率的有效保障。

內部環(huán)境中的眾多因素對企業(yè)內部控制的各個環(huán)節(jié)有著不可忽視的影響。企業(yè)在進行內部控制的設計、實施、評估等程序時，必須在考慮內部環(huán)境的前提下進行，尤其是內部控制設計這一環(huán)節(jié)，如果不把內部環(huán)境納入考慮范圍內，就無法設計出貼合企業(yè)實際、切實發(fā)揮作用、滿足企業(yè)需求的內部控制制度體系。想要提高內部設計的效率，企業(yè)就必須考慮內部環(huán)境中的種種因素，否則設計效率的提升只能是無稽之談。近年來，我國內部控制體系的不斷完善，內部控制建設的重要性也日益凸顯，這必將使得企業(yè)對自身的內部控制提出更高的要求。設計人員必須對內部控制的重要意義有充分認識，深入了解內部環(huán)境對內部控制的影響深度、廣度，根據(jù)企業(yè)的實際情況，不斷提出新的方案，以迎合企業(yè)不斷變化的環(huán)境及需求。

（作者單位：新疆財經(jīng)大學）