南方報(bào)業(yè)傳媒集團(tuán)

隨著改革開(kāi)放的深入推進(jìn)，眾多企業(yè)乘著改革的春風(fēng)，逐漸走出國(guó)門(mén)，走向世界。受多種因素的影響，這些企業(yè)的管理問(wèn)題日益突出，因此，如何優(yōu)化內(nèi)部控制，構(gòu)建科學(xué)合理企業(yè)治理結(jié)構(gòu)是當(dāng)前擺在我們面前亟待解決的重要問(wèn)題。

一、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)基礎(chǔ)理論體系簡(jiǎn)介

企業(yè)對(duì)資產(chǎn)提出安全保障或企業(yè)外部監(jiān)督者對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息真實(shí)性、完整性以及安全性的要求也就形成了內(nèi)部控制體系。隨著社會(huì)的發(fā)展，內(nèi)部控制理念歷經(jīng)了內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制制度、企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架以及企業(yè)內(nèi)部控制整合框架這五個(gè)發(fā)展階段。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架及內(nèi)部控制管理整合框架表明了內(nèi)部控制逐漸成為了現(xiàn)代企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理理論中極為重要的部分[1]。1992年，美國(guó)反舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)發(fā)表了《內(nèi)部控制整合框架》，首次對(duì)內(nèi)部控制理論進(jìn)行了闡述。COSO委員會(huì)于2004年在《薩班斯一奧克斯利法案》文件的基礎(chǔ)上，頒布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架》，該文件是企業(yè)內(nèi)部控制理論發(fā)展的重要標(biāo)志，在企業(yè)管理中被視為重要要件。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理框架中的風(fēng)險(xiǎn)管理是非常重要的部分，企業(yè)內(nèi)部主要是對(duì)企業(yè)經(jīng)驗(yàn)風(fēng)險(xiǎn)以及財(cái)務(wù)管理，其被看作為一個(gè)系統(tǒng)過(guò)程，要想改善企業(yè)內(nèi)部控制水平，企業(yè)必須要經(jīng)歷內(nèi)部控制評(píng)價(jià)這個(gè)過(guò)程，內(nèi)部控制主要是對(duì)系統(tǒng)科設(shè)計(jì)以及內(nèi)部控制系統(tǒng)執(zhí)行的合理性有效性，來(lái)進(jìn)行全方位的分析、測(cè)試以及評(píng)價(jià)，有效找出企業(yè)內(nèi)部控制中的薄弱的環(huán)節(jié)或是存在的問(wèn)題，進(jìn)行針對(duì)性改進(jìn)，切實(shí)完善企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)建設(shè)。

二、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的發(fā)展現(xiàn)狀

近年來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入了一個(gè)全新的時(shí)期，在此背景下，有關(guān)部門(mén)大力推動(dòng)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制的構(gòu)建，以期更好地指導(dǎo)企業(yè)根據(jù)自身的實(shí)際情況，制定適合自身管理要求或是業(yè)務(wù)特點(diǎn)的內(nèi)部控制制度，通過(guò)各種文件盒規(guī)范的出臺(tái)，在某種程度上助推了企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)。但總的來(lái)說(shuō)，我國(guó)還未建立起內(nèi)部控制的規(guī)范體系，在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方面還存在諸多的問(wèn)題。

(一)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體不明確

2011年所實(shí)施的《中華人民共和國(guó)國(guó)家新審計(jì)準(zhǔn)則》只要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告以及文件相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要只能通過(guò)外部評(píng)價(jià)來(lái)完成內(nèi)部控制。隨著社會(huì)飛速發(fā)展，這種評(píng)價(jià)方式已經(jīng)無(wú)法滿足實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)及企業(yè)內(nèi)部管理的要求。這對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)部化提出了更高的要求，讓內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)來(lái)實(shí)施。但當(dāng)前絕大多數(shù)企業(yè)缺乏一個(gè)正式的審計(jì)委員會(huì)，盡管一些上市公司設(shè)立了專(zhuān)門(mén)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性，有的有的隸屬于財(cái)務(wù)部門(mén)，有的隸屬于總經(jīng)理，根本無(wú)法發(fā)揮其作用。

(二)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一

現(xiàn)階段，大多數(shù)企業(yè)都是根據(jù)財(cái)政部頒布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》系列來(lái)制定的內(nèi)部控制系統(tǒng)，會(huì)計(jì)師也是以《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見(jiàn)》為參照來(lái)進(jìn)行內(nèi)控控制審核工作的。財(cái)政部、審計(jì)署等部門(mén)推出的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)規(guī)范雖然有效的推動(dòng)了企業(yè)的內(nèi)部控制體系的建設(shè)，然而由于并沒(méi)有明確規(guī)定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的具體實(shí)施方法，加之很多企業(yè)并沒(méi)有認(rèn)清內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的基本問(wèn)題和核心問(wèn)題，從而導(dǎo)致各企業(yè)無(wú)法橫向比較內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的效果。綜上所述，因?yàn)槠髽I(yè)沒(méi)有形成一套較為完整的企業(yè)內(nèi)部控制體系，致使企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。

(三)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)目標(biāo)不清晰

目前，我國(guó)企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的目的主要為保障企業(yè)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的正常運(yùn)行，保證企業(yè)資產(chǎn)的完整、安全以及會(huì)計(jì)資料的合法、真實(shí)等方面，本質(zhì)上基本還處于內(nèi)部會(huì)計(jì)控制階段。這種情況使得企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系重點(diǎn)還是在報(bào)表審計(jì)上，工作內(nèi)容主要為測(cè)試和評(píng)價(jià)報(bào)表數(shù)據(jù)的公允性和真實(shí)性，并沒(méi)有將其想公司管理和公司戰(zhàn)略規(guī)劃方面拓展，從而在一定程度上造成了評(píng)價(jià)主體內(nèi)容的偏離[2]。除此以外，由于企業(yè)對(duì)于內(nèi)部控制環(huán)境評(píng)價(jià)不夠重視，致使一些企業(yè)管理無(wú)法匹配內(nèi)部控制目標(biāo)，進(jìn)而對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的全面性造成了不同程度的影響，甚至有可能會(huì)造成結(jié)論錯(cuò)誤的情況出現(xiàn)。

三、新時(shí)期企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建

(一)以風(fēng)險(xiǎn)管理理念為綱

一直以來(lái)，企業(yè)內(nèi)部控制的核心問(wèn)題都是風(fēng)險(xiǎn)管理，因此，我們?cè)跇?gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)管理理念應(yīng)該是企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的基礎(chǔ)，將風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與分析，揭露企業(yè)重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，確定企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的核心環(huán)節(jié)與領(lǐng)域，從而在有效把握企業(yè)內(nèi)部控制關(guān)鍵點(diǎn)的同時(shí)，還能使內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的效果和效率得到明顯的提升，成本得到明顯的下降。

(二)正確界定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的目標(biāo)

傳統(tǒng)的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)目標(biāo)往往都是以審計(jì)角度作為出發(fā)點(diǎn)，對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度的合法性、可靠性以及企業(yè)經(jīng)營(yíng)的效率和效果進(jìn)行考核。然而在實(shí)際操作中，其關(guān)注的重點(diǎn)通常偏重于合法性和可靠性，經(jīng)營(yíng)效率和效果并沒(méi)有受到太多關(guān)注。近年來(lái)，人們開(kāi)始對(duì)內(nèi)部控制有了更加深入的認(rèn)識(shí)，企業(yè)構(gòu)建內(nèi)部控制體系的目標(biāo)除了要滿足監(jiān)管部門(mén)提供和披露信息的需求以外，還要有利于實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)以及提升經(jīng)營(yíng)效果和效率的目的。因此，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的目標(biāo)也應(yīng)該以內(nèi)控制度目標(biāo)為出發(fā)點(diǎn)來(lái)設(shè)計(jì)執(zhí)行，以此對(duì)企業(yè)內(nèi)控規(guī)定目標(biāo)是否實(shí)現(xiàn)進(jìn)行考核。

(三)結(jié)合企業(yè)實(shí)際，確定內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和方法

在企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的具體操作中，標(biāo)準(zhǔn)模式主要有以下幾種：一是COSO報(bào)告中的5個(gè)要素標(biāo)準(zhǔn)，也就是把內(nèi)部項(xiàng)目按照COSO報(bào)告中的5個(gè)要素加以細(xì)化，再根據(jù)COSO中各要素必要條件確定評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)；二是通過(guò)將一般標(biāo)準(zhǔn)與具體標(biāo)準(zhǔn)作為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，一般標(biāo)準(zhǔn)是指內(nèi)部控制的有效性、合理性及整體性；具體標(biāo)準(zhǔn)則是通過(guò)內(nèi)部控制要素評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)與作業(yè)層級(jí)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)兩部分構(gòu)成；三是過(guò)程評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)與結(jié)果評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，過(guò)程評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是指執(zhí)行內(nèi)部控制過(guò)程中的有效性程度效果，結(jié)果評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)主要是指內(nèi)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度[3]。內(nèi)控項(xiàng)目評(píng)價(jià)方式各式各樣，企業(yè)在選擇構(gòu)建內(nèi)控評(píng)價(jià)系統(tǒng)方法時(shí)，應(yīng)與自身的實(shí)際情況相結(jié)合，選擇最適合的方法。

(四)全員參與內(nèi)控評(píng)價(jià)過(guò)程

這必定是今后內(nèi)部控制發(fā)展的趨勢(shì)，全員參與內(nèi)控評(píng)價(jià)過(guò)程是評(píng)價(jià)對(duì)象的內(nèi)部控制系統(tǒng)，涉及到企業(yè)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)、多個(gè)層面以及多重目標(biāo)，倘若只是單純依靠一些部門(mén)來(lái)實(shí)施評(píng)價(jià)工作，是很難保障評(píng)價(jià)質(zhì)量的。伴隨著信息技術(shù)和組織結(jié)構(gòu)的日益發(fā)展，生產(chǎn)信息技術(shù)與知識(shí)在組織中逐漸朝著一線集中式發(fā)展，這樣就大大的增加了控制和評(píng)價(jià)的難度。全員參與的內(nèi)控評(píng)價(jià)過(guò)程，有助于增強(qiáng)員工內(nèi)部控制意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，更好地在企業(yè)內(nèi)部形成良好的控制環(huán)境。

四、結(jié)語(yǔ)

總而言之，企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)系統(tǒng)受到企業(yè)內(nèi)部控制形態(tài)的影響，企業(yè)內(nèi)部控制形態(tài)又受到企業(yè)生產(chǎn)管理的特征的束縛。站在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的構(gòu)成要素角度來(lái)分析，主要包含了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)控制指標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、績(jī)效管理組成以及指標(biāo)反饋渠道。因此，在上訴要素的支撐下，能有效將企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)鎖定在穩(wěn)健可持續(xù)發(fā)展的道路上。