郭媛 杜國柱

【摘 要】論文分析了企業(yè)環(huán)境信息披露的演進和披露模式，討論了煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露的現狀、存在的問題，在此基礎上，構建了煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露體系，并就改進目前煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露提出了相關政策建議。

【Abstract】This paper analyzes the evolution and disclosure mode of enterprise environmental information disclosure， discusses the current situation and existing problems of environmental information disclosure in coal enterprises， and on this basis， constructs the environmental information disclosure system of coal enterprises， and puts forward relevant policy suggestions on improving the environmental information disclosure in coal enterprises.

【關鍵詞】煤炭企業(yè);環(huán)境信息披露;發(fā)展

【Keywords】 coal enterprises; environmental information disclosure; development

【中圖分類號】F426? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文獻標志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文章編號】1673-1069（2019）10-0008-05

1 引言

富煤、貧油、少氣的能源格局，使煤炭在未來很長一段時期仍是我國的主要能源。隨著煤炭開采規(guī)模的擴大，煤炭開采后形成的采空區(qū)地表塌陷、矸石堆自燃、有害礦物質滲入地下導致水源污染、煤粉塵污染等環(huán)境問題，日益引起政府監(jiān)管機構和社會公眾的廣泛關注。煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露既是外部信息使用者獲取環(huán)境信息進行投資、信貸、監(jiān)管等決策的需要，也是煤炭企業(yè)積極履行社會責任展現企業(yè)良好形象的重要途徑。

2 國內外環(huán)境信息披露發(fā)展概述

環(huán)境會計作為會計學的一個重要分支，首先進入實務的是環(huán)境信息披露。環(huán)境信息披露內容主要為財務信息和非財務信息，財務信息來源于環(huán)境會計核算的最終結果，是用貨幣單位表示的信息，包括環(huán)境投入、環(huán)?；?、環(huán)境稅費等信息。非財務信息是用文字、圖表等形式表述企業(yè)環(huán)境活動的信息。

20世紀70年代，挪威成為最早建立環(huán)境會計體系的國家之一。1998年2月，聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組第15次會議通過了第一份環(huán)境會計和報告的國際指南，對環(huán)境信息披露給出了具體的建議。

美國是最早進行環(huán)境信息披露的國家之一。寶潔公司從1994年起便面向政府及社會等編報全球環(huán)境報告，內容涉及公司面臨的環(huán)境挑戰(zhàn)、環(huán)境戰(zhàn)略、環(huán)境組織和環(huán)境成效等多方面。經過二十多年的發(fā)展，美國已經形成了全面、規(guī)范的環(huán)境信息披露體系。

日本是第一個制定環(huán)境會計準則的國家。1997年日本朝日啤酒株式會社旗下的朝日啤酒集團發(fā)行的《環(huán)境報告書》中列示了環(huán)保管理體制、環(huán)境影響、治理措施和治理成果等長達幾十頁內容。

中國研究環(huán)境會計理論在20世紀90年代以后才開始起步。隨著國際環(huán)境管理體系認證在全球廣泛開展，2005年青島海爾集團披露了我國第一部環(huán)境報告書，且一直延續(xù)至今，成為我國環(huán)境信息披露的領頭企業(yè)。2009年山東省率先發(fā)布了“山東省企業(yè)環(huán)境報告書編制指南”，為全國企業(yè)發(fā)揮了表率作用。

3 環(huán)境信息披露模式綜述

環(huán)境信息具有廣泛性和綜合性，既有對環(huán)境工作進行總結評價的定性分析，也有對環(huán)境會計核算結果的定量信息。因此，環(huán)境信息披露模式既要與傳統(tǒng)的財務報告相結合，又要整合大量的非財務信息，三種環(huán)境信息披露模式便應運而生。

3.1 補充報告

補充報告主要包括企業(yè)年報、企業(yè)社會責任報告、財務報表、財務情況說明書和財務報表附注。此種模式下企業(yè)只需在上述報告中對環(huán)境信息補充披露。此外，還需在現有的會計報表下增加環(huán)境會計項目，將環(huán)境會計數據反映在財務報表中。具體做法為：在資產負債表中增設環(huán)境資產、環(huán)境負債，在利潤表中增設環(huán)境成本和環(huán)境收益，在現金流量表中增設環(huán)境活動引起的現金流入及流出項目。

3.2 獨立報告

煤炭企業(yè)在補充報告中披露的環(huán)境信息仍不能充分滿足投資者、社會公眾和政府的需要，編制獨立的環(huán)境報告已成為世界主流披露模式。獨立報告是采用文字、表格、圖形等多種方法，定性描述與定量分析相結合，對環(huán)境信息進行綜合披露，其內容包括環(huán)境理念、目標、財務信息及績效等非常全面的內容。

3.3 獨立報表

獨立的環(huán)境會計報表需要對環(huán)境會計進行單獨核算，單獨編制環(huán)境資產負債表、環(huán)境利潤表、環(huán)境成本表等。按照傳統(tǒng)會計報表的基本概念和結構，將環(huán)境資產、環(huán)境負債、環(huán)境成本和環(huán)境收益下的各項目編制報表列示，單獨反映環(huán)境有關的財務狀況和經營成果。

由于目前的環(huán)境會計無法用資產=負債+所有者權益的平衡公式進行衡量，因而環(huán)境資產負債表只能列示環(huán)境資產和環(huán)境負債的內容和金額[1]。環(huán)境收益、環(huán)境成本在環(huán)境利潤表下列示，反映環(huán)境利潤。環(huán)境治理成本、環(huán)境管理成本、環(huán)境研發(fā)成本及環(huán)保罰款賠償等信息在環(huán)境成本表列示。

3.4 三種模式優(yōu)缺點分析

從優(yōu)缺點對比中可以看出，煤炭企業(yè)出具單獨的環(huán)境會計報表尚為困難，可采用補充報告與環(huán)境報告相結合的方式進行披露。在建設環(huán)境會計核算體系基本框架的初級階段，采用補充報告完善披露內容。同時，需完善環(huán)境會計核算體系建設，最終實現以環(huán)境報告模式披露環(huán)境信息。

4 環(huán)境信息披露現狀及問題分析

4.1 環(huán)境會計信息披露制度體系不完善

我國環(huán)境會計信息披露目前尚未建立完善的制度體系，環(huán)境會計信息披露的主體是上市公司及重污染企業(yè)。上市公司現有環(huán)境信息披露的規(guī)定如表2所示。

從我國煤炭行業(yè)28家重點上市公司披露情況來看，環(huán)境信息披露形式主要為招股說明書、年報以及社會責任報告。由于缺乏制度標準的約束，環(huán)境財務信息內容較少，量化披露不足，質量水平參差不齊。

4.2 環(huán)境會計信息披露內容不全面

煤炭行業(yè)上市公司主要執(zhí)行2017年證監(jiān)會下發(fā)的第17、18號文進行信息披露，內容包括：排污信息、防治污染設施的建設和運行情況、建設項目環(huán)境影響評價及其他環(huán)境保護行政許可情況、突發(fā)環(huán)境事件應急預案、環(huán)境自行監(jiān)測方案、其他應當公開的環(huán)境信息。大多數煤炭企業(yè)只是對上述硬性條款的簡單披露，且“報喜不報憂”，缺乏環(huán)境目標、理念、環(huán)境財務信息、環(huán)境績效等具體內容。

4.3 環(huán)境會計信息披露形式不規(guī)范

《2017年度中國上市公司環(huán)境責任信息披露評價報告》數據顯示，2017年只有17家企業(yè)發(fā)布了環(huán)境報告，其中15家為制造企業(yè)，2家為采礦業(yè)。煤炭行業(yè)上市公司則通過年報及社會責任報告披露，其中中國神華披露了《2018年環(huán)境、社會和治理報告》。煤炭企業(yè)的會計信息披露形式仍不規(guī)范，沒有單獨編制環(huán)境信息報告，大多數企業(yè)作為一項社會責任履行情況在其他報告中披露。

4.4 環(huán)境會計信息披露參與者較少

環(huán)境信息要求知識廣泛，需要多領域人才的共同參與。但由于專業(yè)的局限性，會計人員只注重傳統(tǒng)的財務會計，環(huán)境人員只注重環(huán)境保護與治理，專業(yè)人員不能有效融合，導致披露質量不高，信息缺乏有效性及實用性[2]。

另外，除發(fā)生重大污染事件外，環(huán)境會計信息目前幾乎沒有第三方參與審計。由于缺乏第三方審計機構的審驗以及政府對環(huán)境信息披露的大力監(jiān)管，企業(yè)環(huán)境信息披露的可靠性不足，公信力較弱。

5 煤炭企業(yè)環(huán)境會計披露模式研究

5.1 構建環(huán)境組織機構

建立煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露體系，首先要完善煤炭企業(yè)環(huán)境組織機構設置。煤炭企業(yè)為國家監(jiān)控的重污染行業(yè)，應當加大對環(huán)境會計的重視，建立全方位全覆蓋的環(huán)境組織機構。合理的環(huán)境組織機構如圖1所示。

環(huán)境組織機構橫向是一個完整的整體，相互協(xié)調配合，縱向職責明確，各司其職，具體職責為：

董事會：最高決策機構，負責環(huán)境報告的最終審定。

節(jié)能環(huán)保管理委員會：向董事會負責，審議環(huán)境報告。

環(huán)境保護部、財務部、財務共享中心：環(huán)境信息披露的執(zhí)行單位，負責開展環(huán)境工作，構建環(huán)境會計核算體系，編制環(huán)境報告。

其他職能部門：環(huán)境信息披露的輔助單位，其中內控審計部負責對環(huán)境報告進行內部審計。

5.2 編制環(huán)境報告

煤炭企業(yè)編制環(huán)境報告，應至少披露以下項目（見表3）。

其中，環(huán)境管理投入應披露如表4所示內容。

其中，第7項環(huán)境財務信息應當披露以下內容：

①環(huán)境成本

煤炭企業(yè)環(huán)境成本重點披露內容包括：

環(huán)境管理成本：環(huán)保機構管理費用、環(huán)保項目審計費、環(huán)保項目咨詢費。

環(huán)境治理成本：環(huán)境預防支出、沉陷區(qū)治理成本、廠礦區(qū)治理成本、煤矸石處理費、其他污染治理成本、環(huán)保證件等辦理費用[3]。

環(huán)境研發(fā)成本：環(huán)境產品開發(fā)成本、環(huán)保設施研發(fā)成本、環(huán)保技術研發(fā)成本。

資本化環(huán)境成本折舊及攤銷：礦山恢復治理與土地復墾基金資本化折舊、棄置費資本化折舊、環(huán)保設施折舊、環(huán)保技術等無形資產攤銷。

此外，如有不遵守環(huán)境法規(guī)而被環(huán)保部門處罰形成的罰款、罰金及造成環(huán)境污染而對第三方的賠償，并不是企業(yè)直接進行環(huán)境行為而發(fā)生的成本，這部分需單獨披露。

②環(huán)境負債

煤炭企業(yè)應披露的環(huán)境負債包括：

應付賬款：應付環(huán)保工程款。

應交稅費：應交環(huán)境保護稅、應交水資源稅、應交水土保持補償費。

預計負債：環(huán)保類基金形成的預計負債及企業(yè)預計的其他負債。

專項應付款：收到政府部門撥付的用于環(huán)境專項治理費用。

在考慮商業(yè)秘密的前提下，企業(yè)可對重大負債項目的金額、性質、清償負債的時間和條件等進行披露，對無法預計的負債金額或負債的償還時間應予以披露，對于已確認的環(huán)境負債的重大不確定性及可能產生的后果應予以披露。負債的計量方法、采用的折現率、預計的通貨膨脹率等具體數據信息可選擇在財務報表附注中予以披露[4]。

6 現行披露模式與環(huán)境報告模式對比分析

2018年某煤炭企業(yè)在年報中披露的環(huán)境信息共9項，內容簡單，但以環(huán)境報告進行披露，重點披露內容15項，全面反映了企業(yè)環(huán)境活動，如表5、表6所示。

綜上所述，某煤炭企業(yè)在年報披露的環(huán)境投入僅為環(huán)境治理工程投入，而環(huán)境報告的環(huán)境投入包括治理投入、研發(fā)投入、管理投入等多方面內容;年報披露的環(huán)境措施為定性類的簡單措施，環(huán)境報告中的措施為定性與定量相結合的具體措施;年報對環(huán)境政策、績效、理念、目標等內容均未闡述，但環(huán)境報告涉及環(huán)境信息的多個方面[5]。由此可見，環(huán)境報告披露更加準確、全面，更能滿足信息使用者的需要。

7 煤炭企業(yè)環(huán)境信息披露的改進建議

7.1 建立環(huán)境信息管理體系，完善環(huán)境信息披露制度

積極探索建立環(huán)境會計信息管理體系，財務人員與環(huán)境業(yè)務人員共同收集、整合財務與非財務環(huán)境信息，共同參與環(huán)境報告的編制。

7.2 加強對環(huán)境信息管理復核型人才培養(yǎng)

通過“請進來”和“走出去”相結合的方式，加強環(huán)境信息管理復核型人才培養(yǎng)。聘請專家學者來企業(yè)培訓、咨詢、交流等方式，及時了解最新環(huán)境信息管理政策，提高企業(yè)環(huán)境信息管理人員素質;赴環(huán)境信息披露管理優(yōu)秀企業(yè)對標學習，培養(yǎng)知識全面的跨專業(yè)復合型人才[6]。

7.3 推進ISO14000環(huán)境管理系列標準的認證

ISO14000標準是國際標準化組織編制的環(huán)境管理體系標準，包括環(huán)境管理體系、環(huán)境審核、環(huán)境標志、環(huán)境行為評價等標準。煤炭企業(yè)應當積極推進ISO14000標準的認證工作，建立環(huán)境管理體系，加強環(huán)境管理，增強員工的環(huán)境意識，樹立企業(yè)形象，使企業(yè)獲得進入國際市場的“綠色通行證”，創(chuàng)造市場商機。

【參考文獻】

【1】閆麗萍.企業(yè)環(huán)境會計信息披露研究[M].北京：知識產權出版社，2016.

【2】王立彥，蔣洪強.環(huán)境會計[M].北京：中國環(huán)境出版社，2014.

【3】楊姝婕.上市公司環(huán)境信息披露問題的研究——以煤炭行業(yè)為例[J].中外企業(yè)家，2019（20）：60.

【4】趙文慶，梁運吉.環(huán)境會計信息披露問題的研究[J].財務金融經營版，2019（07）：183.

【5】由曉琴.生態(tài)文明視下煤炭企業(yè)環(huán)境會計核算體系的構建路徑[J].Commercial Accounting實務與操作，2018（10）：29-31.

【6】陳毓圭.環(huán)境會計和報告的第一份國際指南[J].會計研究，1998（5）：1-8.