辜麗萍

[摘? ? 要] 在2016年5月1日營業(yè)稅改增值稅政策全面貫徹實施后，增值稅取代了原有的營業(yè)稅，原本征收營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，現(xiàn)在全部改征增值稅。這樣的變化對城市燃?xì)馄髽I(yè)造成了很大的影響。本文以燃?xì)庑袠I(yè)的GR公司為研究對象，參照企業(yè)實際情況提出稅收籌劃建議，凸出在稅制改革背景下企業(yè)稅收籌劃對企業(yè)發(fā)展的重要性，引起企業(yè)層面對稅收制度的重視與學(xué)習(xí)，同時也為其他同類燃?xì)馄髽I(yè)避免稅收風(fēng)險、合理節(jié)稅提供有益的參考。

[關(guān)鍵詞] 營改增;稅收籌劃;燃?xì)庑袠I(yè)

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2019. 21. 023

[中圖分類號] F275? ? [文獻標(biāo)識碼]? A? ? ? [文章編號]? 1673 - 0194（2019）21- 0059- 03

1? ? ? GR公司情況簡介

1.1? ?GR公司基本情況概述

GR公司成立于1995年，并于2017年在上海證券交易所上市。其主要經(jīng)營的業(yè)務(wù)范圍有天然氣的輸送、銷售;配套燃?xì)饩叩匿N售及維修服務(wù);還包括電力和熱力的生產(chǎn)、供應(yīng)及銷售服務(wù);城市燃?xì)夤艿拦こ痰脑O(shè)計、施工以及維修;GR公司的營收主要來源于天然氣銷售、天然氣入戶安裝以及供熱業(yè)務(wù)。

經(jīng)過多年發(fā)展，GR公司擁有40家全資、控股子公司，16家參股企業(yè)，已成為其所在省內(nèi)供氣量最大、管網(wǎng)覆蓋區(qū)域最廣的城市燃?xì)鈱I(yè)運營商。GR公司在其注冊地所在省內(nèi)擁有三條天然氣支線管道，并且取得了省內(nèi)大部分地區(qū)的管道燃?xì)馓卦S經(jīng)營權(quán)，范圍覆蓋了省內(nèi)主要城市、核心經(jīng)濟區(qū)和主要工業(yè)園區(qū)。GR公司在其經(jīng)營區(qū)域內(nèi)致力于自主完成設(shè)計、建設(shè)及運行管理LNG接收儲備供應(yīng)站、LNG綜合站、L-CNG加氣站、CNG加氣站等各類場站。

1.2? ?GR公司經(jīng)營情況概括

從GR公司近三年的利潤表中可以看出，其營業(yè)收入、營業(yè)利潤和利潤總額等經(jīng)營指標(biāo)均實現(xiàn)穩(wěn)步增長，從2017年到2018年營業(yè)收入從27.79億漲到36.06億，同比增長了26.75%;營業(yè)利潤同比增長了22.48%;利潤總額同比增長20.24%。 該公司近年來經(jīng)營狀況良好因此具有進行稅收籌劃的空間。

從GR公司相關(guān)財務(wù)指標(biāo)的分析中可以窺見GR公司近兩年的經(jīng)營狀況。GR公司2018年資產(chǎn)負(fù)債率為65.71%，高于行業(yè)均值58.19%，且速動比率為0.37，說明企業(yè)存在償還流動負(fù)債的風(fēng)險。而總資產(chǎn)增長率從2017年的1.28%到2018年的6.39%，說明公司規(guī)模加速擴張。

GR公司在2018年的銷售毛利率指標(biāo)為19.3%，與2017年相比下降了2.6個百分點。GR公司認(rèn)為這是由于燃?xì)庑袠I(yè)由政府定價特殊性及今年安裝成本上升等原因造成。將銷售毛利率指標(biāo)分解來看，可以發(fā)現(xiàn)天然氣入戶安裝業(yè)務(wù)是貢獻毛利最高的業(yè)務(wù)，達到了63.7%，其次是天然氣銷售業(yè)務(wù)，毛利貢獻39.2%。

2? ?GR公司納稅現(xiàn)狀

2.1? ?GR公司納稅情況分析

GR公司所繳納的稅種包括：增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅、房產(chǎn)稅、城建稅、教育費附加、地方教育費附加、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅、印花稅等。

從GR公司近三年披露的年報中可以看出，GR公司在2018年應(yīng)該繳納的增值稅總額為1 757.21萬元、應(yīng)該繳納的企業(yè)所得稅總額為1 182.34萬元、應(yīng)該繳納的稅費合計為3 230.08萬元。2018年實際繳納的城市維護建設(shè)稅為436.18萬元、教育附加費342.65萬元、營業(yè)稅金及附加合計1 950.96萬元。此外可以看出，在“營改增”以后，GR公司繳納的增值稅和企業(yè)所得稅比“營改增”之前所繳納的稅額相對減少。可見，“營改增”政策有助于燃?xì)庑袠I(yè)降低稅負(fù)。而企業(yè)2018年所繳納的企業(yè)所得稅和增值稅較2017年同期有所增長，其主要原因是GR公司的天然氣銷售業(yè)務(wù)和天然氣安裝業(yè)務(wù)的收入不斷增加，企業(yè)規(guī)模不斷擴大，使得企業(yè)利潤總額增加導(dǎo)致的。從總體來看，GR公司2018年的稅收貢獻為5 181.05萬元。

2.2? ?GR公司稅收負(fù)擔(dān)水平分析

企業(yè)的稅負(fù)水平可以用所繳納的稅款占其營業(yè)收入或利潤總額的比重來表示。如表1、表2所示。

數(shù)據(jù)來源：由GR公司2016-2018年年報資料整理

數(shù)據(jù)來源：由GR公司2016-2018年年報資料整理

從GR公司近三年來的申報數(shù)據(jù)可以看出公司稅收負(fù)擔(dān)率一般，企業(yè)所得稅稅負(fù)率在2018年降為6.24%，主要是由于享受國家西部大開發(fā)戰(zhàn)略的稅收優(yōu)惠政策。而增值稅稅率由2016年的17.67%降為2018年的9.27%，主要是受到“營改增”政策的影響。

3? ? ? “營改增”背景下燃?xì)庑袠I(yè)存在的稅收風(fēng)險

首先，“營改增”政策全面實施后，增值稅成為我國重要稅種，而增值稅專用發(fā)票的管理也變得尤為重要。如管理不當(dāng)，不僅容易造成企業(yè)偷稅漏稅，也為其合作企業(yè)帶來風(fēng)險。因此，增值稅專用發(fā)票需要用更加嚴(yán)格的手段來管理。增值稅專用發(fā)票的開具、取得在《稅收征收管理辦法》和《刑法》中都有相關(guān)的記載。也就是說，如果企業(yè)通過不法手段取得或者開具增值稅專用發(fā)票，有可能面臨行政處罰和刑事處罰的雙重處罰。需要燃?xì)馄髽I(yè)在收到增值稅專用發(fā)票的時候認(rèn)真核定，避免稅收法律風(fēng)險。

其次，我國沒有針對燃?xì)庑袠I(yè)的專門的稅收制度，現(xiàn)有稅收政策對天然氣開采行業(yè)的關(guān)注度又不足。燃?xì)庑袠I(yè)產(chǎn)業(yè)鏈比較特殊，其上游天然氣開采企業(yè)的發(fā)展會制約下游企業(yè)的發(fā)展。比如，天然氣開采企業(yè)前期虧損不能在企業(yè)所得稅可彌補虧損年度內(nèi)完全彌補;缺少對投資回報率較低氣田的政策鼓勵等問題影響了天然氣生產(chǎn)企業(yè)開采的積極性，制約了天然氣開采業(yè)的發(fā)展，從而導(dǎo)致天然氣下游產(chǎn)業(yè)發(fā)展緩慢。

最后，“營改增”政策范圍擴大之后，將建筑業(yè)也納入到增值稅管理條例中來，對符合條件的建筑服務(wù)征收9%的增值稅。該項變革對燃?xì)馄髽I(yè)的相關(guān)業(yè)務(wù)產(chǎn)生影響，如燃?xì)馄髽I(yè)的安裝服務(wù)、管道建設(shè)業(yè)務(wù)、入戶安裝、整改維修等業(yè)務(wù)。由于企業(yè)在相關(guān)業(yè)務(wù)的會計核算上并沒有將適用不同稅率的業(yè)務(wù)分開核算，導(dǎo)致企業(yè)面臨被從高稅率征收增值稅的風(fēng)險。

4? ? ? GR公司的稅收籌劃

4.1? ?銷項稅額的籌劃

目前GR公司既向客戶銷售天然氣，也向客戶銷售燃?xì)饩?、服?wù)，提供燃?xì)夤こ淘O(shè)計、施工、維修等適用不同稅率的業(yè)務(wù)，但是GR公司沒有將銷售天然氣的收入和銷售配套燃?xì)饩叩氖杖脒M行分開核算。在2019年4月1日起實行的最新增值稅稅率中規(guī)定，配套燃?xì)饩叩匿N售適用13%的增值稅稅率，提供的建筑服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)適用6%的增值稅稅率，管道運輸、燃?xì)獍惭b工程、銷售管道天然氣等業(yè)務(wù)適用9%增值稅稅率。由于GR公司屬于同時銷售配套燃?xì)饩吆吞烊粴鈨煞N不同適用不同稅率的產(chǎn)品，可以進行相應(yīng)的稅收籌劃，降低GR公司在這項業(yè)務(wù)上面所繳納的增值稅額。

針對GR公司該項業(yè)務(wù)的具體稅收籌劃方案為：首先，GR公司在銷售這兩種產(chǎn)品的時候一定要分開簽訂兩份銷售合同，一份是銷售配套燃?xì)饩叩暮贤环菔卿N售天然氣的合同。其次，需要GR公司在會計上分別核算兩種的產(chǎn)品的成本、收入。最后，GR公司，在產(chǎn)品出庫的時候需要分別填列不同的出庫單。只有將適用不同增值稅稅率的產(chǎn)品在會計上分開核算，才能避免從高適用稅率，導(dǎo)致多繳納增值稅的現(xiàn)象發(fā)生。

4.2? ?“營改增”后，燃?xì)夤艿莱跹b業(yè)務(wù)的進項抵扣籌劃

在2016年5月1日全面實施“營改增”政策后，規(guī)定將燃?xì)馄髽I(yè)的管道初裝業(yè)務(wù)歸屬于建筑服務(wù)，按照9%的增值稅稅率征收增值稅，或者按照簡易計稅法的3%的稅率征收增值稅。此外，對于在燃?xì)夤艿澜ㄔO(shè)中投入使用的管道等材料費，GR公司作為一般納稅人是可以按照增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額從銷項稅額中抵扣的。

此外，小區(qū)建筑規(guī)劃紅線內(nèi)燃?xì)夤艿篮驮O(shè)施，一直產(chǎn)權(quán)歸屬不明，使得燃?xì)馄髽I(yè)的相關(guān)會計核算也模糊不清。2007年出臺的物權(quán)法，將這兩部分管道、設(shè)施（由小區(qū)建筑規(guī)劃紅線和表前閥所劃分出來的兩部分燃?xì)夤艿馈⒃O(shè)施）的產(chǎn)權(quán)歸屬問題進行了明確劃分。“營改增”后，增值稅法規(guī)定燃?xì)馄髽I(yè)的管道初裝業(yè)務(wù)除采用簡易計稅方法計稅的項目外，小區(qū)建筑規(guī)劃紅線內(nèi)的燃?xì)夤艿琅c設(shè)施，用于增值稅應(yīng)稅項目的，其產(chǎn)生的進項稅額是可以抵扣的。但是由于可抵扣的進項項目采購來源不同，可以抵扣的稅率也不盡相同。

因此，GR公司在對涉及類似業(yè)務(wù)方面的稅收籌劃時，一定要慎重選擇管道材料的供應(yīng)商，主要需要考慮供應(yīng)商可以開具的增值稅發(fā)票是否為專用發(fā)票、可以抵扣的稅率以及供應(yīng)商開出的材料價格等等。

4.3? ?燃?xì)夤艿腊惭b工程的稅收籌劃

GR公司的主營業(yè)務(wù)涉及城市燃?xì)夤こ淘O(shè)計、施工、維修等業(yè)務(wù)。而城市燃?xì)馐┕ぴ陧椖繉嵤┻^程中，往往會發(fā)生同當(dāng)?shù)卮迕竦恼鞯夭疬w補償費發(fā)放及占用農(nóng)田的青苗補償費等此類支出。對于此部分項目的成本支出，無法取得增值稅專用發(fā)票，不能進行進項抵扣。因此，在管網(wǎng)鋪設(shè)設(shè)計的時候需要考慮該情況，盡可能避開。

燃?xì)夤艿腊惭b工程屬于勞動密集型業(yè)務(wù)。GR公司可以積極嘗試勞務(wù)購買，因為這樣能夠充分利用進項稅抵扣的優(yōu)勢，從而有利于降低燃?xì)馄髽I(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，大大降低燃?xì)馄髽I(yè)的運營成本。

4.4? ?GR公司所得稅稅收籌劃

從GR公司的財務(wù)報表分析中可以看出，GR公司正處于規(guī)模擴張時期，急需大量的資金投入。同時，在GR公司2018年的年報中也可以了解到，GR公司在2018年獲得了當(dāng)?shù)卣? 245.39萬元的政府補貼，相較于2017年收到的政府補貼148.05萬元，同期增長了1 097.34萬元。在稅法上規(guī)定，政府補助屬于不征稅收入，GR公司可以配合企業(yè)自身的戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)，向當(dāng)?shù)卣暾埜嗟恼a貼。一方面GR公司可以獲得大量無息收入，一方面又可以降低企業(yè)自身企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)。

5? ? ? 總? ? 結(jié)

“營改增”政策的全面貫徹實施，標(biāo)志著我國稅制改革又往前邁出一大步。隨著稅制改革的推進，增值稅的稅控系統(tǒng)已經(jīng)相當(dāng)嚴(yán)密，增值稅的抵扣鏈條也更加的完善。嚴(yán)密的增值稅稅控系統(tǒng)、完整的增值稅抵扣鏈條等可以有效防范企業(yè)的偷稅漏稅行為。本文以GR公司為例，進行天然氣行業(yè)的稅收籌劃案例分析，既對GR公司減輕稅負(fù)壓力、減少成本、提高經(jīng)營效益具有重要意義，也對同行業(yè)內(nèi)的其他企業(yè)有借鑒意義。天然氣企業(yè)應(yīng)該重視稅收籌劃在企業(yè)財務(wù)決策中的作用，特別是在“營改增”政策全面實施后，企業(yè)更應(yīng)該重視政策改變對企業(yè)業(yè)務(wù)帶來的影響。天然氣企業(yè)應(yīng)該結(jié)合自身公司經(jīng)營發(fā)展目標(biāo)和發(fā)展戰(zhàn)略，制訂適合自身實際情況的稅收籌劃方案，促進企業(yè)的發(fā)展。

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