母丙坤

摘 要：2015年12月18日，厄瓜多爾政府公布了第652號(hào)法令，通過(guò)并頒布了APP激勵(lì)法案即《公私合營(yíng)及外國(guó)投資激勵(lì)組織法》（針對(duì)PPP模式運(yùn)營(yíng)的項(xiàng)目），對(duì)采用公私合營(yíng)模式建設(shè)運(yùn)營(yíng)的項(xiàng)目給予一定的稅收優(yōu)惠等激勵(lì)政策，以提高國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展活力，提高物資及服務(wù)生產(chǎn)水平，并推動(dòng)當(dāng)?shù)鼗A(chǔ)設(shè)施建設(shè)的發(fā)展。筆者根據(jù)該法案的內(nèi)容，并結(jié)合厄瓜多爾《生產(chǎn)貿(mào)易投資組織法》《稅法》等相關(guān)法律法規(guī)，深入研究分析了該類項(xiàng)目涉及的相關(guān)優(yōu)惠政策，在此淺談厄瓜多爾PPP模式下項(xiàng)目的稅務(wù)籌劃事宜，主要為所得稅、外匯匯出稅、增值稅、關(guān)稅等。

關(guān)鍵詞：國(guó)際油價(jià);APP激勵(lì)法案;公私合營(yíng);稅務(wù)籌劃

1 背景

由于國(guó)際油價(jià)大幅下跌，而石油出口卻是厄瓜多爾國(guó)家財(cái)政收入及GDP的主要來(lái)源之一，因此導(dǎo)致該國(guó)政府收入急劇下降，國(guó)家財(cái)政日益緊張，許多項(xiàng)目因?yàn)闆](méi)有財(cái)政預(yù)算而不得不一緩再緩，許多在建項(xiàng)目因?yàn)椴荒芗皶r(shí)結(jié)算而不得不暫停施工，為了刺激經(jīng)濟(jì)發(fā)展，提高經(jīng)濟(jì)活力，該國(guó)政府通過(guò)并頒布了APP激勵(lì)法案，對(duì)采用公私合營(yíng)模式（PPP）建設(shè)運(yùn)營(yíng)的項(xiàng)目給予一定的稅收優(yōu)惠等激勵(lì)政策。該法令規(guī)定了公私合營(yíng)模式下項(xiàng)目執(zhí)行的激勵(lì)措施以及實(shí)施辦理的機(jī)構(gòu)，根據(jù)法令內(nèi)容，公私合營(yíng)模式下主要有3個(gè)參與者：公私合營(yíng)跨機(jī)構(gòu)委員會(huì)、公共授權(quán)方、私有運(yùn)營(yíng)方，其承擔(dān)的角色如下：

（1）公私合營(yíng)跨機(jī)構(gòu)委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱跨機(jī)構(gòu)委員會(huì)）主要負(fù)責(zé)批復(fù)公共授權(quán)方提案的公私合營(yíng)模式下的公共項(xiàng)目及本法案運(yùn)用的激勵(lì)政策，并協(xié)調(diào)和制定公私合營(yíng)相關(guān)的政策、方針及規(guī)定。

（2）公共授權(quán)方作為評(píng)估公共項(xiàng)目的公共機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)項(xiàng)目的可行性分析、合同談判、授標(biāo)、合同簽署、合同管理和監(jiān)管，并由相關(guān)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)向跨機(jī)構(gòu)委員會(huì)申請(qǐng)批準(zhǔn)公共項(xiàng)目。

（3）私有運(yùn)營(yíng)方具備其自有的項(xiàng)目運(yùn)作權(quán)利，根據(jù)其應(yīng)稅義務(wù)，必須具備執(zhí)行公共項(xiàng)目的唯一納稅人識(shí)別號(hào)（RUC）。

2 PPP模式簡(jiǎn)介

2.1 簡(jiǎn)介

PPP模式即Public-Private Partnership的字母縮寫，即公私合營(yíng)模式，是指政府與私人組織之間，為了提供某種公共物品和服務(wù)，以特許權(quán)協(xié)議為基礎(chǔ)，彼此之間形成一種伙伴式的合作關(guān)系，并通過(guò)簽署合同來(lái)明確雙方的權(quán)利和義務(wù)，以確保合作的順利完成，最終使合作各方達(dá)到比預(yù)期單獨(dú)行動(dòng)更為有利的結(jié)果。PPP模式將部分政府責(zé)任以特許經(jīng)營(yíng)權(quán)方式轉(zhuǎn)移給社會(huì)主體，政府與社會(huì)主體建立起“利益共享、風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、全程合作”的共同體關(guān)系，減輕政府的財(cái)政負(fù)擔(dān)，同時(shí)減小社會(huì)主體的投資風(fēng)險(xiǎn)。

2.2 全球發(fā)展情況

20世紀(jì)80年代末、90年代初，出于對(duì)公共債務(wù)規(guī)模的擔(dān)憂，政府部門開始尋求新的公共基礎(chǔ)設(shè)施采購(gòu)方式。

各國(guó)政府部門設(shè)法鼓勵(lì)私營(yíng)部門投資公共基礎(chǔ)設(shè)施，理論上，采用PPP模式，政府部門無(wú)需任何前期資本投入（或僅需最低限度的前期資本投入）即可獲取公共基礎(chǔ)設(shè)施。

過(guò)去30年里，PPP在英國(guó)、澳大利亞、加拿大、法國(guó)、德國(guó)、荷蘭、愛爾蘭、南非、葡萄牙和意大利等GDP較高的穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)體得到蓬勃發(fā)展，一些欠發(fā)達(dá)市場(chǎng)目前也在采用這種模式，大部分上述區(qū)域已制定了詳細(xì)的PPP政策。

3 厄瓜多爾PPP模式下項(xiàng)目的稅務(wù)籌劃

3.1 所得稅

厄瓜多爾當(dāng)?shù)氐乃枚惗惵蕿?5%，根據(jù)APP激勵(lì)法案規(guī)定，只有滿足以下條件的公私合營(yíng)模式下的公共項(xiàng)目，才可以享受相關(guān)的激勵(lì)政策：

A.在私營(yíng)企業(yè)競(jìng)標(biāo)流程的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)文件中有相關(guān)說(shuō)明。

B.在財(cái)政預(yù)算中有相關(guān)內(nèi)容部分或全部的預(yù)算計(jì)劃。

C.執(zhí)行合同的簽署日期在法律生效以后。

D.公共項(xiàng)目在跨機(jī)構(gòu)委員會(huì)技術(shù)秘書處登記。

E.執(zhí)行合同中指明公私合營(yíng)且需要得到跨機(jī)構(gòu)委員會(huì)批準(zhǔn)。

根據(jù)稅法規(guī)定，厄瓜多爾建立企業(yè)在實(shí)施公私合營(yíng)項(xiàng)目（PPP）時(shí)，只要項(xiàng)目符合公私合營(yíng)跨機(jī)構(gòu)委員會(huì)優(yōu)先發(fā)展產(chǎn)業(yè)的條件且符合APP激勵(lì)法案上述規(guī)定要求，自PPP項(xiàng)目產(chǎn)生營(yíng)業(yè)收入的第一財(cái)年起十年內(nèi)，免除其所得稅義務(wù)，包括所有厄瓜多爾公司開展PPP公共項(xiàng)目所支付給其合伙人或收益人（無(wú)論其辦公地址）的利潤(rùn)或股利。

免稅期過(guò)后，所得稅的稅率一般為25%，將其利潤(rùn)用于國(guó)內(nèi)生產(chǎn)性再投資，享受再投資部分的所得稅10%減免。再投資的領(lǐng)域包括：購(gòu)買新機(jī)器或新設(shè)備;為農(nóng)業(yè)、水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、畜牧業(yè)和花卉栽培等生產(chǎn)活動(dòng)購(gòu)買灌溉用品、植物材料、幼苗及蔬菜種植用品;用于提高生產(chǎn)力、促進(jìn)生產(chǎn)多樣性和創(chuàng)造就業(yè)崗位的研究和技術(shù)投入。為享受減免，以上企業(yè)應(yīng)當(dāng)完成相應(yīng)的增資，并符合本法規(guī)定的條件。增資應(yīng)當(dāng)在獲得用于再投資的利潤(rùn)的次年12月31前在工商局進(jìn)行注冊(cè)。此外，公司在購(gòu)買商品及服務(wù)時(shí)，有義務(wù)對(duì)供應(yīng)商等進(jìn)行代扣代繳，出具代扣稅證明，并按月進(jìn)行納稅申報(bào)。當(dāng)?shù)夭少?gòu)根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)及對(duì)方單位性質(zhì)的不同所得稅代扣稅比例一般為1%至10%。

但是除了上述內(nèi)容之外，如果居住地為避稅天堂或低稅收制度國(guó)家的參與方占股小于50%，將按其占股比例對(duì)相關(guān)收入按25%的稅率征收所得稅。如果位于避稅天堂的參與方占股比例大于50%，將對(duì)公司所有的收入按25%的稅率征收所得稅。

3.2 外匯匯出稅

厄瓜多爾對(duì)于資金匯入沒(méi)有任何限制，但是用于進(jìn)口商品或服務(wù)的資金匯出需支付5%的匯出稅，該金額在每次轉(zhuǎn)賬時(shí)由銀行直接從付款賬戶里扣除。對(duì)于實(shí)施公司合營(yíng)模式下的公共項(xiàng)目，減免對(duì)外支付的外匯匯出稅，具體如下：

A.在進(jìn)口公共工程項(xiàng)目的相關(guān)物資時(shí)免除外匯匯出稅，同時(shí)需要符合進(jìn)口法令法規(guī)。

B.在獲取實(shí)施公共工程相關(guān)服務(wù)時(shí)免除外匯匯出稅。

C.對(duì)境外金融機(jī)構(gòu)貸款還本付息支付的款項(xiàng)免除外匯匯出稅，需同時(shí)滿足以下條件：a.放貸主體必須是金融機(jī)構(gòu)，b.貸款利率不得高于厄瓜多爾中央銀行公布的同期商業(yè)貸款參考利率，c.第一年內(nèi)的還貸金額必須低于貸款本金的50%。

D.公司對(duì)其受益方支付的股利分紅或利潤(rùn)分配時(shí)免除外匯匯出稅，受益方所在地不受限制。

3.3 關(guān)稅

私營(yíng)方直接用于PPP模式公共工程實(shí)施進(jìn)口的商品無(wú)須支付除海關(guān)服務(wù)費(fèi)以外的其他外貿(mào)稅費(fèi)，只要保證進(jìn)口額與公私合營(yíng)跨機(jī)構(gòu)委員會(huì)對(duì)于優(yōu)先產(chǎn)業(yè)立場(chǎng)相符。因此，只要滿足公私合營(yíng)的認(rèn)定要求，PPP項(xiàng)目公司用于項(xiàng)目建設(shè)的進(jìn)口貨物是免除關(guān)稅的。

3.4 增值稅

厄瓜多爾目前增值稅稅率為12%。由于PPP項(xiàng)目一般為公共服務(wù)設(shè)施建設(shè)，該類項(xiàng)目建成收費(fèi)時(shí)是免除增值稅的，即該類收入無(wú)銷項(xiàng)稅，因此在考慮建設(shè)投入時(shí)應(yīng)將增值稅進(jìn)行稅計(jì)入成本中進(jìn)行計(jì)算。

3.5 境外費(fèi)用在當(dāng)?shù)厝胭~抵扣

按厄瓜多爾稅法規(guī)定，所有境外費(fèi)用在厄瓜多爾當(dāng)?shù)厝胭~時(shí)，需要代扣按增值稅稅率計(jì)算的增值稅和25%的所得稅，如果境外費(fèi)用來(lái)源于避稅天堂或低稅收國(guó)時(shí)，所得稅代扣比例為35%。但如果該境外國(guó)與厄瓜多爾簽署了避免雙重征稅協(xié)定，則按協(xié)定規(guī)定進(jìn)行代扣。比如中國(guó)與厄瓜多爾簽署了避免雙重征稅協(xié)定并已經(jīng)生效，協(xié)定規(guī)定不動(dòng)產(chǎn)收益、公司投資收益、海運(yùn)空運(yùn)費(fèi)、股利分配、金融機(jī)構(gòu)貸款利息、專利版權(quán)費(fèi)可以免除代扣所得稅。另厄瓜多爾稅務(wù)局于2016年6月14日簽發(fā)了NO. NAC-DGERCGC16-00000204號(hào)決議，該決議規(guī)定了低于20倍個(gè)稅免征基數(shù)的部分可以享受避免雙重征稅協(xié)議的相關(guān)優(yōu)惠條款免除代扣稅（僅限于簽訂了避免雙重征稅協(xié)定的國(guó)家），且不需要出具國(guó)外審計(jì)機(jī)構(gòu)開具的關(guān)于費(fèi)用所屬對(duì)象的證明，但超出部分需按25%的比例代扣所得稅。

3.6 關(guān)聯(lián)方交易中的特許權(quán)使用費(fèi)、技術(shù)服務(wù)費(fèi)、海外成本分配及關(guān)聯(lián)方之間的貸款

關(guān)聯(lián)方交易中的特許權(quán)使用費(fèi)、技術(shù)服務(wù)費(fèi)、咨詢服務(wù)等費(fèi)用總和不得超過(guò)其所得稅稅基加該類費(fèi)用總和的20%，此類費(fèi)用只要是用于在厄瓜多爾進(jìn)行的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)即可。如果無(wú)法確定所得稅稅基，該類費(fèi)用則無(wú)法扣除。如果公司在建設(shè)期等營(yíng)業(yè)的準(zhǔn)備期階段，該類費(fèi)用的比例則為不超過(guò)資產(chǎn)的10%，這部分費(fèi)用須有相關(guān)服務(wù)合同、發(fā)票、代扣稅證明及報(bào)告等作為支撐文件。

關(guān)聯(lián)方在境外發(fā)生的費(fèi)用在厄企業(yè)進(jìn)行分配時(shí)，該部分成本費(fèi)用的分配金額不得超過(guò)其所得稅稅基加該類費(fèi)用總和的5%，如果公司在建設(shè)期等營(yíng)業(yè)的準(zhǔn)備期階段，該類費(fèi)用的比例則為不超過(guò)資產(chǎn)的5%.

向關(guān)聯(lián)方金融機(jī)構(gòu)支付貸款利息時(shí)，只有當(dāng)貸款額度不超過(guò)該公司所有者權(quán)益的300%時(shí)才可以計(jì)入成本。因此，當(dāng)中國(guó)國(guó)有企業(yè)向中國(guó)進(jìn)出口銀行、國(guó)家開發(fā)銀行等國(guó)有銀行申請(qǐng)貸款，如果發(fā)生審查，存在稅務(wù)局認(rèn)為中國(guó)國(guó)有銀行與中國(guó)國(guó)企為關(guān)聯(lián)方的風(fēng)險(xiǎn)，因此，為了讓支付的此類貸款利息計(jì)入成本，中國(guó)國(guó)企除了在厄瓜多爾中央銀行將該筆貸款登記備案外，還需考慮只有不超過(guò)其所有者權(quán)益的300%的貸款可計(jì)入成本的可能。

以上所述關(guān)于費(fèi)用抵扣的情況在10年免稅期內(nèi)及免稅期外均適用。

4 結(jié)論

PPP模式在厄瓜多爾屬于新型融資建設(shè)模式，在一些法律法規(guī)中該國(guó)針對(duì)此類模式的項(xiàng)目規(guī)定了稅收優(yōu)惠政策及適用條件，如果不能滿足其規(guī)定的條件，即使公司建設(shè)運(yùn)營(yíng)的項(xiàng)目為PPP模式，也不能享受相關(guān)的優(yōu)惠政策，由于公司一切財(cái)務(wù)稅務(wù)事宜源于公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是產(chǎn)生財(cái)務(wù)稅務(wù)需求的根本及源頭，因此，各公司在項(xiàng)目開發(fā)階段，業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門要協(xié)調(diào)一致，加強(qiáng)溝通，大力促進(jìn)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)一體化，在業(yè)務(wù)開發(fā)階段充分考慮相關(guān)的財(cái)稅政策，在與相關(guān)部門單位談判時(shí)充分利用有利的條款，力爭(zhēng)使公司享受到法律法規(guī)規(guī)定的各項(xiàng)優(yōu)惠政策，共同為公司的發(fā)展做出更大的貢獻(xiàn)。

參考文獻(xiàn)：

[1]國(guó)家稅務(wù)總局公告.中華人民共和國(guó)政府和厄瓜多爾共和國(guó)政府對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定[N].國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第16號(hào).

[2]國(guó)家稅務(wù)總局公告.中華人民共和國(guó)政府和厄瓜多爾共和國(guó)政府對(duì)所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定[N]稅收條約.2013-03-20.