侯秋占

摘要：房地產(chǎn)企業(yè)是當(dāng)下我國國民經(jīng)濟(jì)必不可少的一部分。對推動我國GDP增長做出了重大貢獻(xiàn)。并改善了中國人民的住房環(huán)境。但是現(xiàn)在房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)進(jìn)入了冬季，出現(xiàn)產(chǎn)出過剩，市場供大于求的現(xiàn)象，給房地產(chǎn)企業(yè)帶來了空前嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。房地產(chǎn)企業(yè)為了去庫存做出各種促銷活動。本文以房地產(chǎn)企業(yè)作為研究對象，分析了房地產(chǎn)企業(yè)在房子銷售過程中普遍存在的一些財(cái)務(wù)處理問題，并給出解決問題的方法。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn);銷售;問題;方法

一、房地產(chǎn)企業(yè)買一贈一銷售方式下的增值稅的處理

房地產(chǎn)企業(yè)為了去庫存，紛紛打出買房送車位、家電的促銷活動。這種促銷活動確實(shí)吸引了不少買房者。但是我們財(cái)務(wù)上針對這種促銷活動該如何交納增值稅這一價(jià)外稅呢？

是根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（中華人民共和國財(cái)政部令第65號）第四條的規(guī)定將自產(chǎn)、委托加工或購進(jìn)的貨物無償贈送給其他單位或者個(gè)人，按照視同銷售處理嗎？筆者認(rèn)為購房者在買房時(shí)支付的房款中已經(jīng)支付了相應(yīng)的對價(jià)，并不是無償贈送車位，不應(yīng)按照視同銷售處理，而應(yīng)按照混合銷售處理。依據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》《企業(yè)會計(jì)制度》以及《財(cái)政部關(guān)于增值稅會計(jì)處理的規(guī)定》（財(cái)會[2016]22號）中的核算規(guī)定：“買一贈一”獲得贈品的前提是必須購買相應(yīng)的商品，并不是無償?shù)摹Ｍ瑫r(shí)在這方面山東省國稅局也給出了明確答復(fù)。在山東省全面推開營改增試點(diǎn)政策指引（七）第九條規(guī)定中明確指出：在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售住房的活動中贈送裝修、家電，這只是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的為了銷售住房的一種營銷模式。購房者在購買住房時(shí)所支付的房款中，已包含所贈商品的對價(jià)，企業(yè)可參照混合銷售的原則，按銷售不動產(chǎn)所適用的稅率申報(bào)繳納增值稅。

舉例說明：如某房地產(chǎn)企業(yè)為了打開銷售市場，采取銷售A商品房同時(shí)贈送B商品的模式，A商品售價(jià)不含稅（公允價(jià)值）50萬元，成本35萬元;同時(shí)贈送購買的B商品（價(jià)值5000元，開的增值稅專用發(fā)票），則該企業(yè)“買一贈一”應(yīng)繳納的增值稅如何計(jì)算呢？

1. A商品房的賬務(wù)處理

借：銀行存款54.5

貸：主營業(yè)務(wù)收入50

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）4.5

2.贈送的B商品的會計(jì)分錄

借：銷售費(fèi)用—B商品 0.5

貸：庫存商品—B商品 0.44

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅）0.06[0.5/（1+13%）*13%]

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅）0.06

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）0.06

通過上面的例子我們可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)外購的物品贈送給客戶，按混合銷售處理，如果企業(yè)為了促進(jìn)房子銷售把房子與車位捆綁時(shí)行銷售，是不是也是這樣處理呢？

筆者認(rèn)為車位雖然是房地產(chǎn)企業(yè)自產(chǎn)的商品但因?yàn)樗⒉皇菬o償贈送，房款中已包含車位的價(jià)格，也應(yīng)按照混合銷售處理。我們把上面的例子稍微修改一下繼續(xù)探討這個(gè)話題：某房地產(chǎn)企業(yè)為了打開銷售市場，采取銷售A商品房同時(shí)贈送車位的模式，A商品售價(jià)不含稅（公允價(jià)值）50萬元，成本35萬元;同時(shí)贈送車位一個(gè)（價(jià)值5萬元，成本3萬元），現(xiàn)在來看一下捆綁銷售的車位分錄：

借：銷售費(fèi)用—B商品 3.41

貸：庫存商品—B商品3

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）0.41

通過上面的兩個(gè)例題，我們探討出了房地產(chǎn)企業(yè)銷售房子過程中常見促銷方式的賬務(wù)處理方法。但是在開發(fā)票時(shí)，我們應(yīng)怎樣操作呢？

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[1993]154號）的規(guī)定：我們在開發(fā)票時(shí)銷售額和折扣必須開在同一張發(fā)票上，備注上注明折扣金額，以上文贈送B商品為例來說明：

發(fā)票上開具房款50萬元，B商品5000元，備注欄上寫明明折扣5000元。

筆者在寫這篇文章時(shí)，走訪了一些房地產(chǎn)企業(yè)，發(fā)現(xiàn)這些企業(yè)的發(fā)票并沒有按照上述方法開具，而是直接在發(fā)票上開具房款50萬元，這種情況在會計(jì)上還能按“買一贈一”處理嗎？

這種情況是不能參照混合銷售處理的，只能按照視同銷售處理。因?yàn)檫@樣做就相當(dāng)于房款中不包含所贈商品的對價(jià)，企業(yè)是無償贈送給客戶的，不屬于準(zhǔn)則中的“買一贈一”，應(yīng)按照增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則中的視同銷售處理。贈品按市場銷售價(jià)格交納增值稅。同樣贈送的B商品為例和大家說一下增值稅納稅申報(bào)表的填制。在申報(bào)表第2行填列0.41萬元，相應(yīng)的銷項(xiàng)稅額填在第11行。

二、房地產(chǎn)企業(yè)買一贈一銷售方式下的企業(yè)所得稅的處理

“買一贈一”也叫“隨貨贈送”，是房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)常采用的一種銷售方式，那么，該促銷方式在企業(yè)所得稅中是怎樣處理呢？是按視同銷售還是無償贈送呢？會不會產(chǎn)生稅收與會計(jì)的差異呢？

關(guān)于此促銷活動在企業(yè)所得稅中是按視同銷售還是無償贈送處理的問題，一直以來爭議很大。筆者統(tǒng)計(jì)了一下，大致有兩種觀點(diǎn)，一種觀點(diǎn)認(rèn)為：贈品應(yīng)視同企業(yè)對外捐贈，按視同銷售進(jìn)行納稅處理;另一種觀點(diǎn)則認(rèn)為：贈品的銷售價(jià)款實(shí)質(zhì)上已包含在商品的售價(jià)中，購房者在購買商品時(shí)已對贈品統(tǒng)一支付對價(jià)，屬于有償贈送，應(yīng)當(dāng)視為捆綁銷售，即贈送的商品，不屬于無償贈送，不能按視同銷售處理。為此，筆者走訪了一些企業(yè)，發(fā)現(xiàn)大多數(shù)企業(yè)采用第一種處理方法，把贈送的商品按視同銷售處理，這種處理方式在企業(yè)申報(bào)年報(bào)時(shí)會產(chǎn)生稅收與會計(jì)方面的差異。

這種爭議隨著《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）的出臺得到解決。在該文件第三條中國家稅務(wù)總局對“買一贈一”企業(yè)所得稅的處理問題進(jìn)行了確認(rèn)，要求將企業(yè)的銷售金額按照各項(xiàng)商品的公允價(jià)值進(jìn)行分配，按分配的金額確認(rèn)收入。假如我們根據(jù)該稅收法律計(jì)算企業(yè)所得稅會不會產(chǎn)生應(yīng)納稅差異呢？我們用上面贈送B商品的例子來測試一下：

根據(jù)國稅函[2008]875號計(jì)算應(yīng)納稅所得額：

1.A商品房的含稅銷售收入50/（50+ 0.5）*50=49.5萬元，則該商品房的不含稅銷收入49.5÷（1+9%）=45.4萬元

2.B商品的含稅銷售收入0.5/（50 +0.5） *50=0.5萬元，則該商品的不含稅銷售收入0.5÷（1+13%）=0.44萬元

則該企業(yè)應(yīng)納稅所得額=（45.4-35）+ （0.5-0.44）=10.46萬元

上文例題中計(jì)算出的企業(yè)應(yīng)納稅所得額為：45.87-35-0.44=10.43萬元

會計(jì)與稅收方面由于四舍五入產(chǎn)生的差異很小，可以忽略不計(jì)。可見，“買一贈一”按照（國稅函[2008]875號）第三條的規(guī)定處理后，企業(yè)所得稅的稅法規(guī)定與會計(jì)處理幾乎沒有差異，不會產(chǎn)生稅法與會計(jì)的差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

上述觀點(diǎn)是企業(yè)按照規(guī)定把銷售額和折扣開在同一張發(fā)票上處理的。但是在現(xiàn)實(shí)中一些企業(yè)并沒有這樣開具，只是開具了房款50萬元，這種情況對企業(yè)所得稅有什么影響呢？還可以按“買一贈一”的促銷方式計(jì)算企業(yè)所得稅嗎？

其實(shí)這種情況對所得稅沒有影響，因?yàn)樵诤贤炗喓弯N售宣傳時(shí)，已經(jīng)體現(xiàn)了買房贈車位的這個(gè)信息，形成了贈送的事實(shí)，符合國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）中的相關(guān)規(guī)定，還是按“買一贈一”處理。不會產(chǎn)生會計(jì)與稅收上的差異。

三、結(jié)語

面對競爭日益激烈的房地產(chǎn)企業(yè)和國家對“房只住不炒”的定位，去庫存成為房地產(chǎn)企業(yè)的主要目標(biāo)。而“買一贈一”也成為房地產(chǎn)企業(yè)主要的促銷活動。我們處理好“買一贈一”的賬務(wù)和稅務(wù)問題，即可以避免企業(yè)多交稅、重復(fù)交稅，又能保證企業(yè)的利潤空間。

參考文獻(xiàn)：

[1] 黃德榮著 . 解讀企業(yè)所得稅 [M].黑龍江人民出版社，2013，9.

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[5]《河北省國家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)若干銷售行為征收增值稅問題的通知》（冀國稅函[2009]247號）.

[6]《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[1993]154號）.

[7]《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）.

[8]企業(yè)所得稅所度申報(bào)表》（國稅發(fā)[2008]101號）.