侯正軍

摘 要 內(nèi)部控制環(huán)境作為內(nèi)部控制體系的重要基礎(chǔ)，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的有效實(shí)施和貫徹執(zhí)行起著保障作用，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)和企業(yè)整體戰(zhàn)略目標(biāo)的執(zhí)行有著直接的影響。本文以新疆煙草作為研究對(duì)象，分析行業(yè)在內(nèi)部控制環(huán)境方面存在的缺陷，并提出相應(yīng)的優(yōu)化對(duì)策，以期對(duì)煙草行業(yè)健全完善內(nèi)部控制環(huán)境提供理論指導(dǎo)。

關(guān)鍵詞 內(nèi)部控制 控制環(huán)境 問(wèn)題 優(yōu)化對(duì)策

一、引言

內(nèi)控環(huán)境作為內(nèi)部控制的重要組成要素，是內(nèi)部控制其他4個(gè)要素的基礎(chǔ)，對(duì)其他4個(gè)要素的有效發(fā)揮起著決定性作用。1998年，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布了第55號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則公告，該公告首次將內(nèi)控環(huán)境正式納入內(nèi)部控制范圍。從此，內(nèi)控環(huán)境成為內(nèi)部控制理論研究的重要方向。1998年，COCO發(fā)布了報(bào)告《內(nèi)部控制——總體框架》，認(rèn)為內(nèi)控環(huán)境是其他控制要素的基礎(chǔ)，將內(nèi)控環(huán)境的影響及作用提升到了一個(gè)全新的高度。COCO報(bào)告強(qiáng)調(diào)人在內(nèi)控環(huán)境和內(nèi)部控制中的核心地位，以及內(nèi)控環(huán)境的“軟控制”作用。內(nèi)控環(huán)境對(duì)內(nèi)部控制的影響正如COCO報(bào)告中所述：控制環(huán)境對(duì)企業(yè)的結(jié)構(gòu)及其活動(dòng)、目標(biāo)的設(shè)定和風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估有重大影響。內(nèi)控環(huán)境受公司歷史與組織文化的影響，它塑造了公司企業(yè)文化，并對(duì)員工的內(nèi)控意識(shí)產(chǎn)生影響。

煙草行業(yè)作為一個(gè)特殊的高稅率壟斷行業(yè)，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展中起著重要的作用。雖然煙草行業(yè)在推行內(nèi)部控制基本規(guī)范和內(nèi)部控制框架后，內(nèi)部控制建設(shè)方面取得了一定的成效，但從前期的福建煙草三明分公司腐敗窩案到最近的哈爾濱卷煙廠財(cái)務(wù)舞弊案可以看出，煙草行業(yè)內(nèi)部控制仍然比較薄弱，管理上仍然存在漏洞。從現(xiàn)狀來(lái)看，與缺乏內(nèi)部控制制度相比，更多的情況是在制度執(zhí)行過(guò)程中的人為失效，反映出來(lái)的是公司及控制相關(guān)人的水平、素質(zhì)、價(jià)值觀念和道德觀念，以及企業(yè)在內(nèi)控環(huán)境方面的基本缺陷，如治理理念、內(nèi)部監(jiān)督及企業(yè)文化等。所以，內(nèi)部控制理論與實(shí)踐的迫切要求以及內(nèi)部控制建設(shè)的長(zhǎng)期任務(wù)是通過(guò)優(yōu)化控制環(huán)境來(lái)加強(qiáng)內(nèi)部控制，在制度創(chuàng)新的過(guò)程中不斷優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境。

隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的不斷健全，完善的內(nèi)部控制環(huán)境與企業(yè)健全的內(nèi)部管理直接相關(guān)。本文以新疆煙草為例，從內(nèi)控環(huán)境的4個(gè)方面，即治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、企業(yè)文化與人力資源管理、內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，分析研究了新疆煙草在內(nèi)部控制環(huán)境方面存在的不足，并有針對(duì)性地提出了相關(guān)優(yōu)化措施。筆者認(rèn)為企業(yè)擁有完善的內(nèi)部控制環(huán)境體系，對(duì)降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、發(fā)揮內(nèi)控的有效性、提升企業(yè)管理效率有積極的促進(jìn)作用。本文主要的研究目的是通過(guò)分析研究新疆煙草在內(nèi)控環(huán)境方面存在的缺陷，對(duì)我國(guó)煙草行業(yè)優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境、提升企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力提出對(duì)策建議，為企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)健康、高質(zhì)量發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

二、新疆煙草內(nèi)部控制環(huán)境的現(xiàn)狀

新疆煙草成立于1986年，實(shí)行“一套機(jī)構(gòu)、兩塊牌子”的管理體制，性質(zhì)為國(guó)有獨(dú)資，注冊(cè)資本為44283.37萬(wàn)元。新疆區(qū)公司下轄13個(gè)全資子公司，以及新疆煙草進(jìn)出口有限責(zé)任公司1個(gè)專業(yè)子公司。新疆區(qū)局（公司）機(jī)關(guān)內(nèi)設(shè)12個(gè)職能處室、4個(gè)專業(yè)部門(mén)。截至2019年底，總資產(chǎn)85億元，從業(yè)人員2700人。新疆煙草經(jīng)過(guò)30多年的發(fā)展，建立了現(xiàn)代企業(yè)制度，構(gòu)建了具有煙草行業(yè)特點(diǎn)的法人治理結(jié)構(gòu)。近年來(lái)，通過(guò)行業(yè)內(nèi)外巡視、審計(jì)等一系列的規(guī)范整頓，雖然在內(nèi)部控制建設(shè)方面積累了一定的經(jīng)驗(yàn)，存在的漏洞得到了彌補(bǔ)，存在的薄弱問(wèn)題也得到了整改，內(nèi)部控制體系正逐步完善，但與國(guó)內(nèi)外許多煙草企業(yè)相比，新疆煙草內(nèi)部控制環(huán)境仍然存在一定的缺陷，離行業(yè)“嚴(yán)格規(guī)范”的管理要求和高質(zhì)量發(fā)展的時(shí)代需求仍然有一定的差距。當(dāng)前，公司管理者對(duì)內(nèi)部控制的理解仍停留在內(nèi)部制約與內(nèi)部監(jiān)督階段，一些公司管理人員在思想上對(duì)內(nèi)部控制的作用不夠重視，以致內(nèi)部控制的有效性不能得到充分發(fā)揮。

從內(nèi)部控制環(huán)境視角來(lái)看，新疆煙草主要存在以下問(wèn)題：一是公司治理結(jié)構(gòu)存在局限性，公司治理機(jī)制不完善，沒(méi)有完全建立現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)。二是企業(yè)的內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配不合理。U形組織結(jié)構(gòu)高度集權(quán)，各部門(mén)、各所屬單位之間往往以自我為中心，協(xié)調(diào)困難，主動(dòng)性、積極性不能得到充分發(fā)揮。三是企業(yè)文化與人力資源管理缺陷。對(duì)關(guān)鍵管理者缺乏有效的激勵(lì)和約束機(jī)制，可能導(dǎo)致權(quán)力近親繁殖，監(jiān)督管理失靈的后果。四是內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督不到位。內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督獨(dú)立性不夠，缺乏行使內(nèi)審的內(nèi)部動(dòng)力。

三、新疆煙草內(nèi)部控制環(huán)境存在的問(wèn)題分析

（一）公司治理結(jié)構(gòu)存在局限性

國(guó)家對(duì)煙草實(shí)行“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、垂直管理、專賣(mài)專營(yíng)”的管理體制，在政企不分的高度壟斷體制下，不存在其他所有制形式的市場(chǎng)主體與煙草行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的問(wèn)題，這就導(dǎo)致煙草商業(yè)企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)不同于上市公司董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)與經(jīng)理層3個(gè)機(jī)構(gòu)相互制衡的公司治理結(jié)構(gòu)，以致權(quán)力過(guò)度集中于一個(gè)人手中，在公司內(nèi)部沒(méi)有對(duì)其權(quán)力進(jìn)行限制。公司“一把手”沿用的是組織任命的形式，這樣的經(jīng)營(yíng)者與職業(yè)經(jīng)理人不同，往往追求個(gè)人政治效用最大化，而不是企業(yè)價(jià)值最大化。在討論重要決策時(shí)，往往都是“一把手”說(shuō)了算，內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督部門(mén)不能發(fā)揮任何監(jiān)督與制衡作用，公司治理結(jié)構(gòu)在這種高度集權(quán)的機(jī)制下很難發(fā)揮實(shí)效。在這種不完善的公司治理結(jié)構(gòu)下，管理層不可能像對(duì)待自己的資產(chǎn)一樣去關(guān)心國(guó)有資產(chǎn)增值保值，這是煙草商業(yè)企業(yè)最大的現(xiàn)實(shí)。

（二）內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配不合理

新疆煙草經(jīng)過(guò)30多年的發(fā)展，企業(yè)規(guī)模也隨之迅速擴(kuò)張，這就要求必須科學(xué)、合理地設(shè)置內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)，并合理分配各部門(mén)的權(quán)責(zé)。新疆煙草一直以來(lái)的組織形式都是U形組織結(jié)構(gòu)，采用“統(tǒng)購(gòu)分銷”的模式，這種組織結(jié)構(gòu)可以實(shí)現(xiàn)集中領(lǐng)導(dǎo)，統(tǒng)一指揮，便于調(diào)配人、財(cái)、物。但這種組織機(jī)構(gòu)由于高度集權(quán)，“一把手”的話語(yǔ)權(quán)太重，導(dǎo)致中層領(lǐng)導(dǎo)在工作中缺乏積極性。各職能部門(mén)對(duì)所屬單位干預(yù)性較強(qiáng)，導(dǎo)致各所屬單位獨(dú)立性不強(qiáng)。各職能部門(mén)之間往往以自我為中心，協(xié)調(diào)困難，決策過(guò)程遲緩，為追求各自的目標(biāo)而偏離總目標(biāo)。

（三）企業(yè)文化與人力資源管理缺陷

企業(yè)文化作為內(nèi)部控制環(huán)境的一個(gè)重要組成部分，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)展、成熟具有良好的促進(jìn)作用。所以，優(yōu)秀的企業(yè)文化能夠從根本上優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)控環(huán)境。當(dāng)前，新疆煙草企業(yè)文化建設(shè)存在很多缺陷，管理層對(duì)企業(yè)文化建設(shè)認(rèn)識(shí)簡(jiǎn)單化、務(wù)實(shí)程度不夠，把文體活動(dòng)、思想政治工作等當(dāng)作企業(yè)文化建設(shè)，缺乏文化創(chuàng)新，沒(méi)有結(jié)合企業(yè)的特點(diǎn)，構(gòu)建符合自身特色的企業(yè)文化。在企業(yè)文化建設(shè)過(guò)程中，只重形式，沒(méi)有真實(shí)反映企業(yè)價(jià)值取向和經(jīng)營(yíng)理念，員工參與性不高，認(rèn)可度不高。在人力資源管理上，存在權(quán)力近親繁殖現(xiàn)象，缺乏合理的激勵(lì)機(jī)制，員工收入和付出不成正比，導(dǎo)致員工產(chǎn)生“干多干少都一樣”的思想。企業(yè)文化沒(méi)有和企業(yè)管理有機(jī)統(tǒng)一，沒(méi)有真正發(fā)揮企業(yè)文化對(duì)企業(yè)發(fā)展的推動(dòng)作用。

（四）內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督不到位

新疆煙草沒(méi)有建立完善的內(nèi)部審計(jì)機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督不到位。新疆煙草下設(shè)審計(jì)處，負(fù)責(zé)全疆的審計(jì)工作，各所屬單位設(shè)有監(jiān)督科，負(fù)責(zé)本單位日常內(nèi)審工作。但有些所屬單位，企業(yè)內(nèi)審與財(cái)務(wù)同屬一個(gè)分管領(lǐng)導(dǎo)，在形式上缺乏應(yīng)有的審計(jì)獨(dú)立性。在內(nèi)審的職能上，許多內(nèi)審工作僅僅是對(duì)會(huì)計(jì)賬目進(jìn)行審核，在內(nèi)控制度是否完善、組織機(jī)構(gòu)職能執(zhí)行是否有效、內(nèi)控的有效性是否得到充分發(fā)揮等方面缺乏評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。有些審計(jì)人員長(zhǎng)期在財(cái)務(wù)部門(mén)工作，往往局限于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)上，只強(qiáng)調(diào)事后的控制，沒(méi)有將內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督作為推動(dòng)企業(yè)治理的有力手段。內(nèi)部審計(jì)部門(mén)在一些重大決策中沒(méi)有發(fā)言權(quán)，全部由企業(yè)管理者作出決策，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)有的監(jiān)督作用不能得到有效的發(fā)揮。

四、優(yōu)化煙草企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的對(duì)策

（一）健全公司治理結(jié)構(gòu)

良好的公司治理環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部控制制度得到有效發(fā)揮的重要保障。企業(yè)要想在最高層次上保證內(nèi)控制度的建立與有效運(yùn)行，必須完善公司的治理結(jié)構(gòu)，使各職能機(jī)構(gòu)各盡其責(zé)、各履其職、相互制約。由于煙草行業(yè)的特殊性，可按照《公司法》規(guī)定的國(guó)有獨(dú)資公司模式設(shè)計(jì)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，探索建立獨(dú)立董事監(jiān)督與監(jiān)事會(huì)監(jiān)督的雙層監(jiān)督體制的公司治理結(jié)構(gòu)。設(shè)立董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和管理層，引入獨(dú)立董事制度，設(shè)置專職監(jiān)事會(huì)常設(shè)機(jī)構(gòu)，強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)職權(quán)。這樣有利于企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督檢查和評(píng)估評(píng)價(jià)，有利于完善企業(yè)的制衡機(jī)制，有利于有效遏制“內(nèi)部人控制”。

（二）完善內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)設(shè)置，明確職責(zé)劃分

企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)可以為計(jì)劃、實(shí)施、控制與監(jiān)督等活動(dòng)提供一個(gè)框架。它主要包括以下內(nèi)容：企業(yè)組織形式的確定，內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)職能的明確，組織內(nèi)部的職責(zé)與權(quán)限劃分等。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身的發(fā)展戰(zhàn)略建立自己的組織結(jié)構(gòu)，要堅(jiān)持科學(xué)、高效、精簡(jiǎn)、透明、合理的原則，避免出現(xiàn)職位空缺和重疊。企業(yè)應(yīng)結(jié)合實(shí)際，制定內(nèi)部管理制度和相關(guān)文件，如組織機(jī)構(gòu)圖、崗位說(shuō)明書(shū)、業(yè)務(wù)流程圖、權(quán)限指引等，明確授權(quán)和職責(zé)分配辦法，使員工了解自己的權(quán)利和責(zé)任，這不僅有利于工作的有序開(kāi)展，也有利于崗位責(zé)任的落實(shí)和考核。此外，為了更好地適應(yīng)外部環(huán)境的變化，應(yīng)定期對(duì)組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行評(píng)估和調(diào)整。

（三）優(yōu)化企業(yè)文化，加強(qiáng)人力資源管理

良好的企業(yè)文化與健全的人力資源管理制度，對(duì)提升企業(yè)組織活力，增強(qiáng)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃起著舉足輕重的作用。一是打造良好的人力資源管理機(jī)制，對(duì)員工的職業(yè)發(fā)展進(jìn)行合理規(guī)劃，不斷提高企業(yè)在雇傭、待遇、培訓(xùn)、績(jī)效考核和晉升等方面的政策和程序的合理性。二是在人才引進(jìn)方面，要更加注重對(duì)高級(jí)管理人員的道德素質(zhì)和業(yè)務(wù)能力的考核，避免道德風(fēng)險(xiǎn)和能力風(fēng)險(xiǎn);在人才使用方面，既要賦予高級(jí)管理人員一定的權(quán)力，又要有一定的考核和監(jiān)督，鼓勵(lì)和約束并存，即可以調(diào)動(dòng)他們的工作熱情，又可以防范他們不良的動(dòng)機(jī)。三是將企業(yè)文化與人力資源管理相結(jié)合，用良好的企業(yè)文化激勵(lì)引導(dǎo)每一個(gè)員工積極做好各項(xiàng)控制工作。

（四）健全內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督機(jī)制

內(nèi)部審計(jì)作為公司內(nèi)部監(jiān)督各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的部門(mén)，是完善內(nèi)部控制的重要措施，是推動(dòng)會(huì)計(jì)監(jiān)督有效實(shí)施的重要手段，必須貫徹于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的全過(guò)程，參與企業(yè)內(nèi)部管理的各個(gè)方面。一是要設(shè)置獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，構(gòu)建監(jiān)事會(huì)下的審計(jì)模式，監(jiān)督和評(píng)估公司的內(nèi)部控制，完善存在的漏洞和隱患。二是拓寬公司內(nèi)部審計(jì)的范圍，使內(nèi)部審計(jì)的功能得到充分發(fā)揮，持續(xù)完善公司現(xiàn)有的內(nèi)部控制制度。三是健全企業(yè)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的制約機(jī)制，以便幫助企業(yè)管理人員有效監(jiān)督內(nèi)部控制政策落實(shí)。四是充分利用內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)功能，規(guī)范公司經(jīng)營(yíng)行為，以滿足現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制的要求。

五、結(jié)語(yǔ)

在新形勢(shì)下，內(nèi)部控制作為現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成部分，煙草行業(yè)必須高度重視內(nèi)部控制建設(shè)，提高認(rèn)識(shí)。企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境作為內(nèi)部控制的關(guān)鍵要素，它從根本上決定了一個(gè)企業(yè)的發(fā)展方向，對(duì)整個(gè)企業(yè)的所有員工的內(nèi)控意識(shí)有著積極的影響。因此，煙草企業(yè)要從各個(gè)方面持續(xù)優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境，不斷提高經(jīng)營(yíng)效率和效益，提前防范風(fēng)險(xiǎn)，為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展提供保障。

（作者單位為新疆維吾爾自治區(qū)煙草公司）

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