王伊昕

摘要：20世紀(jì)80年代以來(lái)，美國(guó)走出短暫的經(jīng)濟(jì)衰退，股市持續(xù)向好，金融市場(chǎng)規(guī)模迅速擴(kuò)張，但近20年持續(xù)繁榮的表象之下危機(jī)四伏，公司聯(lián)合會(huì)計(jì)、審計(jì)舞弊的問(wèn)題逐漸走進(jìn)大眾視野，財(cái)務(wù)丑聞引起軒然大波。世界經(jīng)濟(jì)面臨更多嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)和威脅的同時(shí)，中國(guó)堅(jiān)持實(shí)行經(jīng)濟(jì)體制改革40余年，并加入世界貿(mào)易組織成為世界經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，這些都給中國(guó)的會(huì)計(jì)制度建設(shè)提出了諸多挑戰(zhàn)。中國(guó)的公司在新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下暴露出了什么問(wèn)題？中國(guó)從美國(guó)財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題中獲得了怎樣的啟示？在巨大的變革和全新的挑戰(zhàn)面前，中國(guó)應(yīng)該怎樣加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度建設(shè)以應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化呢？本文將對(duì)以上問(wèn)題進(jìn)行討論。

關(guān)鍵詞：新經(jīng)濟(jì)環(huán)境;財(cái)務(wù)舞弊;會(huì)計(jì)制度建設(shè)

一、新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下中國(guó)公司的財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題

自1978年以來(lái)，中國(guó)始終貫徹改革開放的政策，選擇了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)道路。21世紀(jì)初，我國(guó)加入世界貿(mào)易組織，并公布了《中國(guó)加入世界貿(mào)易組織法律文件》，進(jìn)一步與國(guó)際社會(huì)接軌。而各大會(huì)計(jì)公司在中國(guó)均已設(shè)立代表處，成立了合資所，中國(guó)正有計(jì)劃、有步驟地開放會(huì)計(jì)市場(chǎng)。新經(jīng)濟(jì)環(huán)境推動(dòng)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，加速了會(huì)計(jì)國(guó)際化的進(jìn)程，但同時(shí)也暴露出很多問(wèn)題，其中就包括財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題。

保薦制實(shí)施以來(lái)，2004年至2018年，中國(guó)證監(jiān)會(huì)先后對(duì)10家涉及財(cái)務(wù)造假的IPO企業(yè)及其保薦機(jī)構(gòu)出具了行政處罰，根據(jù)研究并結(jié)合COSO發(fā)布的《Fraudulent Financial Reporting，1998—2007》中所列的常見財(cái)務(wù)造假手段，將這些企業(yè)涉及的財(cái)務(wù)造假手法總結(jié)為虛增收入，虛增資產(chǎn)，虛減成本、費(fèi)用和負(fù)債，通過(guò)關(guān)聯(lián)方實(shí)現(xiàn)自有資金體外循環(huán)，挪用資產(chǎn)等五大類型。

從企業(yè)會(huì)計(jì)人員違規(guī)行為的發(fā)生區(qū)域來(lái)看，上市公司多于非上市公司。企業(yè)會(huì)計(jì)在進(jìn)行財(cái)務(wù)造假時(shí)，多利用會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)，選擇不恰當(dāng)?shù)氖杖氪_認(rèn)準(zhǔn)則以提前確認(rèn)收入，或利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備粉飾利潤(rùn);利用關(guān)聯(lián)關(guān)系轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)，將有關(guān)費(fèi)用向關(guān)聯(lián)公司轉(zhuǎn)嫁;掩蓋公司交易或重大事項(xiàng)，隱瞞委托理財(cái)和擔(dān)保事項(xiàng)，隱瞞其存在的未決訴訟，或重要資產(chǎn)不能創(chuàng)利的事實(shí)。

二、美國(guó)財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題與啟示

20世紀(jì)末，美國(guó)股市伴隨著網(wǎng)絡(luò)浪潮不斷上漲，但隨著2000年網(wǎng)絡(luò)股泡沫的破滅，美國(guó)經(jīng)濟(jì)步入衰退，許多之前被牛市掩蓋的金融丑聞被揭露出來(lái)，其中就有著名的安然事件和世通事件。早在安然丑聞爆發(fā)之前，安達(dá)信就因進(jìn)行不正當(dāng)職業(yè)操作，多次卷入會(huì)計(jì)丑聞。但因涉及公司多與安達(dá)信庭外和解，也因缺少對(duì)公司行為和會(huì)計(jì)職業(yè)有效管制的法案，這些重大違規(guī)的前兆并未敲響美國(guó)證監(jiān)會(huì)徹查的警鐘。

在這些嚴(yán)重財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題被公之于眾后，美國(guó)國(guó)會(huì)和政府針對(duì)多起財(cái)務(wù)欺詐事件提出了薩班斯——奧克斯利法案，在公司治理、會(huì)計(jì)職業(yè)監(jiān)管、證券市場(chǎng)監(jiān)管等方面做出新規(guī)定。由此可見，政府應(yīng)對(duì)市場(chǎng)進(jìn)行適當(dāng)?shù)母深A(yù)和管制。雖然市場(chǎng)是一只無(wú)形的手，政府不應(yīng)對(duì)其進(jìn)行高度管制，但絕對(duì)無(wú)管制的市場(chǎng)無(wú)疑是混亂的，同樣不利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展。從當(dāng)前美國(guó)公司財(cái)務(wù)舞弊事件不斷曝光的情況中可以看出，美國(guó)雖然屬于行業(yè)機(jī)制相對(duì)健全的國(guó)家，但仍不能完全防范其上市公司的舞弊行為。由此可見，會(huì)計(jì)制度的建設(shè)是一個(gè)長(zhǎng)期的、漸進(jìn)的過(guò)程，要保證其與國(guó)際接軌并與時(shí)俱進(jìn)，需要經(jīng)過(guò)不斷的完善調(diào)整和實(shí)踐檢驗(yàn)。

三、新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的會(huì)計(jì)制度建設(shè)

（一）推進(jìn)會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程

全球化是當(dāng)今世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要趨勢(shì)，會(huì)計(jì)國(guó)際化是滿足我國(guó)市場(chǎng)國(guó)際化、跨國(guó)企業(yè)經(jīng)營(yíng)和資本市場(chǎng)發(fā)展的客觀需要。中國(guó)正在加速推進(jìn)會(huì)計(jì)政策、教育體系、管理模式及信息反饋的國(guó)際化，進(jìn)一步開放國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)市場(chǎng)，推動(dòng)內(nèi)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所與國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聯(lián)合。同時(shí)充分考慮自身國(guó)情，尋求會(huì)計(jì)國(guó)際化與本國(guó)特色之間的平衡點(diǎn)。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化是會(huì)計(jì)國(guó)際化的重要部分，中國(guó)不斷推進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化，減少因采用不同準(zhǔn)則造成的財(cái)務(wù)信息差異，有利于為信息使用者提供更加真實(shí)可靠、具有可比性的會(huì)計(jì)信息，幫助其進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策，避免造成資源的浪費(fèi)。我國(guó)在加速推進(jìn)準(zhǔn)則國(guó)際化的同時(shí)，結(jié)合了政治經(jīng)濟(jì)體制和文化環(huán)境的實(shí)際情況，確保準(zhǔn)則適應(yīng)現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展需要。一方面推動(dòng)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，另一方面提高了準(zhǔn)則的可行性，確保其能夠被順利地推行和使用。

（二）完善公司治理制度

世界銀行前行長(zhǎng)沃爾芬森在中國(guó)加入世界貿(mào)易組織后提道：“如果不具備完善的公司治理制度，一個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)將可能在全球化的過(guò)程中暴露出嚴(yán)重缺陷，甚至喪失已經(jīng)取得的經(jīng)濟(jì)發(fā)展成果?！敝袊?guó)正面臨一個(gè)國(guó)際化的舞臺(tái)，只有具備完善的公司治理制度，才能保障經(jīng)濟(jì)社會(huì)的穩(wěn)步發(fā)展。

而對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，企業(yè)發(fā)展到一定程度，就要在內(nèi)部建立一個(gè)基本的控制框架，作為管理層評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的基準(zhǔn)。而它則受行業(yè)發(fā)展環(huán)境、公司治理水平、公司文化、發(fā)展機(jī)遇和風(fēng)險(xiǎn)等多方面因素的影響。經(jīng)長(zhǎng)期實(shí)踐檢驗(yàn)，建立完善的公司治理制度是非常必要和有效的，同時(shí)應(yīng)結(jié)合特有的國(guó)情，對(duì)國(guó)有企業(yè)的改革要因地制宜。

但是從實(shí)際發(fā)展情況來(lái)看，當(dāng)前我國(guó)很多企業(yè)的公司治理制度仍不健全，存在獨(dú)立董事形同虛設(shè)、控股股東侵害上市公司利益、中小股東的權(quán)益無(wú)法得到有效保障等問(wèn)題。多起會(huì)計(jì)違規(guī)操作導(dǎo)致公司破產(chǎn)清算的案例發(fā)生的根源在于企業(yè)沒有建立合理、穩(wěn)定的預(yù)期。如果企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中為謀求投資者的青睞，確立與公司實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況不符的目標(biāo)，就可能對(duì)報(bào)表數(shù)據(jù)和指標(biāo)進(jìn)行粉飾與操縱。只有完善、詳盡的制度和標(biāo)準(zhǔn)才能確保企業(yè)建立合理預(yù)期并按規(guī)定自我約束。針對(duì)現(xiàn)階段公司治理中存在的問(wèn)題，需要增強(qiáng)管理層自我監(jiān)督、審核、報(bào)告的意識(shí)和能力，促進(jìn)公司建立有效的內(nèi)部控制監(jiān)督體系，推動(dòng)各層管理者履行管控及監(jiān)督職責(zé)。

（三）健全相關(guān)體制及標(biāo)準(zhǔn)

會(huì)計(jì)體制的健全不僅需要治理制度的推廣和應(yīng)用，更需要多方面改革的共同配合，包括金融體制改革、社會(huì)信用體系的建設(shè)和社會(huì)保障體系的健全。中國(guó)在改革開放中針對(duì)銀行業(yè)的改革，為整個(gè)會(huì)計(jì)行業(yè)與國(guó)際接軌提供了保障。金融部門除了要建立穩(wěn)健的銀行系統(tǒng)，更重要的是建立完整的資本市場(chǎng)，幫助企業(yè)降低融資成本，豐富融資渠道，建立合理融資結(jié)構(gòu)，更好地防范金融風(fēng)險(xiǎn)。

而資本市場(chǎng)要想獲得持續(xù)健康的發(fā)展，其中一個(gè)關(guān)鍵要素就是需要法律制度作為保障。1992年COSO發(fā)布《內(nèi)部控制——綜合框架》，該框架在2004年成為美國(guó)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。銀監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)和中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)也根據(jù)COSO綱要并結(jié)合中國(guó)具體國(guó)情制定了內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)，即《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》《證券公司內(nèi)部控制指引》《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——內(nèi)部控制審計(jì)》。中國(guó)在實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題的同時(shí)，不斷探索形成有中國(guó)特色的資本市場(chǎng)法律制度和控制標(biāo)準(zhǔn)。

（四）提高從業(yè)人員素養(yǎng)

1.提高從業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)

我國(guó)恢復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度的時(shí)間較短，但實(shí)際從業(yè)人員數(shù)量龐大，專業(yè)素質(zhì)不高。業(yè)內(nèi)人員年齡結(jié)構(gòu)偏大，知識(shí)更新程度不足。同時(shí)，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師統(tǒng)一考試報(bào)考沒有專業(yè)知識(shí)背景的要求，取得從業(yè)資格的會(huì)計(jì)師的專業(yè)水平參差不齊。

對(duì)此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等組織要對(duì)從業(yè)人員的知識(shí)背景提出一定的要求和限制，提高行業(yè)新鮮血液的基礎(chǔ)專業(yè)素質(zhì)水平。同時(shí)，企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)積極督促?gòu)臉I(yè)人員更新知識(shí)體系，熟悉現(xiàn)行財(cái)政和稅收等各項(xiàng)法規(guī)制度，積累實(shí)操經(jīng)驗(yàn)并增強(qiáng)實(shí)操能力，保證其能夠熟練運(yùn)用計(jì)算機(jī)對(duì)經(jīng)濟(jì)信息進(jìn)行收集、處理和分析，全面提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)水平，增強(qiáng)會(huì)計(jì)師的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。另外，事務(wù)所需對(duì)其聘用的注冊(cè)會(huì)計(jì)師定期進(jìn)行財(cái)務(wù)分析等能力的培訓(xùn)考核，規(guī)范其從業(yè)行為，增強(qiáng)其事前預(yù)測(cè)、事中控制、事后分析的能力，保證其工作嚴(yán)格遵守執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。

2.提升從業(yè)人員道德水平

我國(guó)在社會(huì)層面建立了統(tǒng)一的約束準(zhǔn)則，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德準(zhǔn)則》規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)恪守獨(dú)立、客觀、公正的原則?！钡徽?dāng)行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)、管理者施壓或高額利潤(rùn)等很多因素都會(huì)影響會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，考驗(yàn)會(huì)計(jì)師的道德水平。因此，協(xié)會(huì)和相關(guān)部門應(yīng)對(duì)選拔的從業(yè)人員的道德水平有所要求，強(qiáng)調(diào)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)將維護(hù)公眾利益作為工作中的首要責(zé)任。企業(yè)和事務(wù)所應(yīng)對(duì)相關(guān)從業(yè)人員進(jìn)行定期指導(dǎo)和考查，保證其保持高度職業(yè)謹(jǐn)慎，能夠處理好短期利益與長(zhǎng)期利益之間的關(guān)系。

在新經(jīng)濟(jì)時(shí)期，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是信用經(jīng)濟(jì)，誠(chéng)信缺失將危及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)根基，所以誠(chéng)信建設(shè)至關(guān)重要。2018年4月財(cái)政部印發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員誠(chéng)信建設(shè)的指導(dǎo)意見》（財(cái)會(huì)〔2018〕9號(hào)），該文件從多個(gè)方面提出了加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員誠(chéng)信建設(shè)的具體措施。從業(yè)人員只有根據(jù)指導(dǎo)意見提高自我要求、提升自我能力，才能滿足經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展新形勢(shì)下的職業(yè)要求。

四、結(jié)語(yǔ)

當(dāng)前中國(guó)進(jìn)入新經(jīng)濟(jì)時(shí)期，但是在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的同時(shí)，公司財(cái)務(wù)舞弊的現(xiàn)象屢見不鮮。中國(guó)從美國(guó)不斷暴露的財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題中獲得啟示，并充分考慮自身的國(guó)情和特色，加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度的建設(shè)。首先，我國(guó)應(yīng)加速推進(jìn)會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程，進(jìn)一步開放國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)市場(chǎng)。與此同時(shí)，我國(guó)還要不斷完善公司治理制度，并健全相關(guān)體制及標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)金融體制進(jìn)行改革，加強(qiáng)建設(shè)社會(huì)信用體系和健全社會(huì)保障體系。另外，培養(yǎng)會(huì)計(jì)工作者也是加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度建設(shè)的一個(gè)重要方面，新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員有了更多、更高的職業(yè)要求，從業(yè)者除了要提高自己的專業(yè)素質(zhì)，更應(yīng)注重提升道德水平，加強(qiáng)自身誠(chéng)信建設(shè)。只有行業(yè)內(nèi)外各方面的推進(jìn)、協(xié)調(diào)與配合，才能營(yíng)造良好的行業(yè)環(huán)境，使會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的新形勢(shì)，最終建立高效的、與國(guó)際接軌的會(huì)計(jì)制度。

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