岳春香 陳漫雪

摘? ? ? ?要：為加強生態(tài)文明體制建設(shè)，通過對領(lǐng)導(dǎo)人實施自然資源資產(chǎn)離任審計，強化領(lǐng)導(dǎo)人在任職期間的生態(tài)環(huán)境保護意識，改變領(lǐng)導(dǎo)人盲目追求經(jīng)濟績效的局面。本文通過對我國當(dāng)前自然資源資產(chǎn)審計研究現(xiàn)狀分析，發(fā)現(xiàn)大部分學(xué)者以相關(guān)概念界定以及要素研究居多，研究的內(nèi)容還不夠全面、成熟，尚未形成系統(tǒng)化的審計模式;從審計方法、審計評價指標(biāo)體系以及法律法規(guī)、規(guī)章制度三個角度，進行問題分析，并提出相應(yīng)的對策建議。

關(guān)鍵詞：領(lǐng)導(dǎo)人;自然資源資產(chǎn);離任審計

一、引言

新形勢下，黨的十八大提出了“五位一體”總布局，把生態(tài)環(huán)境保護建設(shè)作為國家重要的戰(zhàn)略決策，契合時代發(fā)展潮流。2013年，我國首次提出了領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計，強化領(lǐng)導(dǎo)人在自然資源資產(chǎn)管理以及保護中的責(zé)任，加強對領(lǐng)導(dǎo)人的監(jiān)督管理。蔡春，畢銘悅（2014）指出自然資源資產(chǎn)審計將資源環(huán)境審計與經(jīng)濟責(zé)任審計相融合，是一項適應(yīng)我國國情發(fā)展的制度創(chuàng)新，同時推動了我國審計工作的創(chuàng)新發(fā)展。劉明輝，孫冀萍（2016）將自然資源資產(chǎn)審計定義為審計主體根據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)、規(guī)章制度、政府文件等審計依據(jù)，對主要領(lǐng)導(dǎo)人關(guān)于自然資源資產(chǎn)管理以及保護的受托責(zé)任履行情況進行監(jiān)督、評價和鑒證，并將最終審計結(jié)果傳遞給信息的使用者。對于自然資源資產(chǎn)的界定，王振鐸，張心靈（2017）指出自然資源資產(chǎn)是指具有明晰的產(chǎn)權(quán)屬性，能夠進行價值計量，在生態(tài)環(huán)境中具有經(jīng)濟效益、社會效益、生態(tài)效益的資產(chǎn)。關(guān)于由“誰”實施審計，審計主體“多元論”者，陳獻東（2014）認(rèn)為保護自然資源資產(chǎn)需要社會各個組織共同努力，由國家審計機關(guān)發(fā)起，通過與企事業(yè)單位的內(nèi)部審計部門、社會中介組織以及社會公眾協(xié)調(diào)合作，開展審計工作。對“誰”審，潘旺明，丁美玲（2018）從政府部門的角度，認(rèn)為自然資源資產(chǎn)審計是對各級黨政的主要領(lǐng)導(dǎo)人，以及承擔(dān)自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護工作的部門、單位主要領(lǐng)導(dǎo)人進行審計。具體審什么，陳獻東（2018）從邏輯機理的角度出發(fā)，對如何確定自然資源資產(chǎn)審計內(nèi)容進行了深入探索，借鑒經(jīng)濟學(xué)領(lǐng)域供給需求均衡理論，將影響審計內(nèi)容的因素分為客觀需要和現(xiàn)實可能，二者相互作用、相互影響，當(dāng)二者達到均衡時，審計結(jié)果最好。

二、自然資源資產(chǎn)審計現(xiàn)狀與問題分析

（一）審計方法有局限性

根據(jù)自然資源資產(chǎn)審計的具體審計內(nèi)容制定出恰當(dāng)?shù)膶徲嫹椒?，林忠華（2014）圍繞政策落實、資金管理、項目建設(shè)、法律法規(guī)執(zhí)行、監(jiān)督管理以及自然資源資產(chǎn)財務(wù)報表等內(nèi)容，分別采取傳統(tǒng)的審計方法。傳統(tǒng)的審計方法主要為“手工審計+翻閱資料+現(xiàn)場勘查”，需要耗費大量的時間，工作程序煩瑣，審計效率低。李博英，尹海濤（2016）將自然資源資產(chǎn)審計在傳統(tǒng)審計方法的基礎(chǔ)上進行拓展，引入資源環(huán)境狀態(tài)比較法，通過對環(huán)境政策實施前后的環(huán)境狀態(tài)的變化進行檢測和評估，比較出環(huán)境政策實施的效果，評價領(lǐng)導(dǎo)人在保護自然資源資產(chǎn)的績效。

傳統(tǒng)的審計方法具有局限性，執(zhí)行起來難度大、效率低，不能滿足空間范圍廣的各類資源資產(chǎn)的審計需要。因此，審計機關(guān)需要結(jié)合最新的科學(xué)技術(shù)，創(chuàng)新審計方法，規(guī)范審計程序，提高審計效率以及質(zhì)量，從而提升審計對領(lǐng)導(dǎo)人的資源環(huán)境責(zé)任履行情況的監(jiān)督力度。

（二）審計評價指標(biāo)體系不夠健全

張宏亮等（2015）最早對自然資源資產(chǎn)審計結(jié)果的評價指標(biāo)體系進行探索，根據(jù)指標(biāo)構(gòu)建的原則以及各地區(qū)評價指標(biāo)的重要程度，分為主指標(biāo)和副指標(biāo)，主指標(biāo)為各地普遍存在的情況，如水、空氣以及土地的狀況，副指標(biāo)為各自然資源資產(chǎn)更詳細的數(shù)據(jù)信息，通過層次分析法，對不同層級的指標(biāo)賦予與之對應(yīng)的權(quán)重。領(lǐng)導(dǎo)人承擔(dān)自然資源資產(chǎn)的管理以及保護的責(zé)任，李博英，尹海濤（2016）首次采用模糊綜合評價方法解決領(lǐng)導(dǎo)人責(zé)任多樣性與復(fù)雜性的問題，通過把復(fù)雜的問題簡單化，把模糊概念清晰化，客觀地對主要領(lǐng)導(dǎo)人的資源環(huán)境責(zé)任進行界定與評價。內(nèi)蒙古自治區(qū)審計學(xué)會課題組（2017）根據(jù)自然資源資產(chǎn)的本質(zhì)特征以及發(fā)展規(guī)律，根據(jù)審計內(nèi)容，從定性指標(biāo)與定量指標(biāo)的角度，全面衡量、評價領(lǐng)導(dǎo)人管理、保護以及使用自然資源資產(chǎn)的受托責(zé)任履行情況。

對于評價指標(biāo)體系的研究仍然處于探索階段，當(dāng)前評價指標(biāo)體系比較單一、不夠全面，缺乏一套規(guī)范的、科學(xué)的評價指標(biāo)體系。不同地區(qū)審計的自然資源資產(chǎn)不同、審計內(nèi)容以及重點不同，由于自然資源資產(chǎn)的價值計量具有一定的難度，評價指標(biāo)體系主要采取定性指標(biāo)，導(dǎo)致難以對領(lǐng)導(dǎo)人的評價結(jié)果進行橫向比較。

（三）缺乏相應(yīng)的法律法規(guī)以及規(guī)章制度

從當(dāng)前的審計實踐中發(fā)現(xiàn)，我國關(guān)于自然資源資產(chǎn)專門的法律法規(guī)以及規(guī)章制度還不夠健全，導(dǎo)致領(lǐng)導(dǎo)人管理、保護自然資源資產(chǎn)的責(zé)任難以進行評價、定責(zé)。也缺乏對相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)人的問責(zé)辦法、懲罰措施，因此相關(guān)法律政策沒有及時與社會發(fā)展相適應(yīng)。主要表現(xiàn)為自然資源資產(chǎn)的相關(guān)管理制度不夠細化、精確，導(dǎo)致落實不到位。當(dāng)前相關(guān)自然資源資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)制度體系不夠完善，同時也缺乏相應(yīng)的利益分配以及協(xié)調(diào)機制。這導(dǎo)致我國自然資源資產(chǎn)從管理、利用以及保護都受到了嚴(yán)重影響，不僅使自然資源資產(chǎn)審計缺乏審計依據(jù)，也阻礙審計工作的順利實施。

三、關(guān)于自然資源資產(chǎn)審計問題的對策建議

（一）在自然資源資產(chǎn)審計中引入新技術(shù)

基于自然資源資產(chǎn)種類多、數(shù)量大、地理分布復(fù)雜等特點，導(dǎo)致相關(guān)數(shù)據(jù)的采集難度大，審計內(nèi)容不夠全面。將傳統(tǒng)審計方法與新技術(shù)結(jié)合在一起，依托于大數(shù)據(jù)技術(shù)自身的優(yōu)勢，從而提供更全面、更準(zhǔn)確的審計數(shù)據(jù)信息。加強大數(shù)據(jù)技術(shù)在自然資源資產(chǎn)審計中的應(yīng)用，拓寬了數(shù)據(jù)的獲取渠道，不僅豐富審計的數(shù)據(jù)樣本，還能保障數(shù)據(jù)的原始特征，同時還能減少審計人員的工作量。通過大數(shù)據(jù)技術(shù)分析，可以使審計取證更加公平公正，審計結(jié)果更加具有說服力。由于自然資源資產(chǎn)具有覆蓋面范圍廣、難以量化等特點。在審計過程中使用無人機采集現(xiàn)場圖片、視頻等信息，采用3S技術(shù)（遙感RS、地理信息系統(tǒng)GIS、全球衛(wèi)星定位系統(tǒng)GPS）對自然資源資產(chǎn)的地理位置、空間大小繪制圖像，并進行數(shù)據(jù)采集、儲存、處理以及分析，能夠準(zhǔn)確判斷出自然資源資產(chǎn)的利用以及保護情況，提高審計效率以及質(zhì)量。通過信息化的手段，構(gòu)建自然資源資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，整合數(shù)據(jù)資源。借鑒其他領(lǐng)域規(guī)范數(shù)據(jù)的經(jīng)驗，對自然資源資產(chǎn)的數(shù)量、質(zhì)量、利用以及保護的情況進行統(tǒng)計，構(gòu)建數(shù)據(jù)共享的網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)。多個部門協(xié)同對自然資源資產(chǎn)數(shù)據(jù)的真實性、準(zhǔn)確性進行監(jiān)控，使審計的結(jié)果更加客觀、公正。

（二）構(gòu)建綜合評價指標(biāo)體系

根據(jù)相應(yīng)的審計依據(jù)、審計標(biāo)準(zhǔn)以及審計內(nèi)容，構(gòu)建綜合的評價指標(biāo)體系，準(zhǔn)確、客觀地評價領(lǐng)導(dǎo)人在管理、利用以及保護自然資源資產(chǎn)的履責(zé)情況。不同于其他常規(guī)的財務(wù)審計，自然資源資產(chǎn)審計具有歷史性、延續(xù)性的特點，需要從系統(tǒng)的角度去分析引起當(dāng)前自然資源資產(chǎn)管理問題的原因。構(gòu)建自然資源資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，不僅能夠全方位、多角度地去衡量問題存在的原因，還能從歷史數(shù)據(jù)的角度去分析自然資源資產(chǎn)的發(fā)展變化。

首先，指標(biāo)應(yīng)當(dāng)能夠多維度、多視角、全面反映領(lǐng)導(dǎo)人在任職期間關(guān)于自然資源資產(chǎn)的政策落實、資金管理、項目實施等工作內(nèi)容的履職情況;其次，指標(biāo)覆蓋面廣、可操作性強，能夠反映自然資源資產(chǎn)的變化規(guī)律;最后，以反映自然資源資產(chǎn)數(shù)量、質(zhì)量為突破口，圍繞政策落實、資源利用、資金管理等審計內(nèi)容，構(gòu)建出綜合的指標(biāo)評價體系。為了使評價結(jié)果能夠作為領(lǐng)導(dǎo)人晉升、獎懲、考核的重要依據(jù)，并能夠在同一級層進行橫向比較，拓寬評價結(jié)果的運用場景。因此必須考慮審計試點的地區(qū)差異、自然資源資產(chǎn)類別等差異，使評價指標(biāo)體系靈活性更強，應(yīng)用范圍更廣。

（三）完善相應(yīng)的法律法規(guī)以及規(guī)章制度

完善相應(yīng)的法律法規(guī)以及規(guī)章制度，統(tǒng)一審計標(biāo)準(zhǔn)，使自然資源資產(chǎn)審計有據(jù)可循。加強自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度建設(shè)，明確各個部門的責(zé)任關(guān)系以及責(zé)任范圍，使自然資源資產(chǎn)的所有者與監(jiān)督者相互獨立。健全相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)人管理自然資源資產(chǎn)的考核辦法、問責(zé)機制以及處罰措施，建立生態(tài)環(huán)境損害終身責(zé)任制，從而提高領(lǐng)導(dǎo)人對自然資源資產(chǎn)管理、保護的責(zé)任意識。完善自然資源資產(chǎn)政策實施的跟蹤審計，促使相關(guān)政策法規(guī)落地實施。分清完善自然資源資產(chǎn)審計中審計主體、審計客體的法律責(zé)任與法律義務(wù)，各自履行相對應(yīng)的職責(zé)職權(quán)，細化審計過程中的操作流程，使審計程序規(guī)范化、法制化，提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險。

結(jié)論

我國開展自然資源資產(chǎn)審計，促進生態(tài)文明制度建設(shè)，具有重大的實踐意義。當(dāng)前大部分學(xué)者都聚焦在相關(guān)概念界定以及要素研究，研究的內(nèi)容還不夠全面、成熟，尚未形成系統(tǒng)化的審計模式。自然資源資產(chǎn)審計不僅需要對自然資源資產(chǎn)的數(shù)量、質(zhì)量、利用以及保護情況進行衡量，還需要客觀地反映出領(lǐng)導(dǎo)人的責(zé)任履行情況。因此，傳統(tǒng)的審計模式不能完全滿足自然資源資產(chǎn)審計的需要，必須在審計方法上進行創(chuàng)新，引入新技術(shù)。將傳統(tǒng)審計方法與大數(shù)據(jù)技術(shù)、3S技術(shù)等科學(xué)技術(shù)相結(jié)合，提高審計效率以及審計質(zhì)量。審計結(jié)果的評價指標(biāo)體系需要根據(jù)審計依據(jù)、審計內(nèi)容以及審計目標(biāo)而制定，構(gòu)建一套綜合的評價指標(biāo)體系，使不同的試點地區(qū)、管理不同自然資源資產(chǎn)類別的領(lǐng)導(dǎo)人可以橫向比較，更加客觀、公正地評價領(lǐng)導(dǎo)人的履責(zé)情況，拓寬審計結(jié)果的應(yīng)用范圍。此外，加強相關(guān)的法律法規(guī)和規(guī)章制度的建設(shè)，提供法律保障，促進政策的落地實施。一方面，增強政府機構(gòu)以及社會公眾的資源環(huán)境保護意識;另一方面，能夠提供審計依據(jù)，提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險。

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作者簡介：

岳春香（1996-? ），女，漢族，四川省達州市人，北華大學(xué)在讀碩士研究生;

陳漫雪（1989-? ），女，滿族，吉林省吉林市人，北華大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院，講師，博士，碩士生導(dǎo)師。