鄭 軍 楊玉潔

（安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)金融學(xué)院，安徽 蚌埠 233030）

習(xí)近平總書(shū)記在十九大報(bào)告中提出我國(guó)正處于全面建成小康社會(huì)的決勝階段，但是經(jīng)濟(jì)發(fā)展和收入水平仍然呈現(xiàn)出區(qū)域不平衡的現(xiàn)狀，脫貧攻堅(jiān)的任務(wù)仍然艱巨。由于農(nóng)業(yè)的弱質(zhì)產(chǎn)業(yè)特性，農(nóng)戶在從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的過(guò)程中，受到自然及市場(chǎng)等多重因素的影響，其農(nóng)業(yè)生產(chǎn)收入面臨著遭受損失的風(fēng)險(xiǎn)。[1]農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)作為農(nóng)民對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中風(fēng)險(xiǎn)的分散和轉(zhuǎn)移的重要手段，對(duì)農(nóng)村居民經(jīng)濟(jì)水平的增長(zhǎng)以及收入的再分配過(guò)程起到影響作用，在穩(wěn)定農(nóng)業(yè)生產(chǎn)發(fā)展方面起到重要作用。[2,3]傳統(tǒng)的商業(yè)保險(xiǎn)在經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的過(guò)程中，無(wú)法完全通過(guò)市場(chǎng)調(diào)整保險(xiǎn)市場(chǎng)的供需平衡，需要通過(guò)公共政策這個(gè)“有形的手”來(lái)彌補(bǔ)市場(chǎng)的缺陷，糾正市場(chǎng)失靈的現(xiàn)象。

一、我國(guó)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)需求和供給狀況

我國(guó)地域面積遼闊，自然災(zāi)害頻發(fā)，農(nóng)戶面臨較大生產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)，如圖1 所示，1987-2017 年各年度我國(guó)農(nóng)作物播種面積與受災(zāi)面積的比較情況，2018 年全國(guó)各類(lèi)自然災(zāi)害導(dǎo)致農(nóng)作物受災(zāi)面積達(dá)20814.3千公頃，其中有2585 千公頃絕收，造成直接經(jīng)濟(jì)損失2644.6 億元。而且自然災(zāi)害在時(shí)間和地域上相對(duì)集中，洪澇、臺(tái)風(fēng)、風(fēng)雹等對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)有重大影響的災(zāi)害集中在6-8 月發(fā)生，災(zāi)情嚴(yán)重的區(qū)域主要有內(nèi)蒙古、山東、廣東、四川、云南以及甘肅等6 個(gè)省份。2018 年1 月，中東部地區(qū)發(fā)生的三次大范圍低溫雨雪冰凍天氣造成安徽、湖北兩省農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的較重災(zāi)情，全年由低溫雨雪冰凍災(zāi)害造成的農(nóng)作物受災(zāi)面積達(dá)到3412.6 千公頃，直接經(jīng)濟(jì)損失達(dá)434 億元。[4]對(duì)于受災(zāi)較重的地區(qū)來(lái)說(shuō)，如何應(yīng)對(duì)該種風(fēng)險(xiǎn)成為穩(wěn)定社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要課題。隨著我國(guó)農(nóng)村居民人均可支配收入的逐年上升，農(nóng)戶投資來(lái)管理閑置資金的意愿加強(qiáng)。而且由于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的弱質(zhì)性，我國(guó)自2007 年開(kāi)始實(shí)施推廣的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)補(bǔ)貼政策有效激發(fā)了農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)各參與方的熱情。較大的生產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)、農(nóng)戶投保能力與意識(shí)的增強(qiáng)、政策的積極引導(dǎo)等多方面因素的疊加，激發(fā)了我國(guó)社會(huì)對(duì)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的強(qiáng)勁需求。

圖1 1987-2017 年全國(guó)農(nóng)作物播種及受災(zāi)面積（千公頃）

相較于日益強(qiáng)勁的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)需求，我國(guó)的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)發(fā)展起步較晚，發(fā)展水平總體不高，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的有效供給呈現(xiàn)不足的態(tài)勢(shì)。農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的保障水平是指農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)能夠?qū)r(nóng)業(yè)生產(chǎn)者提供的風(fēng)險(xiǎn)保障程度，其數(shù)值的大小作為衡量農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)作用功效的重要指標(biāo)，反映了農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)服務(wù)“三農(nóng)”、參與國(guó)家治理能力的水平高低。2018 年農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)為1.95億農(nóng)戶提供風(fēng)險(xiǎn)保障3.46 萬(wàn)億元，承保的糧食作物面積達(dá)11.12 億畝，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)保費(fèi)收入達(dá)572.65 億元，保費(fèi)規(guī)模位居世界第二，但是總體保障水平較低。據(jù)相關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算可得，2017 年農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)密度為878.82 元/人，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)深度為1.49%，仍有大幅提升空間。2017 年我國(guó)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的賠付支出達(dá)到339.01 億元，約占該年度財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)公司總體保費(fèi)收入的2.78%，較高的賠付比例使得保險(xiǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的意愿降低，進(jìn)而導(dǎo)致市場(chǎng)中農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的有效供給不足，阻礙其發(fā)展。[5]

不難發(fā)現(xiàn)，相對(duì)于農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)需求的強(qiáng)勁增長(zhǎng)，有效供給總體不足。因此，為了充分發(fā)揮農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)對(duì)農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)的保障作用，需要政府部門(mén)制定相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，激勵(lì)保險(xiǎn)企業(yè)積極參與農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的經(jīng)營(yíng)管理，提高市場(chǎng)對(duì)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的有效供給。

二、我國(guó)現(xiàn)行的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策

保險(xiǎn)稅收政策作為現(xiàn)代政府對(duì)保險(xiǎn)市場(chǎng)進(jìn)行干預(yù)、調(diào)控的重要手段，對(duì)保險(xiǎn)產(chǎn)業(yè)的均衡發(fā)展和經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展起到重要作用。[6]在我國(guó)現(xiàn)行稅收政策中，關(guān)于農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的優(yōu)惠政策主要體現(xiàn)在增值稅、印花稅和企業(yè)所得稅優(yōu)惠三個(gè)方面。

（一）增值稅優(yōu)惠

對(duì)于農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)企業(yè)而言，享受到的增值稅優(yōu)惠主要有以下規(guī)定：2009 年1 月1 日起，根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定，我國(guó)對(duì)向投保人收取的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)保費(fèi)，以及再保險(xiǎn)業(yè)務(wù)中農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)分出公司的保費(fèi)收入減去分出業(yè)務(wù)保費(fèi)收入部分，免征營(yíng)業(yè)稅。同時(shí)，由于城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加稅是以營(yíng)業(yè)稅作為基準(zhǔn)的，也獲得相應(yīng)的稅收減免優(yōu)惠。2012 年后，為了減輕行業(yè)的稅負(fù)，促進(jìn)企業(yè)良性循環(huán)發(fā)展以及產(chǎn)業(yè)和消費(fèi)升級(jí)，深化供給側(cè)改革，財(cái)政部分階段在部分行業(yè)、部分地區(qū)逐步試點(diǎn)實(shí)施營(yíng)業(yè)稅改增值稅。2013 年3 月1日起《農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)條例》正式實(shí)施，經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)依法享受稅收優(yōu)惠政策。2016 年5 月1 日起，在全國(guó)范圍內(nèi)，對(duì)種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、牧業(yè)種植和飼養(yǎng)的動(dòng)植物提供保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的農(nóng)牧業(yè)保險(xiǎn)免收增值稅。2017 年隨著國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議審核通過(guò)《國(guó)務(wù)院關(guān)于廢止〈中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例〉和修改〈中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例〉的決定草案》，營(yíng)業(yè)稅正式退出歷史舞臺(tái)。原本在營(yíng)業(yè)稅下免稅的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，在營(yíng)改增后，可繼續(xù)享受免稅優(yōu)惠，充分體現(xiàn)了營(yíng)改增的初心，即為行業(yè)減輕稅負(fù)壓力的最初目標(biāo)。

（二）印花稅優(yōu)惠

在訂立農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)合同時(shí)，對(duì)于合同雙方納稅人實(shí)施的相關(guān)印花稅優(yōu)惠政策有：在訂立農(nóng)林作物以及牧業(yè)畜類(lèi)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)合同時(shí)，合同雙方均可享受免征印花稅的優(yōu)惠政策。這項(xiàng)政策的實(shí)施，有效地減輕了農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)公司的經(jīng)營(yíng)成本，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的保費(fèi)降低引起農(nóng)戶的投保熱情。2018 年11 月，為了進(jìn)一步完善印花稅的相關(guān)政策，配合鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)施進(jìn)程，促進(jìn)農(nóng)村農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展，國(guó)家稅務(wù)局、財(cái)政部在征求意見(jiàn)稿中將印花稅的免征對(duì)象擴(kuò)展為農(nóng)民、農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社、農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織以及村民委員會(huì)，對(duì)購(gòu)買(mǎi)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料或者銷(xiāo)售資產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品訂立的買(mǎi)賣(mài)合同和農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)合同行為免征印花稅。該類(lèi)稅收優(yōu)惠的政策，充分體現(xiàn)出國(guó)家財(cái)政對(duì)于農(nóng)村保險(xiǎn)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展支持，激發(fā)農(nóng)戶參與農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的熱情以及農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)提供農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的信心。

（三）企業(yè)所得稅優(yōu)惠

在對(duì)經(jīng)營(yíng)種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的保險(xiǎn)公司的企業(yè)所得稅進(jìn)行稅收優(yōu)惠時(shí)，主要依據(jù)以下法律法規(guī)政策：自2017年1月1日起至2019年12月31日，對(duì)保險(xiǎn)公司在經(jīng)營(yíng)種植業(yè)和養(yǎng)殖業(yè)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)時(shí)取得的保費(fèi)收入，按照其90%減計(jì)收入，計(jì)算應(yīng)納稅額；保險(xiǎn)公司于2016 年1 月1 日至2020 年12 月31 日，按照不超過(guò)保費(fèi)收入的0.8%繳納的保險(xiǎn)保障基金可據(jù)實(shí)稅前扣除；對(duì)于國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)規(guī)定的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、已發(fā)生未決賠款準(zhǔn)備金以及已發(fā)生未報(bào)案的未決賠款準(zhǔn)備金，允許其在計(jì)稅前進(jìn)行扣除；保險(xiǎn)公司在經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)時(shí)，按照財(cái)政部門(mén)規(guī)定的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)大災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金（簡(jiǎn)稱大災(zāi)準(zhǔn)備金）中對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金的計(jì)提比例規(guī)定所提取的準(zhǔn)備金，允許其在規(guī)定范圍內(nèi)進(jìn)行稅前扣除；同時(shí)，為了防范巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)造成賠付不能的發(fā)生，對(duì)財(cái)政保費(fèi)補(bǔ)貼比例不低于60%的種植業(yè)相關(guān)險(xiǎn)種，以25%作為其上險(xiǎn)計(jì)提巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金的部門(mén)，允許在繳納企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除，實(shí)施時(shí)間為2011 年1 月1 日至2015 年12 月31 日，目前已失效。以上對(duì)于經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策主要是通過(guò)減計(jì)收入以及稅前提取準(zhǔn)備金的方式進(jìn)行，一方面體現(xiàn)對(duì)于農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的政策支持，另一方面督促農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)公司加強(qiáng)大災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，提高應(yīng)對(duì)巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)的能力。

三、農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策偏差分析

我國(guó)現(xiàn)行的對(duì)于農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)相關(guān)業(yè)務(wù)的稅收優(yōu)惠政策設(shè)計(jì)是否存在減低功效的不合理之處？理論上來(lái)說(shuō)，無(wú)論對(duì)經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的保險(xiǎn)公司進(jìn)行增值稅，還是印花稅及企業(yè)所得稅的優(yōu)惠，都將降低農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)成本，促進(jìn)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)有效供給的增加，從而發(fā)揮其對(duì)于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)以及農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用。[7,8]但是，必須要指出的是，我國(guó)現(xiàn)行的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策還存在一定的偏差，體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

（一）稅收優(yōu)惠受眾較小，影響農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)有效供需

為了保證農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)計(jì)劃的順利實(shí)施，促進(jìn)農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展，很多國(guó)家和地區(qū)都出臺(tái)了農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，希望以此來(lái)激發(fā)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的有效供需。以下為部分國(guó)家（地區(qū)）的做法，如表1所示：

表1 部分國(guó)家（地區(qū)）的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠措施及相關(guān)法規(guī)

資料來(lái)源：根據(jù)美國(guó)的《聯(lián)邦農(nóng)作物保險(xiǎn)法》、日本的《農(nóng)業(yè)災(zāi)害補(bǔ)償法》和《法人稅法》、俄羅斯的《農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)法》、意大利的《農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)合作社法》、智利的《農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)法》、菲律賓的1467 號(hào)總統(tǒng)令以及中國(guó)臺(tái)灣地區(qū)的《農(nóng)會(huì)法》《農(nóng)業(yè)發(fā)展條例》《合作社法》等相關(guān)資料整理。

通過(guò)表1 中所列的部分國(guó)家或地區(qū)的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策可以看出，無(wú)論是發(fā)展中國(guó)家還是發(fā)達(dá)國(guó)家，政府對(duì)于農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)均給予較大幅度的稅收優(yōu)惠。[9]與其相比，我國(guó)的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠支持力度較小。根據(jù)《關(guān)于延續(xù)支持農(nóng)村金融發(fā)展有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅〔2017〕44 號(hào)）中對(duì)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠的規(guī)定，我國(guó)的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠主要體現(xiàn)在稅收優(yōu)惠的主體和對(duì)象兩個(gè)方面。

一方面，我國(guó)現(xiàn)行農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策的優(yōu)惠對(duì)象較窄。農(nóng)業(yè)包括種植業(yè)、畜牧業(yè)、林業(yè)、水產(chǎn)業(yè)和副業(yè)，但是在實(shí)施過(guò)程中，稅收優(yōu)惠的對(duì)象未包含林業(yè)、水產(chǎn)業(yè)以及副業(yè)，僅對(duì)種植業(yè)和養(yǎng)殖業(yè)類(lèi)的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)實(shí)行稅收優(yōu)惠。以林業(yè)為例，其在國(guó)民經(jīng)濟(jì)建設(shè)和人民生活與自然環(huán)境平衡中發(fā)揮著特殊的作用，生產(chǎn)周期長(zhǎng)且極易受到火災(zāi)、滑坡、泥石流等自然災(zāi)害的影響，未將其納入稅收優(yōu)惠的范疇將影響保險(xiǎn)企業(yè)承保該類(lèi)農(nóng)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)營(yíng)成本，保險(xiǎn)費(fèi)用較高，導(dǎo)致林業(yè)生產(chǎn)者參與保險(xiǎn)的熱情下降，對(duì)于農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的有效需求下降。

另一方面，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠的優(yōu)惠主體范圍較窄。由于農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)生損失的可能性較高，保險(xiǎn)公司通常制定較高的費(fèi)率水平，市場(chǎng)機(jī)制在農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的保費(fèi)定價(jià)過(guò)程中處于失靈的狀態(tài)，因此需要政府運(yùn)用財(cái)稅優(yōu)惠政策對(duì)其進(jìn)行扶持，這也是世貿(mào)組織允許世界各國(guó)政府扶持農(nóng)業(yè)發(fā)展的“綠箱”政策之一。美國(guó)、日本等國(guó)家的享受農(nóng)業(yè)稅收優(yōu)惠主體不僅包括經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的保險(xiǎn)公司，還包括地方公共團(tuán)體等農(nóng)業(yè)互助組織。我國(guó)《關(guān)于延續(xù)支持農(nóng)村金融發(fā)展有關(guān)稅收政策的通知》中將優(yōu)惠對(duì)象限制為經(jīng)營(yíng)“為養(yǎng)殖業(yè)或種植業(yè)提供農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的保險(xiǎn)公司”，除了這些商業(yè)性的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)外，以互助為前提、預(yù)付風(fēng)險(xiǎn)損失補(bǔ)償分?jǐn)偨鸬霓r(nóng)業(yè)互助組織經(jīng)營(yíng)的農(nóng)業(yè)互助保險(xiǎn)公司未包含其中。這些互助保險(xiǎn)公司不以盈利為目的，以共濟(jì)為經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，在我國(guó)的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)體系中具有重要的地位，卻未能夠引起稅收立法部門(mén)的足夠重視。這部分機(jī)構(gòu)未能享受稅收優(yōu)惠政策，較高的稅負(fù)對(duì)其業(yè)務(wù)的發(fā)展產(chǎn)生不利影響，長(zhǎng)期以來(lái)將會(huì)影響到多層次保險(xiǎn)體系的構(gòu)建。

（二）稅收優(yōu)惠政策不穩(wěn)定，增大經(jīng)營(yíng)成本確定難度

首先，稅收優(yōu)惠政策的變動(dòng)導(dǎo)致政策前后出現(xiàn)偏差。在營(yíng)改增之前，《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的保險(xiǎn)企業(yè)可以享受免征營(yíng)業(yè)稅及附加的優(yōu)惠政策，由于城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加稅是以營(yíng)業(yè)稅作為基準(zhǔn)的，也相應(yīng)的享受到稅收優(yōu)惠政策。但是營(yíng)改增政策試點(diǎn)，修改后的增值稅暫行條例《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》中僅注明農(nóng)牧保險(xiǎn)業(yè)務(wù)免征增值稅，未對(duì)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的附加稅等做出明確規(guī)定，稅收優(yōu)惠政策的變動(dòng)與農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠制度的變動(dòng)不協(xié)調(diào)，大大增加了經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的保險(xiǎn)企業(yè)確定經(jīng)營(yíng)成本的難度，對(duì)保險(xiǎn)公司資金的預(yù)期配置產(chǎn)生不利影響。

其次，稅收優(yōu)惠政策的期限具有不穩(wěn)定性（主要體現(xiàn)為政策內(nèi)容的不斷變更），大部分稅收優(yōu)惠政策存在有效期限，且期限通常較短。例如財(cái)政部和稅務(wù)總局2019 年發(fā)布的《關(guān)于保險(xiǎn)企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的公告》，對(duì)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕29 號(hào)）進(jìn)行了調(diào)整，將保險(xiǎn)企業(yè)在計(jì)提與其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)有關(guān)的手續(xù)費(fèi)和傭金支出產(chǎn)生的保費(fèi)收入扣除比例提升為18%，相比之前實(shí)施的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)15%、人身保險(xiǎn)10%的扣除比例，費(fèi)用顯著提升。在這兩項(xiàng)通知的過(guò)渡階段，相關(guān)稅收優(yōu)惠費(fèi)用的確認(rèn)具有較大難度，若無(wú)統(tǒng)一規(guī)范的約定，容易導(dǎo)致企業(yè)對(duì)保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)成本的預(yù)算失準(zhǔn)，影響到公司后續(xù)的發(fā)展導(dǎo)向。再如，在處理農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金稅前扣除時(shí)，《關(guān)于保險(xiǎn)公司農(nóng)業(yè)巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕23 號(hào)）文件的有效期僅為2011 年1 月1日至2015 年12 月31 日。這意味著在2016 年之后，我國(guó)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)在巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金稅前扣除優(yōu)惠政策并沒(méi)有有效可靠的法規(guī)文件支撐。一旦稅收優(yōu)惠政策出現(xiàn)真空期，該時(shí)期內(nèi)的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)稅收優(yōu)惠將無(wú)法獲得保證，且相對(duì)模糊的概念界限給稅收優(yōu)惠的實(shí)施帶來(lái)了較大難度。

（三）稅收優(yōu)惠力度不足，降低政策實(shí)施效果

首先，稅收優(yōu)惠的比例較低。我國(guó)現(xiàn)行農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠政策僅對(duì)種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)收入按90%減計(jì)，給予稅收優(yōu)惠，與美國(guó)、菲律賓等國(guó)家對(duì)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)完全免征一切稅收的優(yōu)惠力度相比，仍然處于較低的水平。對(duì)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)進(jìn)行稅收優(yōu)惠政策，通過(guò)減征、免征的手段減輕保險(xiǎn)企業(yè)的稅負(fù)壓力，使得保險(xiǎn)企業(yè)能夠從中獲得更多的利潤(rùn)，增加企業(yè)的資本積累，提高其進(jìn)一步服務(wù)“三農(nóng)”的能力，優(yōu)惠力度不足使得農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)者的有效供給激勵(lì)不足，保費(fèi)水平難以降低，農(nóng)戶的參保熱情未被充分激發(fā)。[10]

其次，巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金的稅前扣除比例不明確。相關(guān)學(xué)者的研究結(jié)果表明，保險(xiǎn)公司在經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)相關(guān)業(yè)務(wù)時(shí)面臨著普通財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)10 倍的風(fēng)險(xiǎn)，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的費(fèi)率（約為2%-15%）通常為普通財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)率（約為1‰）的20-150 倍。[11]農(nóng)業(yè)生產(chǎn)中面臨著洪水、旱災(zāi)等巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)的威脅，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)遠(yuǎn)高于普通的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)。因此，我國(guó)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局于2012 年發(fā)布《關(guān)于保險(xiǎn)公司農(nóng)業(yè)巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除政策的通知》，要求計(jì)提巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金，以預(yù)防保險(xiǎn)公司因巨災(zāi)發(fā)生而無(wú)力賠付的狀況。但該政策已于2015 年12 月31日失效，之后尚未有相關(guān)延續(xù)政策對(duì)巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金的稅前扣除比例做出明確規(guī)定。農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)公司在提取巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金時(shí)沒(méi)有明確的標(biāo)準(zhǔn)，可能導(dǎo)致在巨災(zāi)發(fā)生時(shí)出現(xiàn)賠付不能，不能發(fā)揮巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)保證金對(duì)巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)的分散效果。

再次，差別化稅收優(yōu)惠比例尚未實(shí)現(xiàn)。我國(guó)對(duì)不同區(qū)域內(nèi)的不同險(xiǎn)種的農(nóng)作物實(shí)行統(tǒng)一的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收政策和稅率水平。由于逆向選擇問(wèn)題在保險(xiǎn)市場(chǎng)中的普遍存在，使得保險(xiǎn)公司不愿意在自然災(zāi)害發(fā)生概率較高的地區(qū)經(jīng)營(yíng)賠付率較高的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)險(xiǎn)種保險(xiǎn)業(yè)務(wù)。由于東部地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平整體較好，地方政府給予農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的財(cái)稅補(bǔ)貼較為充足，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)能夠得以充分發(fā)展；相反，在經(jīng)濟(jì)水平整體較低的中西部地區(qū)，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的發(fā)展受制于其財(cái)政實(shí)力，僅在小范圍內(nèi)得以發(fā)展。[12]不能將優(yōu)惠政策區(qū)域化，在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)行統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致稅收優(yōu)惠的政策不能充分解決亟需地區(qū)的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)問(wèn)題；同時(shí)也會(huì)在農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展較好的地區(qū)造成資源的浪費(fèi)現(xiàn)象，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施效果將大打折扣。

四、促進(jìn)我國(guó)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)發(fā)展的稅收政策調(diào)整路徑

通過(guò)上文對(duì)我國(guó)現(xiàn)行農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收制度的框架及偏差的分析，結(jié)合稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施現(xiàn)狀不難看出，調(diào)整稅收優(yōu)惠的范圍以提高農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的有效需求供給，完善稅收優(yōu)惠制度，厘定合理的稅收優(yōu)惠比例，放大財(cái)稅政策的支農(nóng)、惠農(nóng)、促農(nóng)效果，成為構(gòu)建科學(xué)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠體系的重要環(huán)節(jié)。據(jù)此，本文提出三個(gè)方面的建議：

（一）擴(kuò)大涉農(nóng)保險(xiǎn)的稅收優(yōu)惠范圍，激發(fā)有效供需

我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)已經(jīng)全面摒棄了營(yíng)業(yè)稅，完全使用增值稅。針對(duì)現(xiàn)行農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收優(yōu)惠體系的優(yōu)惠對(duì)象和主體較窄的弊端，今后需要進(jìn)一步擴(kuò)大涉農(nóng)保險(xiǎn)的稅收優(yōu)惠范圍，以激發(fā)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的有效供需。一是將林業(yè)、漁業(yè)等納入稅收優(yōu)惠的農(nóng)作物對(duì)象，為更多的相關(guān)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者提供風(fēng)險(xiǎn)保障。二是對(duì)保險(xiǎn)企業(yè)提供種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)取得的保費(fèi)收入計(jì)算應(yīng)交所得稅時(shí)，將經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)的民間農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)互助組織以及相互保險(xiǎn)公司納入到稅收優(yōu)惠的范疇中，對(duì)其經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)取得的收入利潤(rùn)同樣予以稅收優(yōu)惠，鼓勵(lì)多種農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)互助形式的發(fā)展，促進(jìn)多層次的農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)體系的構(gòu)建，為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)提供更多保障。三是將稅收優(yōu)惠的范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，對(duì)與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的新型保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，如農(nóng)業(yè)氣象指數(shù)保險(xiǎn)、農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施保險(xiǎn)以及特色農(nóng)產(chǎn)品保險(xiǎn)等，給予一定的稅收優(yōu)惠；同時(shí)將農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者、銷(xiāo)售者以及農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的購(gòu)買(mǎi)者均納入稅收優(yōu)惠的作用對(duì)象，對(duì)其相關(guān)的收入所得予以所得稅優(yōu)惠。

（二）完善稅收優(yōu)惠制度，加強(qiáng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)監(jiān)管統(tǒng)一性

從財(cái)政學(xué)的角度來(lái)看，稅收發(fā)揮著重要的作用，在農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的發(fā)展過(guò)程中，也離不開(kāi)稅收的作用。針對(duì)我國(guó)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)稅收制度變動(dòng)前后出現(xiàn)偏差與不穩(wěn)定性，今后需要進(jìn)一步完善我國(guó)稅收制度，加強(qiáng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)監(jiān)管統(tǒng)一性。

首先，可對(duì)經(jīng)營(yíng)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的企業(yè)在保險(xiǎn)業(yè)務(wù)之外的其他經(jīng)營(yíng)運(yùn)行過(guò)程予以稅收優(yōu)惠。例如，其在購(gòu)置企業(yè)房產(chǎn)時(shí)，通過(guò)對(duì)《房產(chǎn)稅暫行條例》、《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》以及《契稅暫行條例》進(jìn)行修改，將其納入稅收優(yōu)惠對(duì)象，減輕企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本，提升農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)的服務(wù)能力，逐步完善與農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)相關(guān)稅收優(yōu)惠制度的建設(shè)。

其次，在全國(guó)范圍內(nèi)設(shè)置政策性農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)統(tǒng)一監(jiān)管機(jī)構(gòu)，對(duì)地區(qū)的分支機(jī)構(gòu)實(shí)行統(tǒng)一的風(fēng)險(xiǎn)動(dòng)態(tài)管控機(jī)制，有效防范農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)。通過(guò)該機(jī)構(gòu)在區(qū)域內(nèi)的分支機(jī)構(gòu)，定期對(duì)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的財(cái)稅補(bǔ)貼實(shí)施績(jī)效以及農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平進(jìn)行評(píng)估反饋，使得農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的監(jiān)管體系更為完整，更加有效地防范系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，促進(jìn)政府政策的貫徹落實(shí)。

再次，進(jìn)一步完善農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)巨災(zāi)準(zhǔn)備金提取政策，對(duì)農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)公司的巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金稅前扣除比例做出明確規(guī)定。為了防止農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)公司在提取巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金后，獲利空間被進(jìn)一步壓縮的問(wèn)題出現(xiàn)，建議國(guó)家給予更大幅度的支持力度，設(shè)置較高的稅前扣除比例。

（三）厘定合理的稅收優(yōu)惠水平，提升政策實(shí)施效力

針對(duì)以上我國(guó)稅收優(yōu)惠力度不足的現(xiàn)狀，從提升政策實(shí)施效力的角度出發(fā)，可通過(guò)加大優(yōu)惠比例和加大巨災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金的稅前扣除比例來(lái)實(shí)現(xiàn)。

首先，可借鑒美國(guó)等國(guó)家的做法，基于我國(guó)現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策，一是逐步將增值稅的優(yōu)惠比例從成本減計(jì)90%提高至完全免除；二是對(duì)之前享受營(yíng)業(yè)稅優(yōu)惠的部分繼續(xù)享受免收增值稅優(yōu)惠，給予農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)企業(yè)更大的優(yōu)惠，提高農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)的有效供給。

其次，依據(jù)不同區(qū)域厘定不同的優(yōu)惠比例。在我國(guó)現(xiàn)行的稅收制度中，農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)公司在經(jīng)營(yíng)受到中央及地方政府財(cái)政補(bǔ)貼的農(nóng)作物險(xiǎn)種業(yè)務(wù)時(shí)，可按照超額承保利潤(rùn)的75%進(jìn)行計(jì)提利潤(rùn)準(zhǔn)備金。按照附表中《農(nóng)業(yè)保險(xiǎn)大災(zāi)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金計(jì)提比例表》所劃定的不同地區(qū)、不同農(nóng)業(yè)類(lèi)型的計(jì)提比例區(qū)間，根據(jù)實(shí)際情況確定不同的計(jì)提比例，在繳納企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除，實(shí)現(xiàn)“地區(qū)-對(duì)象-保費(fèi)優(yōu)惠比例”的一一對(duì)應(yīng)。