韓靜

摘 要：本文首先闡述了固定資產(chǎn)折舊的意義和要素，其次探討了在新制度下固定資產(chǎn)計提、補提折舊的會計處理方法，然后針對新制度實施后固定資產(chǎn)再日常會計核算中遇到的問題和難點，提出了盡快適應(yīng)新制度的措施，以期能為新制度順利實施掃清障礙。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn);折舊;新政府會計制度

一、高校固定資產(chǎn)折舊的意義

1.真實展現(xiàn)高校固定資產(chǎn)價值，提高會計信息質(zhì)量

改革前固定資產(chǎn)不計提折舊，無法從賬面上了解固定資產(chǎn)的使用情況、新舊程度。由于固定資產(chǎn)在實際使用過程中一定會發(fā)生損耗，若入庫后的固定資產(chǎn)在報廢之前一直按照原值記錄在賬上，將不能固定資產(chǎn)價值的真實水平，虛增固定資產(chǎn)價值，會計信息使用者無法獲取正確的會計信息，摸清實際家底，將直接影響會計信息質(zhì)量。根據(jù)固定資產(chǎn)使用情況對其計提折舊，能更為準(zhǔn)確反映固定資產(chǎn)價值。此外，按月計提折舊后，固定資產(chǎn)在處置報廢時，不會引起固定資產(chǎn)賬面價值大幅波動，進(jìn)而提高會計信息質(zhì)量。使得高校管理者能更為準(zhǔn)確掌握固定資產(chǎn)信息，加強固定資產(chǎn)管理，提升資產(chǎn)使用效率。

2.真正體現(xiàn)成本費用管理，準(zhǔn)確反映財務(wù)狀況和運行成本

固定資產(chǎn)在高?？傎Y產(chǎn)中占比較大，是高校得以順利高校運行的物質(zhì)保障，固定資產(chǎn)在使用過程中會給高校帶來收益，隨著固定資產(chǎn)持續(xù)使用，其價值也在發(fā)生損耗，直至報廢。原制度中固定資產(chǎn)帶來的收益在會計上的確認(rèn)，而固定資產(chǎn)成本在購買時一次性確認(rèn)，卻未得到合理分?jǐn)?，不符合收入與成本配比的原則。新政府會計制度開始對固定資產(chǎn)計提折舊，將固定資產(chǎn)成本合理分?jǐn)偟狡涫褂眠^程中，充分體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制。計提固定資產(chǎn)折舊，使其損耗在日?；顒又械捏w現(xiàn)，根據(jù)其使用用途，區(qū)分教育、行政、科技、后勤支出，使得高校能獲得較為準(zhǔn)確的教育成本，為高校運行成本、科學(xué)績效評價提供有效的數(shù)據(jù)支撐。

3.加強固定資產(chǎn)管理，提升固定資產(chǎn)使用效率

高校作為非營利事業(yè)單位，若不注重資產(chǎn)管理，很可能導(dǎo)致固定資產(chǎn)在使用過程中存在隨意的現(xiàn)象，造成資源的浪費。新政府會計制度實施后要求各高校開始計提折舊，一方面對以前的固定資產(chǎn)進(jìn)行補提折舊，另一方面開始按月計提折舊。因此在新政下，高校會對固定資產(chǎn)進(jìn)行一次有效清查，并持續(xù)關(guān)注固定資產(chǎn)的動態(tài)，進(jìn)而有效避免固定資產(chǎn)虛增、閑置等等現(xiàn)象，提高固定資產(chǎn)使用效率，促進(jìn)固定資產(chǎn)管理科學(xué)規(guī)范。

二、新政府會計制度下固定資產(chǎn)折舊的要素探析

1.固定資產(chǎn)折舊范圍

并不是所有高校的固定資產(chǎn)需要計提折舊，根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則第3號》中的規(guī)定，有下列幾類固定資產(chǎn)不計提折舊：文物和陳列品;動植物;圖書、檔案;單獨計價入賬的土地;以名義金額計量的固定資產(chǎn)

原制度中高校固定資產(chǎn)分為5類，與國有資產(chǎn)系統(tǒng)分類并不一致，需要按照國標(biāo)代碼對照表來對應(yīng)。新政府會計制度對固定資產(chǎn)進(jìn)行重新分類，與國資系統(tǒng)一致有6類，分別是：房屋及構(gòu)筑物;專用設(shè)備;通用設(shè)備;文物和陳列品;圖書、檔案;家具、用具、裝具及動植物。因此高校需要在2019年之前做好固定資產(chǎn)分類，方便固定資產(chǎn)計提折舊。

2.固定資產(chǎn)折舊計提時點

與企業(yè)會計準(zhǔn)則不同，根據(jù)新政府會計制度應(yīng)用指南，固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計提折舊，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月開始計提折舊;當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不再計提折舊。那為何采用兩套計提折舊的時間點，一方面是為了和國際接軌，另一方面，考慮到當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)在當(dāng)月已經(jīng)存在并為高校帶來收益，具有計提折舊的基礎(chǔ)。當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，在當(dāng)月賬面價值已經(jīng)轉(zhuǎn)銷，計提折舊基礎(chǔ)不存在。新政府會計制度對計提折舊時點的創(chuàng)新，既符合新時代的繼承與發(fā)展，又與國際接軌，更為真實反映折舊情況。

3.固定資產(chǎn)折舊不凈設(shè)殘值

高校固定資產(chǎn)計提折舊不考慮預(yù)計凈殘值，這又與企業(yè)不同，企業(yè)一般按照3%？%來設(shè)置固定資產(chǎn)的凈殘值，那為什么高校卻不設(shè)置凈殘值呢？首先，因為高校對固定資產(chǎn)成本在預(yù)計使用期限內(nèi)均衡攤銷，以合理核算即期收益。而作為企業(yè)計提折舊時考慮固定資產(chǎn)凈殘值，是因為企業(yè)有的固定資產(chǎn)單位價值較高，使用年限較長，達(dá)到預(yù)計使用年限后仍能繼續(xù)使用。其次，企業(yè)計提凈殘值是企業(yè)所得稅法的規(guī)定，如果企業(yè)不與稅法保持一致，將會在每年企業(yè)所得稅匯算清繳時有納稅調(diào)整的考慮，賬務(wù)核算與報表編制均需考慮納稅調(diào)整，增加賬務(wù)核算與報表編制難度，高校不要考慮納稅調(diào)整，也是簡化固定資產(chǎn)折舊工作。最后，高校固定資產(chǎn)屬于國有資產(chǎn)，都記錄在國資系統(tǒng)中，而企業(yè)如果沒有凈殘值的話，已達(dá)預(yù)計使用年限的資產(chǎn)只能在臺賬上能看到相關(guān)記錄，管理風(fēng)險相對加大。

4.固定資產(chǎn)折舊方法

新政府會計制度規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)采用年限平均法和工作總量法來計提折舊，但是實際應(yīng)用過程中高校還是普遍采用年限平均法，主要是因為年限平均法計算更為簡單，但是高校教學(xué)設(shè)備、科研設(shè)備等，損耗在使用過程中并不平均，采用工作量可能更為適用，但是核定工作量的較為麻煩，此外高校固定資產(chǎn)較多，一一核定不現(xiàn)實，具體實現(xiàn)起來有一定困難，因此按照高校采用的共創(chuàng)系統(tǒng)，統(tǒng)一暫按照年限平均法較為可行。

新政府會計制度給出了詳細(xì)的固定資產(chǎn)折舊年限表，對6大類固定資產(chǎn)進(jìn)行進(jìn)一步細(xì)分，給出不同的折舊年限，基本能滿足高校的折舊需求。

三、固定資產(chǎn)計提折舊的會計處理

1.補提以前年度折舊

高校以前未計提固定資產(chǎn)折舊的，現(xiàn)應(yīng)當(dāng)全面核查截至2018年12月31日的固定資產(chǎn)，有無盤虧、盤盈的固定資產(chǎn)，并于2019年1月1日對尚未計提折舊的固定資產(chǎn)補提折舊，根據(jù)應(yīng)計提的折舊金額，借記“累計盈余”科目，貸記“固定資產(chǎn)累計折舊”科目。

原制度中，固定資產(chǎn)在購入時，借記“教育支出/行政支出/后勤支出/科研支出”科目，貸記“銀行存款/零余額賬戶用款額度”等科目，同時做借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“非流動資產(chǎn)基金”科目。

例如2018年以前購入固定資產(chǎn)原值為10萬元，購買時已計入支出10萬元，相應(yīng)的“非流動資產(chǎn)基金”余額10萬元，新舊制度銜接時“非流動資產(chǎn)基金”轉(zhuǎn)入“累計盈余”貸方為10萬元，現(xiàn)需補提折舊2萬元，借記累計盈余20萬，貸記固定資產(chǎn)累計折舊2萬，因此“累計盈余”的貸方余額為102=8萬元，之后將通過繼續(xù)按月累計計提折舊8萬元計入費用，最后結(jié)轉(zhuǎn)至“累計盈余”抵減歸零。

2.2019年開始按月計提折舊

按新政府會計制度要求，按月計提折舊。

借：業(yè)務(wù)活動費用/單位管理費用――固定資產(chǎn)折舊費;貸：固定資產(chǎn)累計折舊

四、固定資產(chǎn)折舊核算存在的問題

1.資產(chǎn)清查準(zhǔn)備工作未落實到位，新制度執(zhí)行受困擾

新舊制度銜接要求高校做高資產(chǎn)清查核實工作，對固定資產(chǎn)進(jìn)行清理、歸類統(tǒng)計等，為準(zhǔn)確計提折舊做準(zhǔn)備，但是由于各高校之前普遍存在固定資產(chǎn)處置尚未批復(fù)的情況，無法完全為執(zhí)行《政府會計制度》掃除障礙，按月報送財政部的資產(chǎn)月報數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確也無從保障，進(jìn)而影響固定資產(chǎn)折舊計提的準(zhǔn)確性。

2.固定資產(chǎn)歸集資本化或費用化的現(xiàn)實困惑

固定資產(chǎn)資本化的后續(xù)支出需計入固定資產(chǎn)，同時將替換下來的固定資產(chǎn)賬面價值扣除，但是被替換部分的賬面價值如何確定。例如若房屋建筑物進(jìn)行翻修，房屋建筑物由于當(dāng)時入賬價值很低，被替換部分價值可能很低，扣除變得毫無意義，因此要確定替換部分價值存在較大難度，固定資產(chǎn)資本化后的價值不準(zhǔn)確，很可能影響折舊的計提。此外，后續(xù)翻修后，折舊年限的確定也需要重新考量，又增加了折舊計提不準(zhǔn)確的可能。

3.補提折舊后，加大固定資產(chǎn)管理風(fēng)險

固定資產(chǎn)補提折舊后，很多固定資產(chǎn)凈值變成0，但這些固定資產(chǎn)仍在繼續(xù)使用，高校教師若看到自己所保管的固定資產(chǎn)價值變成0，很可能出現(xiàn)隨意使用處置的情況，降低了固定資產(chǎn)使用效率，加大了固定資產(chǎn)流失的風(fēng)險。

五、新政府會計制度下高校固定資產(chǎn)計提折舊應(yīng)對措施

1.做好新舊制度銜接工作

固定資產(chǎn)清查和清理，是新政府會計制度轉(zhuǎn)換的基礎(chǔ)，由于高校普遍存在跨年度的固定資產(chǎn)清理未批復(fù)的問題，資產(chǎn)管理部門應(yīng)該對這列固定資產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)一歸置，待固定資產(chǎn)報廢清理文件下發(fā)后，及時辦理固定資產(chǎn)報廢處置，保證固定資產(chǎn)賬實相符，提高固定資產(chǎn)會計信息準(zhǔn)確性。

2.加強固定資產(chǎn)管理，提高固定資產(chǎn)使用效率

新政府會計制度要求對固定資產(chǎn)計提折舊，固定資產(chǎn)隨著時間的推移價值不斷減少，因此高校教職工應(yīng)對固定資產(chǎn)充分利用，提高固定資產(chǎn)使用效率。同時，加強對固定資產(chǎn)個環(huán)節(jié)的考查，將其與教職工績效相掛鉤，從固定資產(chǎn)采購、入庫、驗收、調(diào)用、報廢層層把關(guān)，真正關(guān)注固定資產(chǎn)的價值以及在實際使用中固定資產(chǎn)的消耗情況。此外，固定資產(chǎn)足額計提折舊后，賬面價值為0的固定資產(chǎn)同樣需要給予關(guān)注，防止國有資產(chǎn)流失。

3.加強對財務(wù)人員的培訓(xùn)，探索固定資產(chǎn)賬務(wù)會計處理

新政府會計制度對固定資產(chǎn)賬務(wù)處理改變較大，實際處理中財務(wù)人員面臨巨大壓力，因此，高校應(yīng)組織高校會計人員培訓(xùn)，使財務(wù)人員正確解讀新政策。對于各高校困惑的“如何對固定資產(chǎn)計提折舊”“固定資產(chǎn)處理報廢賬務(wù)處理”“收到捐贈固定資產(chǎn)”等問題，應(yīng)組織財務(wù)人員進(jìn)行探討，集思廣益，調(diào)動財會人員積極性，進(jìn)而尋求正確的固定資產(chǎn)賬務(wù)處理，提高財務(wù)信息質(zhì)量。

參考文獻(xiàn)

1.吳潔.淺議政府會計改革對地方高校財務(wù)管理的影響.財會學(xué)習(xí)，2019（24）.

2.曹慧蓉.新政府會計制度下高校固定資產(chǎn)折舊會計處理探析.行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù)，2019（16）.

（責(zé)任編輯：劉海琳）