羅林

摘要：隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，住房制度的推進(jìn)改革，房地產(chǎn)行業(yè)逐漸成為我國(guó)的支柱產(chǎn)業(yè)。同時(shí)，房地產(chǎn)行業(yè)的飛速發(fā)展也帶來(lái)一路高漲的房?jī)r(jià)。政府為了改善此現(xiàn)象，加大了對(duì)保障性住房的投資力度，委托房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代建工程隨之出現(xiàn)。由于房地產(chǎn)代建工程的特殊性，其會(huì)計(jì)與稅務(wù)的處理上相對(duì)比較復(fù)雜。本文主要就房地產(chǎn)代建工程的稅務(wù)和會(huì)計(jì)相關(guān)方面的內(nèi)容進(jìn)行簡(jiǎn)單的探討。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)代建工程;稅務(wù)處理;會(huì)計(jì)處理

引言

隨著國(guó)內(nèi)房地產(chǎn)行業(yè)的快速發(fā)展，人們的購(gòu)房需求刺激房產(chǎn)價(jià)格飛速增長(zhǎng)，政府為了合理控制房?jī)r(jià)，不斷出臺(tái)政策調(diào)控房?jī)r(jià)，其中政府委托房地產(chǎn)企業(yè)代建工程對(duì)抑制房?jī)r(jià)上漲產(chǎn)生了積極作用。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)政策對(duì)代建工程的定性的差別，房地產(chǎn)代建工程的稅務(wù)處理和會(huì)計(jì)處理也有較大的區(qū)別，因此文章主要就房地產(chǎn)代建工程的具體含義以及稅務(wù)處理和會(huì)計(jì)處理中遇到的問(wèn)題進(jìn)行研究，并且對(duì)房地產(chǎn)代建工程的稅務(wù)處理和會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了深入分析。

一、代建工程主要含義

一般代建工程是指政府運(yùn)用投標(biāo)等辦法，選取一些專業(yè)化較高、工程管理能力較強(qiáng)的企業(yè)作為工程建設(shè)代理人，全權(quán)代表工程投資者和使用者在工程項(xiàng)目開(kāi)展時(shí)的管理組織工作。在有關(guān)項(xiàng)目完工后，將其交付給使用者的工程項(xiàng)目，其主體包括政府、金融、施工、設(shè)計(jì)、使用等機(jī)構(gòu)單位。房地產(chǎn)承接的代建工程通常都是由工程委托方進(jìn)行項(xiàng)目立項(xiàng)并且投資的，實(shí)際使用權(quán)歸工程委托方，代建工程項(xiàng)目開(kāi)始建設(shè)之前，工程委托方要與房地產(chǎn)企業(yè)簽署相關(guān)合同，在項(xiàng)目工程建設(shè)過(guò)程中，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)將代建工程中的相關(guān)支出發(fā)票開(kāi)具給工程委托方，同時(shí)房地產(chǎn)企業(yè)在工程建設(shè)中不會(huì)墊付資金，房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)工程建設(shè)合同要求以及委托方對(duì)工程投入的實(shí)際資金按照比例收取代建費(fèi)用。

二、房地產(chǎn)代建工程的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理中遇到的問(wèn)題

（一）房地產(chǎn)代建工程會(huì)計(jì)核算內(nèi)容方面的問(wèn)題

會(huì)計(jì)核算內(nèi)容是指社會(huì)再生產(chǎn)的背景下一系列資金和資金運(yùn)動(dòng)的總稱。房地產(chǎn)代建工程資金及各參與主體的資金往往以資金占有和資金來(lái)源兩種方式滲透在房地產(chǎn)代建工程的始終。但是在實(shí)際的工程項(xiàng)目開(kāi)展中，投資主體的多樣化、房地產(chǎn)代建工程的不同代建形式和會(huì)計(jì)核算主體的影響下，房地產(chǎn)代建工程的資金占有和資金來(lái)源有所不同。在現(xiàn)有的房地產(chǎn)代建工程會(huì)計(jì)核算的實(shí)際操作中，絕大多數(shù)會(huì)計(jì)人員并沒(méi)有把房地產(chǎn)企業(yè)承接的所有代建項(xiàng)目規(guī)劃到房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算范圍內(nèi)，使房地產(chǎn)代建企業(yè)在進(jìn)行相關(guān)的會(huì)計(jì)核算時(shí)受到限制無(wú)從下手，最終導(dǎo)致企業(yè)的各項(xiàng)會(huì)計(jì)目標(biāo)沒(méi)有辦法實(shí)現(xiàn)落實(shí)。

（二）房地產(chǎn)代建工程會(huì)計(jì)信息披露方面的問(wèn)題

在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度的影響下，房地產(chǎn)代建工程所接受的委托單位的房地產(chǎn)代建項(xiàng)目主要通過(guò)“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”和“開(kāi)發(fā)成本”這兩種科目進(jìn)行有關(guān)會(huì)計(jì)核算的工作[1]。在房地產(chǎn)的代建工程資產(chǎn)負(fù)債表中直接反映出這兩個(gè)科目在房地產(chǎn)代建企業(yè)會(huì)計(jì)核算期間的完成額和發(fā)生額的相關(guān)數(shù)據(jù)。房地產(chǎn)代建企業(yè)收到房地產(chǎn)代建工程的預(yù)付款時(shí)，會(huì)計(jì)工作人員直接將原始憑證上記載的預(yù)付款金額全部納入企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中的預(yù)收款項(xiàng)目大綱里，但在實(shí)際的工作中并不可取。

在實(shí)際的房地產(chǎn)代建項(xiàng)目中，由于房地產(chǎn)代建工程往往施工周期長(zhǎng)、開(kāi)發(fā)時(shí)間久、設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)復(fù)雜、沉淀的資金數(shù)額巨大等特點(diǎn)，在具體工程開(kāi)展期間，可能出現(xiàn)手續(xù)移交或者項(xiàng)目工程隊(duì)結(jié)算不能及時(shí)完成等現(xiàn)象。如果房地產(chǎn)代建企業(yè)在這個(gè)過(guò)程中沒(méi)有做好相關(guān)的會(huì)計(jì)信息披露工作，造成企業(yè)的負(fù)債總額和資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上出現(xiàn)無(wú)故虛增的現(xiàn)象，企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債情況就不能如實(shí)反映，從而影響企業(yè)的會(huì)計(jì)核算工作。

（三）房地產(chǎn)代建工程稅務(wù)稅收處理方面的問(wèn)題

從經(jīng)濟(jì)學(xué)發(fā)展的角度出發(fā)，房地產(chǎn)代建工程屬于委托代理，房地產(chǎn)代建企業(yè)與委托單位之間就是代理方和委托方的關(guān)系，相關(guān)代理事項(xiàng)的完成全權(quán)由代理人負(fù)責(zé)，并且承擔(dān)其結(jié)果與責(zé)任[2]。所以，在房地產(chǎn)建筑工程開(kāi)展期間，房地產(chǎn)代建企業(yè)必須按照合同條款代理行駛工程投資的主體職責(zé)。并且在所擁有的權(quán)限之內(nèi)，依據(jù)房地產(chǎn)行業(yè)要求和相關(guān)的法律規(guī)定，再結(jié)合企業(yè)自身的管理機(jī)制和相關(guān)經(jīng)驗(yàn)認(rèn)真嚴(yán)謹(jǐn)?shù)耐瓿晒こ坦芾砉ぷ?。但是在?shí)際工作上，受到代理權(quán)限、業(yè)主制約等限制，企業(yè)在開(kāi)展資金運(yùn)轉(zhuǎn)、工程決算等工作時(shí)很容易受到阻礙。比如說(shuō)，房地產(chǎn)代建企業(yè)所收取的代建費(fèi)用必須在工程的竣工決算后按照規(guī)定的比例上交一定數(shù)額的代建管理費(fèi)用，這筆費(fèi)用與其他建設(shè)資金是相互隔離的。但是企業(yè)的會(huì)計(jì)工作人員在實(shí)際的工作中把企業(yè)所收取的全部工程結(jié)算款項(xiàng)作為企業(yè)營(yíng)業(yè)稅金的基礎(chǔ)資金，從而導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)收益下降。

三、房地產(chǎn)代建工程的稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理簡(jiǎn)析

（一）有效進(jìn)行房地產(chǎn)代建工程成本核算

房地產(chǎn)代建企業(yè)在對(duì)相關(guān)代建工程的內(nèi)容和主體具體分析時(shí)，必須有效結(jié)合所簽訂的代建合同條款。代建合同對(duì)房地產(chǎn)代建企業(yè)有一定的約束規(guī)范作用，也是房地產(chǎn)代建企業(yè)開(kāi)展具體的代建工程項(xiàng)目的主要依據(jù)。在政府的代建工程項(xiàng)目上，代建合同能夠明確房地產(chǎn)代建企業(yè)和具體使用單位，使其作為會(huì)計(jì)核算的主體，按照有關(guān)規(guī)定，施工企業(yè)可以獨(dú)立完成財(cái)務(wù)的建設(shè)和核算工作。一些合同約定，房地產(chǎn)代建企業(yè)不作為工程核算的主體，企業(yè)只需對(duì)工程技術(shù)的管理和服務(wù)負(fù)責(zé)。一般房地產(chǎn)代建工程的成本核算包括土地征用與拆遷補(bǔ)償、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)、前期的工程款、建筑安裝工程費(fèi)和基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)，企業(yè)在核算的過(guò)程中應(yīng)該切合實(shí)際情況。房地產(chǎn)代建工程完工后，房地產(chǎn)代建企業(yè)應(yīng)該將貸方的累計(jì)余額轉(zhuǎn)到借方，之后再將代建的工程項(xiàng)目移交給委托方。在辦理完工程價(jià)款結(jié)算有關(guān)手續(xù)后，把代建工程從“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”轉(zhuǎn)到其他應(yīng)收款的借方。

（二）關(guān)于運(yùn)營(yíng)成本和費(fèi)用的核算

房地產(chǎn)代建工程依據(jù)法律定義及稅務(wù)規(guī)定，應(yīng)該按照“現(xiàn)代服務(wù)業(yè)”開(kāi)展會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理[3]。房地產(chǎn)代建企業(yè)作為代理方，和工程有關(guān)的辦公及人工成本可以按照具體的項(xiàng)目名稱設(shè)立成本輔助核算賬。在代建項(xiàng)目工程中的項(xiàng)目管理人員，例如專業(yè)的設(shè)計(jì)師、現(xiàn)場(chǎng)工程師等辦公費(fèi)用和人工費(fèi)用需要按期歸集于直接成本;在代建項(xiàng)目工程中起到輔助管理的辦公費(fèi)用和人工費(fèi)用，例如采購(gòu)部門(mén)、計(jì)劃部門(mén)等辦公費(fèi)用和人工費(fèi)用需要按照規(guī)定的比例在企業(yè)自建和代建工程項(xiàng)目之間合理分配，按期歸集于間接成本;房地產(chǎn)代建企業(yè)的管理部門(mén)，例如財(cái)務(wù)部門(mén)等辦公費(fèi)用和人工費(fèi)用需要?dú)w集于企業(yè)日常管理費(fèi)用。

房地產(chǎn)代建工程企業(yè)可以按照代建工程本月具體的投資額乘以規(guī)定的百分比或者代建工程完成比例乘以代建總費(fèi)用，作為房地產(chǎn)代建企業(yè)本月代建工程的運(yùn)營(yíng)收入，按照工程輔助核算歸集到營(yíng)業(yè)收入。房地產(chǎn)代建企業(yè)必須遵循成本與收入配比的原則和會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則，代建的工程按照工程輔助核算計(jì)入間接成本、直接成本，在月末一次性歸集到代建項(xiàng)目營(yíng)業(yè)成本。

（三）原票轉(zhuǎn)交代建方式的稅務(wù)處理

原票轉(zhuǎn)交的代建方式就是委托方與房地產(chǎn)代建企業(yè)間采取全額結(jié)算的方式，房地產(chǎn)代建企業(yè)只收取委托方一定數(shù)量的代建手續(xù)費(fèi)，此種代建形式中，設(shè)計(jì)單位、施工單位和建立單位直接和委托方簽訂合同，并不與房地產(chǎn)代建企業(yè)簽訂有關(guān)合同。房地產(chǎn)代建企業(yè)只是代委托方收取規(guī)定數(shù)額的代理費(fèi)，這種工程代建的成本核算相對(duì)比較簡(jiǎn)單。通常是在具體的工程項(xiàng)目竣工后，房地產(chǎn)代建企業(yè)向委托方提供服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，并遵循現(xiàn)行的服務(wù)業(yè)稅法上繳規(guī)定的所得稅、營(yíng)業(yè)稅等稅款。如果在實(shí)際工程開(kāi)展時(shí)發(fā)生了產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移的現(xiàn)象，則委托方就要繳納應(yīng)繳的稅款并開(kāi)具產(chǎn)權(quán)所有方的發(fā)票[4]。

（四）撥付結(jié)算代建方式的稅務(wù)處理

撥付結(jié)算代建方式即設(shè)計(jì)單位、施工單位、監(jiān)理單位等不與委托方簽訂合同，而是與房地產(chǎn)代建企業(yè)簽訂合同，委托方直接將工程所需資金交給有關(guān)單位，同時(shí)向委托方收取規(guī)定數(shù)額的手續(xù)費(fèi)。這種方式是當(dāng)前采用最多的代建方式，這種方式中代建的開(kāi)發(fā)成本是指房地產(chǎn)代建企業(yè)所承接的代理開(kāi)發(fā)的除房屋等項(xiàng)目總費(fèi)用支出，代建房屋、土地按開(kāi)發(fā)成本設(shè)置。代建企業(yè)在工程開(kāi)展過(guò)程中產(chǎn)生的所有間接費(fèi)用和工程支出應(yīng)歸集于“應(yīng)付賬款”“代建工程開(kāi)發(fā)成本”等其他科目中。此外，還要在成本項(xiàng)目分類(lèi)的基礎(chǔ)上計(jì)入具體的成本明細(xì)。在房地產(chǎn)代建企業(yè)完成所有工程施工并驗(yàn)收合格后，需要把該項(xiàng)目的實(shí)際開(kāi)發(fā)成本轉(zhuǎn)到“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”科目中，并把該工程按時(shí)移交到委托方手中，工程結(jié)算完成后把“代建工程開(kāi)發(fā)成本”轉(zhuǎn)到“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目中。

（五）收到政府財(cái)政性補(bǔ)貼款的稅務(wù)處理

房地產(chǎn)企業(yè)所承接的代建工程若是公租房、廉租房等項(xiàng)目，企業(yè)所處地區(qū)政府則會(huì)對(duì)房地產(chǎn)代建工程項(xiàng)目發(fā)放一筆數(shù)額較大的補(bǔ)助，根據(jù)政府發(fā)放補(bǔ)助的文件要求，財(cái)政性補(bǔ)貼款項(xiàng)的具體使用有明確規(guī)定，而財(cái)政性補(bǔ)貼款的使用用途的不同使得稅務(wù)處理有較大的差別，一般情況下財(cái)政性質(zhì)的補(bǔ)助的實(shí)際用途可以具體分為兩種類(lèi)型。第一，政府文件中對(duì)財(cái)政性補(bǔ)貼款的具體使用并無(wú)嚴(yán)格限制規(guī)定，資金如何使用政府不會(huì)干涉，房地產(chǎn)企業(yè)可將該筆補(bǔ)助金額列為賬外收入，同時(shí)并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按時(shí)繳納企業(yè)所得稅，但不需要交增值稅。第二，政府文件中明確規(guī)定了財(cái)政性補(bǔ)貼資金的使用方向，指明了資金應(yīng)當(dāng)投入的項(xiàng)目，這類(lèi)補(bǔ)助則不需要繳納企業(yè)所得稅以及增值稅。

結(jié)語(yǔ)

隨著現(xiàn)代房地產(chǎn)建筑行業(yè)的進(jìn)步，房地產(chǎn)代建工程迅速成長(zhǎng)。但由于代建工程在我國(guó)出現(xiàn)時(shí)間較短，暫處于摸索階段，發(fā)展并不成熟，在稅務(wù)和會(huì)計(jì)的處理上還存在一些問(wèn)題。要求房地產(chǎn)代建企業(yè)充分了解稅務(wù)與會(huì)計(jì)處理中面臨的問(wèn)題，并嚴(yán)格遵循現(xiàn)行法律法規(guī)，同時(shí)有效結(jié)合實(shí)際情況將房地產(chǎn)代建工程的稅務(wù)和會(huì)計(jì)有關(guān)工作進(jìn)行高效處理，從而促進(jìn)房地產(chǎn)代建行業(yè)的發(fā)展。

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