摘要：《中華人民共和國(guó)契稅法》作為中國(guó)稅制法治化進(jìn)程中的一個(gè)標(biāo)志性事件，是國(guó)家治理體系與治理能力現(xiàn)代化、法治化進(jìn)程中的一個(gè)具體進(jìn)步與例證。它的亮點(diǎn)變化體現(xiàn)在回應(yīng)了民眾對(duì)以往不合情理規(guī)定的修改、增加了法律程序要求硬性規(guī)定并規(guī)范了省級(jí)政府權(quán)力、法律用語(yǔ)更為準(zhǔn)確、反映了政府行政體制改革后的變化、保護(hù)納稅人的隱私與方便納稅人繳納、新增退稅與追責(zé)規(guī)定等六個(gè)方面。

關(guān)鍵詞：契稅法;暫行條例;標(biāo)志性事件;亮點(diǎn)評(píng)說(shuō)

中圖分類號(hào)：F293

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：B

文章編號(hào)：1001-9138-（ 2020） 11-0043-45

收稿日期：2020-08-20

2020年8月11日，第十三屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第二十一次會(huì)議通過《中華人民共和國(guó)契稅法》（下稱《契稅法》），該法自2021年9月1日起施行。1997年國(guó)務(wù)院發(fā)布的《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例》（下稱《暫行條例》）同時(shí)廢止。由于《契稅法》與老百姓利益息息相關(guān)，全社會(huì)將關(guān)注聚焦于該法是否會(huì)增加納稅人土地、房產(chǎn)轉(zhuǎn)移時(shí)的稅負(fù)方面，當(dāng)然答案是不增加納稅人的稅負(fù)。但是作為中國(guó)稅制法治化進(jìn)程中的一個(gè)標(biāo)志性事件，《契稅法》的進(jìn)步意義與亮點(diǎn)變化影響更為長(zhǎng)遠(yuǎn)。

1《契稅法》是中國(guó)稅制法治化進(jìn)程中的一個(gè)標(biāo)志性事件

2013年中共中央出臺(tái)《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡(jiǎn)稱《決定》）提出了新一輪財(cái)稅體制改革的基本思路是“完善立法、明確事權(quán)、改革稅制、穩(wěn)定稅負(fù)、透明預(yù)算、提高效率”。2014年6月30日，中共中央政治局召開會(huì)議，審議通過了《深化財(cái)稅體制改革總體方案》，明確了改革目標(biāo)、主要任務(wù)、路線圖、時(shí)間表，計(jì)劃到2016年基本完成重點(diǎn)工作和任務(wù)，2020年基本建立現(xiàn)代財(cái)政制度。

由《暫行條例》到《契稅法》，是從國(guó)務(wù)院規(guī)章提升到國(guó)家法律，這是一個(gè)質(zhì)的飛躍，體現(xiàn)了稅收法定的立法精神要求，推進(jìn)了建立現(xiàn)代財(cái)政制度的進(jìn)程，是國(guó)家治理體系與治理能力現(xiàn)代化、法治化進(jìn)程中的一個(gè)具體進(jìn)步與例證。

2《契稅法》的六大亮點(diǎn)變化

《契稅法》脫胎于《暫行條例》，與《暫行條例》相比較，它的亮點(diǎn)變化可歸結(jié)為以下六個(gè)方面內(nèi)容。

2.1回應(yīng)了民眾對(duì)《暫行條例》不合情理規(guī)定的修改

《契稅法》第6條之（二）一（六）為新增免稅規(guī)定，就細(xì)分了土地使用權(quán)、房屋權(quán)屬贈(zèng)與的不同對(duì)象范圍，回應(yīng)了群眾的合理訴求。其中，明確“（四）婚姻關(guān)系存續(xù)期間夫妻之間變更土地、房屋權(quán)屬”“（五）法定繼承人通過繼承承受土地、房屋權(quán)屬”為新增免稅情形?！稌盒袟l例》將夫妻之間、被繼承人與法定繼承人之間土地使用權(quán)、房屋權(quán)屬贈(zèng)與等同一般贈(zèng)與行為予以征稅（根據(jù)《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第4條規(guī)定，土地使用權(quán)贈(zèng)與、房屋贈(zèng)與，由征收機(jī)關(guān)參照土地使用權(quán)出售、房屋買賣的市場(chǎng)價(jià)格核定。因此，贈(zèng)與房產(chǎn)的領(lǐng)受人是需要全額繳納契稅的。另《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)房地產(chǎn)交易個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)稅收管理有關(guān)問題通知》（國(guó)稅發(fā)[ 2006] 144號(hào)）第1條第2款明確規(guī)定，對(duì)于個(gè)人無(wú)償贈(zèng)與不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)對(duì)受贈(zèng)人全額征收契稅），但在中國(guó)這一傳統(tǒng)的“人情”社會(huì)文化中，夫妻關(guān)系、父子關(guān)系及其他被繼承人與法定繼承人之間關(guān)系是特別的“親情”關(guān)系，與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)關(guān)系中普通自然人之間的關(guān)系有著本質(zhì)的區(qū)別，該規(guī)定就顯得很不合情理，出現(xiàn)文化傳統(tǒng)、人情與法規(guī)之間的割裂，長(zhǎng)期以來(lái)引發(fā)群眾對(duì)該規(guī)定強(qiáng)烈不滿與詬病，抨擊該規(guī)定有與民爭(zhēng)利之嫌。

此外，第6條之“（二）非營(yíng)利性的學(xué)校、醫(yī)療機(jī)構(gòu)、社會(huì)福利機(jī)構(gòu)承受土地、房屋權(quán)屬用于辦公、教學(xué)、醫(yī)療、科研、養(yǎng)老、救助”免稅規(guī)定對(duì)于符合條件的民營(yíng)機(jī)構(gòu)是一利好消息，符合國(guó)家相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的方向。第6條之“（三）承受荒山、荒地、荒灘土地使用權(quán)用于農(nóng)、林、牧、漁業(yè)生產(chǎn)”免稅規(guī)定有鼓勵(lì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)導(dǎo)向作用。

2.2增加了法律程序要求硬性規(guī)定并規(guī)范了省級(jí)政府權(quán)力

契稅是地方稅種，《暫行條例》時(shí)期由中央政府確定契稅的稅基與稅率，但省級(jí)地方政府對(duì)于具體稅率選擇具有決定權(quán)，這樣做的好處在于體現(xiàn)了土地、房產(chǎn)區(qū)域市場(chǎng)的特征，起到準(zhǔn)確調(diào)控區(qū)域市場(chǎng)的作用。

《暫行條例》第3條規(guī)定“契稅的適用稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在前款規(guī)定的幅度內(nèi)按照本地區(qū)的實(shí)際情況確定，并報(bào)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局備案”。但從地方政府的契稅征收實(shí)踐來(lái)看，一些地方政府為了“托住”區(qū)域土地、房產(chǎn)市場(chǎng)，通過低稅率、放寬免稅與減征范圍來(lái)制造政策“洼地”，有時(shí)候甚至出現(xiàn)與中央房地產(chǎn)宏觀調(diào)控政策相抵觸情況?！镀醵惙ā吩黾恿朔沙绦蛞笥残砸?guī)定并規(guī)范了省級(jí)政府權(quán)力，第3條規(guī)定“契稅的具體適用稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在前款規(guī)定的稅率幅度內(nèi)提出，報(bào)同級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)決定，并報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)和國(guó)務(wù)院備案”;第7條對(duì)“前款規(guī)定的免征或者減征契稅的具體辦法，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府提出，報(bào)同級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)決定，并報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)和國(guó)務(wù)院備案”。前后變化體現(xiàn)了稅收法治原則，增加了“報(bào)同級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)決定，并報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)和國(guó)務(wù)院備案”法律程序的硬性規(guī)定，同時(shí)通過“具體辦法”把省級(jí)政府的免征與減征契稅的權(quán)力關(guān)進(jìn)了法律的“籠子里”。即便是國(guó)務(wù)院擴(kuò)大契稅的免征范圍也要報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)備案，具體見第6條之規(guī)定，這是此前所沒有的。

2.3法律用語(yǔ)更為準(zhǔn)確

《契稅法》通篇用“互換”代替了《暫行條例》中相同或相似條款中的“交換”，“互換”更能體現(xiàn)出土地、房產(chǎn)權(quán)益“交換”的“平等”關(guān)系?！镀醵惙ā返?條中“因不可抗力滅失住房，重新承受住房權(quán)屬”免征或減征契稅的規(guī)定，用“承受”一詞代替了《暫行條例》里的“購(gòu)買”，“承受”的范圍更廣，包括了劃撥、給予、購(gòu)買等，更為合理、精準(zhǔn)。類似這些表述更加精準(zhǔn)，可以更好地保障納稅人的土地、房產(chǎn)權(quán)益。

2.4反映了政府行政體制改革后的變化

《暫行條例》實(shí)施的20多年來(lái)，隨著我國(guó)深化政府職能轉(zhuǎn)變改革，政府行政體制相應(yīng)進(jìn)行多輪改革，契稅征收機(jī)關(guān)、土地管理部門、房產(chǎn)管理部門均發(fā)生重大變化，《暫行條例》規(guī)定的內(nèi)容與改革后的現(xiàn)實(shí)情況嚴(yán)重不符。契稅征收機(jī)關(guān)已從最初的財(cái)政部門轉(zhuǎn)到地方稅務(wù)局，再到2018年國(guó)地稅合并后新的國(guó)家稅務(wù)局。隨著房產(chǎn)證、土地證合一改革變“不動(dòng)產(chǎn)權(quán)證”，新的不動(dòng)產(chǎn)權(quán)證登記管理機(jī)構(gòu)與權(quán)力脫胎于原來(lái)的土地、房產(chǎn)管理部門，但已有很大的不同，與新成立的自然資源、住房城鄉(xiāng)建設(shè)部門密切相關(guān)?！镀醵惙ā返?1- 15條規(guī)定反映并適應(yīng)了政府行政體制改革后的新變化，新規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)與相關(guān)部門建立契稅涉稅信息共享和工作配合機(jī)制。

2.5保護(hù)納稅人的隱私與方便納稅人繳納

《契稅法》增加了保護(hù)納稅人隱私條款，第13條規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員對(duì)稅收征收管理過程中知悉的納稅人的個(gè)人信息，應(yīng)當(dāng)依法予以保密，不得泄露或者非法向他人提供”。

《暫行條例》第9條規(guī)定“納稅人應(yīng)當(dāng)自納稅義務(wù)發(fā)生之日起10日內(nèi)，向土地、房屋所在地的契稅征收機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)，并在契稅征收機(jī)關(guān)核定的期限內(nèi)繳納稅款”。《契稅法》為方便納稅人繳納，取消10日內(nèi)納稅的硬要求，第10條規(guī)定“納稅人應(yīng)當(dāng)在依法辦理土地、房屋權(quán)屬登記手續(xù)前申報(bào)繳納契稅”，這樣把納稅時(shí)間彈性便利讓給了納稅人。

2.6新增退稅與追責(zé)規(guī)定

《暫行條例》缺乏退稅、違法追責(zé)條款，《契稅法》則健全了契稅繳納、補(bǔ)交、退稅、追責(zé)的整個(gè)鏈條。第12條明確規(guī)定退稅情形“在依法辦理土地、房屋權(quán)屬登記前，權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同、權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同性質(zhì)憑證不生效、無(wú)效、被撤銷或者被解除的，納稅人可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還已繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依法辦理”。第15條明確違法追責(zé)規(guī)定“納稅人、稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員違反本法規(guī)定的，依照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》和有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定追究法律責(zé)任”。

3小結(jié)

《契稅法》脫胎于《暫行條例》，是中國(guó)稅制法治化進(jìn)程中的一個(gè)標(biāo)志性事件，它的亮點(diǎn)變化是明顯的，體現(xiàn)了時(shí)代進(jìn)步的要求。作為一部法律它的條款規(guī)定必然是原則性，它的實(shí)施效果有待于“中華人民共和國(guó)契稅法實(shí)施細(xì)則”出臺(tái)、落地，我們期待后者盡快面世，以便進(jìn)一步對(duì)《契稅法》有全景式觀察與評(píng)判。作者簡(jiǎn)介：駱祖春，江蘇省社會(huì)科學(xué)院財(cái)貿(mào)所副所長(zhǎng)、研究員、注冊(cè)稅務(wù)師。