朱震霄

所謂“副產(chǎn)品”通常指工業(yè)企業(yè)在生產(chǎn)主要產(chǎn)品的同時，從同一種原材料中，通過同一生產(chǎn)過程附帶生產(chǎn)或利用生產(chǎn)中的殘留原材料進一步加工而生產(chǎn)出來的非主要產(chǎn)品。而農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品是指科研人員為完成農(nóng)業(yè)科研任務(wù)，在科學(xué)實驗、試制、中試等科研活動過程中附帶形成的、具有一定交易價值（含貨幣性交易或非貨幣性交易）的農(nóng)產(chǎn)品，以初級農(nóng)產(chǎn)品和農(nóng)資等多種形態(tài)出現(xiàn)。“十一五”以來，隨著國家對農(nóng)業(yè)科研投入力度的加大，農(nóng)業(yè)科研機構(gòu)配置的實驗設(shè)施和承擔(dān)的科研項目不斷增長，形成的農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品也日益增多，亟須規(guī)范管理，防范舞弊行為，保障科研活動有序進行。

一、農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品管理中存在的問題及風(fēng)險

目前, 大多數(shù)科研單位將農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品出售后資金上繳單位財務(wù)部門，并納入單位法定賬目統(tǒng)一核算，但也有一些不規(guī)范的處置方式，存在諸多舞弊和疏漏的風(fēng)險。

（一）用于抵減實驗土地、池塘租賃費等

農(nóng)業(yè)科研活動有著種類多、地域廣、周期長等特點，不僅需要在實驗室進行分析、化驗，同時需要在大面積農(nóng)田、池塘、漁船等農(nóng)業(yè)生產(chǎn)場地開展科學(xué)實驗和示范推廣工作，而科研單位受條件限制，不可能同時購置各類型氣候、土壤、水質(zhì)的實驗基地，還需要租用大面積試驗地、示范基地作為工作設(shè)施條件。近年來，隨著社會經(jīng)濟不斷發(fā)展，相應(yīng)的租賃費用也持續(xù)上漲，這些租賃費用本應(yīng)由所承擔(dān)的科研項目經(jīng)費支出，但科研項目的實施本身具有一定的階段性，不可能負擔(dān)實驗場地長期租賃費用；而農(nóng)業(yè)科研單位受自身財力限制，也難以承擔(dān)該項費用，因此將科研副產(chǎn)品抵扣部分實驗場地租賃費也有現(xiàn)實的需要。筆者在審計中查閱了一些單位租賃合同，發(fā)現(xiàn)同樣的租賃事項價格上存在一定的差異，經(jīng)詢問經(jīng)辦人員得知，不少實驗場地租賃合同僅反映承租方實際需要支付的貨幣資金價格，沒有體現(xiàn)抵扣事項和抵扣金額，由于合同條款中沒有明確用于抵扣的副產(chǎn)品數(shù)量、價格等作價依據(jù)，履約后也沒有記錄副產(chǎn)品實際產(chǎn)量和抵扣數(shù)量，無法認定合同價格和支付金額的合理性,可能存在國有資產(chǎn)流失的風(fēng)險。

（二）科研團隊自行處置

農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品大多可在收獲或?qū)嶒炌瓿珊笾苯映鍪?，其銷售途徑十分廣泛，收款方式也十分靈活，基本可以采用現(xiàn)金進行交易。由于一些科研單位沒有對農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品處置行為進行規(guī)范管理，任由科研團隊自行處理。上繳銷售款時，存在沒有銷售發(fā)票記賬聯(lián)，也沒有銷售臺賬記錄的情況，存在很大自主性，是否全部上繳無從查證。個別科研團隊(人員)出于各種原因，沒有將出售科研副產(chǎn)品現(xiàn)金收入全部上繳單位財務(wù)入賬，將部分甚至全部收入截留在本部門，用于改善基地伙食、違規(guī)招待支出等，收支均未納入單位財務(wù)管理，形成了“小金庫”；還有因科研成果示范、推廣需要，直接將農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品向農(nóng)戶贈送，這種處置方式存在隨意性大、贈送對象和數(shù)量缺少約束、相關(guān)手續(xù)不健全等問題，其真實性難以驗證。這些行為存在極大的廉政和違法風(fēng)險，如被認定為“利用職務(wù)上的便利，侵吞、竊取、騙取或者以其他手段非法占有國有財物的”,將會被司法機關(guān)按貪污罪追究刑事責(zé)任。

（三）處置活動超出經(jīng)營范圍

我國對特定行業(yè)有行業(yè)準(zhǔn)入制度，其中，針對農(nóng)資企業(yè)有日常巡查制度及市場準(zhǔn)入制度，食用農(nóng)產(chǎn)品有產(chǎn)地準(zhǔn)出管理與市場準(zhǔn)入管理要求，相關(guān)產(chǎn)品的生產(chǎn)過程、產(chǎn)品質(zhì)量達到要求方可進行生產(chǎn)并進入市場銷售。而農(nóng)業(yè)科研活動雖然也能形成一定數(shù)量的副產(chǎn)品，但科研單位并不具備相關(guān)農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)條件和經(jīng)營資質(zhì)，其出于實驗、驗證目的而形成的農(nóng)產(chǎn)品也沒有納入相應(yīng)的農(nóng)產(chǎn)品安全監(jiān)管體系中，不一定符合相關(guān)農(nóng)業(yè)行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，如將未經(jīng)檢測、檢疫合格的農(nóng)產(chǎn)品流入市場，發(fā)生質(zhì)量糾紛時單位權(quán)益難以得到保障，而一旦發(fā)生藥殘超標(biāo)等質(zhì)量安全事故將產(chǎn)生違法風(fēng)險，不但對社會造成危害，而且會給所在單位帶來經(jīng)濟和聲譽上的損害。

二、問題成因分析

（一） 主觀上對農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品處置活動可能產(chǎn)生的違規(guī)、違法風(fēng)險認識不足

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》頒布以來，不少科研機構(gòu)制訂了科研副產(chǎn)品管理制度，規(guī)定科研副產(chǎn)品歸口管理部門，但由于長期以來科研單位受工作習(xí)慣影響，主觀上存在“重科研輕管理”情況，大多科研人員對相關(guān)法律法規(guī)以及可能產(chǎn)生的風(fēng)險意識不足，有些甚至對規(guī)范活動有抵觸情緒，內(nèi)部控制風(fēng)險評估工作沒有覆蓋全部經(jīng)濟活動，導(dǎo)致沒能全面、正確識別農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品處置活動中存在的風(fēng)險，在制度設(shè)計時沒有將農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品納入單位資產(chǎn)管理體系中，科研副產(chǎn)品管理制度存在可操作性差、監(jiān)管力度低等問題，難以發(fā)揮制度約束的作用。

（二）農(nóng)業(yè)科研活動自身的特點客觀上給管理帶來了難度

一是由于農(nóng)業(yè)科研活動涉及地點不僅本單位擁有的實驗基地，也有根據(jù)科研活動需求，在各地通過租賃、合作等方式獲得實驗基地，這就造成其科研副產(chǎn)品產(chǎn)出地廣泛而零散；二是由于農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品的形成、使用是以科研為目的的，受到不同研究方法、研究目的影響，其產(chǎn)量和品質(zhì)有很大的不確定性。由于這種分布上的廣泛性和產(chǎn)出上的不確定性，導(dǎo)致管理部門難以掌握實際產(chǎn)出量和處置量，管理部門與科研部門之間相關(guān)信息嚴(yán)重不對稱。同時，由于產(chǎn)出地的分散性，管理部門難以實際參與處置活動，一般僅僅在處置后辦理簡單登記手續(xù)，管理工作與業(yè)務(wù)工作脫節(jié)，控制措施不到位。

三、規(guī)范農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品處置管理措施

鑒于農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品是科研單位在過去經(jīng)濟業(yè)務(wù)中通過各種科研項目資金支出形成的，科研單位對其具有完全處置權(quán)，并且通過出售、抵扣租賃費等處置活動能直接或間接帶來經(jīng)濟利益的一種資源，可見其具備資產(chǎn)的屬性。因此，要規(guī)范農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品管理，就應(yīng)將其納入科研單位資產(chǎn)管理體系中，以資產(chǎn)控制措施為核心，全面落實各項內(nèi)部控制措施，才能對其從形成到處置的全過程實施有效控制。

（一）提高全員風(fēng)險防范意識

全員參與是內(nèi)部控制體系有效發(fā)揮作用的重要保證，科研單位要加大宣傳力度，將內(nèi)部控制制度與反腐倡廉法律法規(guī)等內(nèi)容相結(jié)合，采用全員培訓(xùn)和崗位培訓(xùn)等多種方式，向全體職工說明規(guī)范農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品管理的意義，使得廣大科研人員認識到農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品作為單位一項資產(chǎn)，合規(guī)合法的處置活動可以保障單位科研業(yè)務(wù)順利開展。而不恰當(dāng)?shù)奶幹梅绞?，不僅會違反單位內(nèi)部制度和財經(jīng)紀(jì)律，甚至?xí)?gòu)成犯罪，將給單位和自身帶來極大危害，通過提高全員規(guī)范意識，使得廣大科研人員自覺防范風(fēng)險、自覺抵制風(fēng)險，構(gòu)建良好的內(nèi)部控制環(huán)境。

（二）加強農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品管理制度建設(shè)

1.全面開展風(fēng)險評估工作。風(fēng)險評估機制是內(nèi)部控制體系建設(shè)的起點，科研單位要根據(jù)本單位科研活動開展情況，認真梳理所涉及科研副產(chǎn)品形成與處置的全過程，要充分考慮相關(guān)產(chǎn)品的生產(chǎn)周期和儲存要求等特性，全面識別和評估處置流程中存在的風(fēng)險，并從風(fēng)險評估結(jié)論出發(fā)，分析、設(shè)計和實施相關(guān)內(nèi)部控制制度。

2.落實科研副產(chǎn)品相關(guān)崗位分離制度和定期輪崗制度。對于農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品管理而言，在部門設(shè)置上應(yīng)明確各部門、人員的職責(zé)權(quán)限，崗位設(shè)置上應(yīng)將實物管理人員、科研人員、審批人員適度分離，明確不同環(huán)節(jié)上的具體責(zé)任人，確保收獲和入庫記錄、處置和出庫記錄、銷售和收款等不相容崗位相分離，并定期進行崗位輪換，形成相互制約、相互監(jiān)督的工作機制。使用科研單位自有實驗基地時，基地管理人員應(yīng)與科研人員相分離?；毓芾砣藛T分設(shè)不同崗位，由不同人員負責(zé)實驗條件的維護、組織進行科研副產(chǎn)品實物管理工作，科研人員負責(zé)組織實驗用農(nóng)產(chǎn)品的種、養(yǎng)殖等生產(chǎn)，完成科研實驗后或提出處置方案；當(dāng)使用租賃或合作實驗基地等不便于管理的場所，也應(yīng)在科研人員中指定不同人員兼職負責(zé)倉庫管理和處置工作，并定期輪換。

3.健全科研副產(chǎn)品處置計劃和授權(quán)審批等管理程序。農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品形成和處置的過程，實質(zhì)上是科研單位資產(chǎn)配置和處置行為，應(yīng)當(dāng)納入單位科研工作和資產(chǎn)處置計劃中，并建立必要的授權(quán)審批程序?？蒲腥藛T在制訂科研工作計劃時，應(yīng)當(dāng)明確開展實驗的地點、面積、涉及的動植物種類、是否會形成科研副產(chǎn)品、預(yù)計收獲時間以及擬處置方式等內(nèi)容，使得歸口管理部門得以提前了解有關(guān)信息，針對不同科研副產(chǎn)品制訂核查等工作計劃，使得管理活動做到有的放矢。建立審批前鑒定機制，為加強決策的科學(xué)性，可以參照固定資產(chǎn)處置要求，成立鑒定工作組對擬處置的副產(chǎn)品進行鑒定。鑒定工作要從科研計劃出發(fā)，考慮科研活動目的、過程對科研活動形成的農(nóng)產(chǎn)品是否形成科研副產(chǎn)品以及形成的科研副產(chǎn)品是否符合相關(guān)農(nóng)產(chǎn)品行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和處置方法是否恰當(dāng)?shù)确矫孢M行評價，并提出鑒定意見，必要時要委托檢測機構(gòu)檢測或引入外部專家參與鑒定活動。鑒定結(jié)果應(yīng)提交歸口管理部門作為審批文件的組成部分。處置工作應(yīng)由歸口管理部門組織進行。要杜絕未經(jīng)審批處置行為，對違規(guī)處置副產(chǎn)品的人員要追究其相應(yīng)責(zé)任；經(jīng)審批同意出售的，應(yīng)由指定部門組織出售活動并負責(zé)收取資金；對于抵扣租賃費等非貨幣性交易的，要明確合同內(nèi)容，保證合同約定與履約行為相一致；對于推廣贈送的，應(yīng)建立簽收手續(xù)；對于不符合市場準(zhǔn)入要求的，堅決按規(guī)定方式進行廢棄。

4.建立以內(nèi)部票據(jù)為核心的實物管理和價值管理流程。單位應(yīng)當(dāng)健全票據(jù)管理制度，建立以票據(jù)控制過程、記錄過程機制，通過單據(jù)控制，確保處置活動中審批記錄和單據(jù)記錄相一致，單據(jù)記錄和實物流轉(zhuǎn)記錄相一致，單據(jù)記錄與賬簿記錄相一致。要根據(jù)本單位科研副產(chǎn)品管理制度設(shè)計工作流程，設(shè)立副產(chǎn)品實物流轉(zhuǎn)單據(jù)和資金收入單據(jù)，以實物流轉(zhuǎn)單據(jù)管理和記錄農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品收獲、入庫、處置等實物流轉(zhuǎn)和管理過程，以資金收入單據(jù)記錄價值流轉(zhuǎn)過程。同時，科研機構(gòu)應(yīng)不斷深化出入庫管理，執(zhí)行實物登記制度，設(shè)立副產(chǎn)品數(shù)量臺賬。由資產(chǎn)管理部門指定專人負責(zé)實物管理，并按不同副產(chǎn)品產(chǎn)出地和不同科研團隊記錄各種副產(chǎn)品的產(chǎn)出、處置、結(jié)存數(shù)量。實物流轉(zhuǎn)表單應(yīng)包括時間、品名、用途、經(jīng)辦人、審批人及產(chǎn)出、領(lǐng)用等數(shù)量情況，經(jīng)審批的實物流轉(zhuǎn)表單應(yīng)作為有關(guān)人員辦理副產(chǎn)品處置、實物管理人員登記副產(chǎn)品數(shù)量賬和財務(wù)部門收款依據(jù)。資金收入單據(jù)應(yīng)由經(jīng)辦人和出納簽字確認，作為財務(wù)部門記錄科研副產(chǎn)品處置收入的依據(jù),發(fā)生科研副產(chǎn)品出售或抵扣租賃費等非貨幣性交易活動時，無論金額大小、結(jié)算方式、對方是否需要發(fā)票均須填開收入票據(jù)，并作為原始憑證納入會計檔案。上述單據(jù)也是監(jiān)督工作的重要支撐，內(nèi)部審計部門、歸口管理部門要定期或不定期地核查上述單據(jù)和賬簿，還可以與領(lǐng)導(dǎo)班子會議紀(jì)要、處置合同等互相印證，設(shè)立實物倉庫的，還可以通過盤存核對結(jié)存數(shù)量。單位應(yīng)在財務(wù)部門指定票據(jù)管理員，負責(zé)并登記票據(jù)的印制、申領(lǐng)、回收事項，各種票據(jù)應(yīng)當(dāng)按照順序號使用，不得拆散使用，使用完畢后應(yīng)交回票據(jù)管理員。

5.完善合同管理制度。農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品出售、抵扣活動作為農(nóng)產(chǎn)品銷售活動，對產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、交付驗收等事項要與科研單位技術(shù)服務(wù)活動有一定區(qū)別，因此科研單位必須進一步完善合同管理制度，規(guī)范科研副產(chǎn)品銷售合同管理，明確何種情況必須簽訂合同、合同必備條款、審批程序等內(nèi)容，必要時須聽取法律顧問的意見和建議，明確驗收標(biāo)準(zhǔn)、驗收方式以及風(fēng)險轉(zhuǎn)移時間等事項，厘清雙方權(quán)利義務(wù)，充分保障本單位合法權(quán)益。涉及以農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品抵扣租賃費等非貨幣性資產(chǎn)交易行為的，更要加強對合同要件的審核，合同中應(yīng)明確租賃價格、非貨幣資產(chǎn)交易內(nèi)容、科研副產(chǎn)品作價依據(jù)和作價金額等事項。

6.統(tǒng)一相關(guān)會計信息報告和披露要求。農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品處置收入形式有貨幣資金形式和非貨幣資產(chǎn)交換形式，兩者都是單位收入組成部分，無論何種原因未納入單位法定賬簿都將造成單位財務(wù)信息失真，不利于會計報表使用者做出決策或監(jiān)督管理。因此，處置收入和處置合同都應(yīng)交財務(wù)部門按照規(guī)定進行會計核算，并在財務(wù)報告中披露，以便完整反映單位收支情況，保證財務(wù)信息真實完整。目前，中央級科學(xué)事業(yè)單位年度部門決算和國有資產(chǎn)決算填報要求中，尚未對科研副產(chǎn)品處置收入信息的披露做出統(tǒng)一規(guī)定，有的單位將科研副產(chǎn)品收入作為“事業(yè)收入”填報，有的單位作為“其他收入”填報，甚至同一單位存在不同年份填報科目不一致的情況，導(dǎo)致會計信息可比性差，易造成會計報表使用者認識上的差誤。建議在部門決算報表和國有資產(chǎn)決算中將其作為“非稅收入中的國有資產(chǎn)處置收入”單獨填報，以便完整體現(xiàn)單位國有資產(chǎn)處置情況，同時在決算說明中應(yīng)要求披露自有和租賃實驗基地規(guī)模、種養(yǎng)殖品種、處置方式等事項，充分反映單位資產(chǎn)配置情況和使用效果，使得主管部門可以通過縱向和橫向比較分析可能存在的問題，并相應(yīng)提出監(jiān)管要求。

7.推進農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品處置公開制度。有必要將處置信息進行內(nèi)部公示公開，以公開促規(guī)范。近年來，內(nèi)部公示公開制度已在科研單位廣泛開展，如單位預(yù)決算、房屋出租出借、科技成果轉(zhuǎn)讓等事項均已在單位內(nèi)部進行公示公開。農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品作為一項國有資產(chǎn)，其處置活動也應(yīng)納入內(nèi)部公示公開范圍，而且農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品生長周期、可收獲數(shù)量、處置價格等信息具有較強專業(yè)性，資產(chǎn)管理等非專業(yè)人員難以正確判斷其數(shù)量、價值的合理性和處置方式的恰當(dāng)性，通過公示公開接受內(nèi)部監(jiān)督，可以不斷推進科研副產(chǎn)品管理規(guī)范化。

8.積極發(fā)揮內(nèi)部控制審計作用。內(nèi)控審計是完善內(nèi)部控制機制的重要手段，科研單位要充分發(fā)揮內(nèi)部審計人員的職能作用。農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品作為一項特殊生物資產(chǎn)，由于其品種多、周轉(zhuǎn)率快、流動性強，傳統(tǒng)的盤存審計方法成本較高以及難以獲取準(zhǔn)確的數(shù)據(jù)，因此在內(nèi)部審計中要加強控制過程審計，通過內(nèi)部控制制度設(shè)計和執(zhí)行兩方面審計來評價制度的有效性，審計中要采用詢問、檢查等方法判斷該類業(yè)務(wù)的“產(chǎn)生、授權(quán)、記錄、處理、報告”過程中各項控制措施是否有效，審查內(nèi)控措施是否貫穿業(yè)務(wù)活動全過程、流程是否規(guī)范完善等事項，對發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險隱患提出針對性改進建議。最后，在農(nóng)業(yè)科研副產(chǎn)品管理過程中，要廣泛聽取科研人員意見，控制措施既能滿足單位合理防范風(fēng)險的需要，也能與科研業(yè)務(wù)活動實際情況相適應(yīng)；控制手段的設(shè)計應(yīng)充分利用信息化技術(shù)，要將業(yè)務(wù)流程、控制流程納入單位信息管理系統(tǒng)中，實現(xiàn)相關(guān)信息的流轉(zhuǎn)和共享。