摘 要：本文主要以合并報表編制理論及相關(guān)問題研究為重點進行闡述，首先從所有權(quán)理論與對應問題、實體理論與對應問題、母公司理論與對應問題幾個方面深入說明并探討合并報表編制理論和相關(guān)問題概述，其次分析合并報表編制理論及相關(guān)問題的深入思考，包含調(diào)整企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)、明確合并報表理論發(fā)展方向，進一步完善合并報表編制理論相關(guān)體系，旨意在為相關(guān)研究提供參考資料。

關(guān)鍵詞：合并報表編制理論;相關(guān)問題;深入思考

合并報表可以提供有母子公司構(gòu)建的企業(yè)整體管理情況會計數(shù)據(jù)，要掌握控股公司的管理情況，要立足于控股公司和被控股子公司的會計報表和并基礎(chǔ)，全面適應企業(yè)管理單位增強對被控股企業(yè)管理的需求，更好地為企業(yè)發(fā)展提供參考數(shù)據(jù)。對于合并報表編制理論和對應問題，具體如下。

一、合并報表編制理論和相關(guān)問題概述

（一）所有權(quán)理論與對應問題。對于所有權(quán)理論，主要是編制合并會計報表過程中，既不關(guān)注企業(yè)內(nèi)部存有的法定控制關(guān)系，也不關(guān)注企業(yè)各個成員形成的經(jīng)濟實體，而是關(guān)注編制合并會計報表的企業(yè)給予另外企業(yè)經(jīng)濟活動產(chǎn)生的巨大影響所有權(quán)【1】。運用所有權(quán)理論，針對其擁有的企業(yè)資產(chǎn)負債以及當期產(chǎn)生的損益，要結(jié)合一定比例合并納入在會計報表體系中，也就是通過比例合并，發(fā)對企業(yè)所有權(quán)涉及的權(quán)益進行合并。

對于所有權(quán)理論背景下合并報表編制方式的特征，結(jié)合母公司在子公司存在的持股情況，把子公司現(xiàn)有的資產(chǎn)和負債等項目與合并報表結(jié)合起來。在購并期間轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸緝糍Y產(chǎn)的升值，結(jié)果或者減值結(jié)果，依據(jù)母公司的持股比例開展合并與攤銷項目【2】，給予購并期間產(chǎn)生的商譽結(jié)合受一起進行攤銷。企業(yè)內(nèi)部交易額和沒有落實的利潤，結(jié)合母公司實際的持股比例進行抵消。在編制期間沒有把屬于少數(shù)公司股東的權(quán)益，放置在合并報表范疇內(nèi)，因此在合并報表編制期間不會產(chǎn)生股東權(quán)益與收益項目。

除此之外，所有權(quán)理論存在一定問題：所有權(quán)理論僅僅凸顯所有者具備的財產(chǎn)，片面凸顯子公司屬于母公司的管理成果，因此合并報表顯示的企業(yè)集團范圍相對小一些。并且人為的把子公司資產(chǎn)、收入和負債內(nèi)容進行劃分【3】，缺少對應的經(jīng)濟意義。針對公司凈資產(chǎn)的處理，通過兩種計量屬性加以獲得，過于強調(diào)對子公司進行擁有，在一定程度上和經(jīng)濟實質(zhì)內(nèi)涵相違背。

（二）實體理論與對應問題。針對實體理論，子公司即便是母公司所購買的，然而其自身是不能夠被分割的有機結(jié)合體。表現(xiàn)幾個特征：首先，市場成分被子公司生產(chǎn)，涉及所有資產(chǎn)與負債情況：其次，商譽通過子公司對應的市場價值發(fā)展，通過所有股權(quán)加以分享;再次，子公司對應的少數(shù)股權(quán)是合并股權(quán)的內(nèi)容，獨立的凸顯在合并報表涉及的產(chǎn)權(quán)部分，并不是當作長期負債加以顯示;最后，少數(shù)股東應涉及子公司部分損益，當作合并凈收益在多個股東之間的不同利潤分配，以合并損益表的形式進行反映，并不是充當合并凈收益減性進行參考。

實體理論背景下合并報表編制的特征：把子公司現(xiàn)有的資產(chǎn)、收入和負債等項目全額統(tǒng)計，在合并報表中，在實際詬病期間發(fā)展的子公司凈資產(chǎn)升值與貶值項目，全部進行合并和分攤【4】。企業(yè)內(nèi)部交易額和沒有實現(xiàn)的利潤，全部被抵消。凈資產(chǎn)涉及的少數(shù)股東份額通過股東權(quán)益進行顯示，當期損益對應的股東份額通過股東收益結(jié)果顯示。股東權(quán)益歸屬企業(yè)所有者權(quán)益的組成部分，收益歸屬企業(yè)當期收益的組成部分。

除此之外，實體理論存在一定問題。主要是站在企業(yè)整體角度下思考，在思想與操作中存在可取之處，然而在實務處理上表現(xiàn)出問題。母公司得到子公司股權(quán)的計價結(jié)果，通過多數(shù)股權(quán)以及少數(shù)股權(quán)相一致的原則，處理方式是滿足子公司股權(quán)數(shù)量足夠多時，存在著一定不合理性。

（三）母公司理論與對應問題。所謂的母公司理論，站在控制視角下，母公司對于子公司的控制不只是局限在所有的部分，還涉及少數(shù)股權(quán)應該得到的份額方面，所以在合并報表編制中存在著子公司全部資產(chǎn)以及負債的內(nèi)容。編制方式存在的特征：把子公司資產(chǎn)、收入和負債等項目完全編制再合并報表中，在購并期間發(fā)生的子公司凈資產(chǎn)升職于貶值項目，立足于母公司的持股比例進行具體合并和分攤，給予購并期間發(fā)生的商譽，僅僅表示股東持有的子公司商譽，圍繞受益期進行攤銷。企業(yè)內(nèi)部所有的交易額要被完全抵消，沒有實現(xiàn)的利潤，要把母公司賬目上對應的為收獲損益加以排除。凈資產(chǎn)涉及的股東份額當作負債內(nèi)容，當期損益涉及的少數(shù)股東份額當作費用，股東各期得到的股利當作負債減少現(xiàn)象。

除此之外，母公司理論存在著問題。針對公司相同資產(chǎn)與負債項目圍繞兩種計價標準進行，母公司權(quán)益的部分內(nèi)容結(jié)合日公允價值完成計價，股東權(quán)益的部分內(nèi)容按照賬面價值完成計價【5】。此種處理手段凸顯著成本原則，然而造成子公司相同資產(chǎn)與負債項目的計價模式存在差異，引出合并資產(chǎn)負債表系統(tǒng)內(nèi)多個項目的計價內(nèi)容不屬于歷史成本，也不屬于公允價值。

二、合并報表編制理論及相關(guān)問題的深入思考

（一）調(diào)整企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)。對于企業(yè)股權(quán)實際結(jié)構(gòu)，國有股占據(jù)著較大優(yōu)勢，“抓大放小”是新時期合并報表編制的重要責任，所以應該在編制合并報表過程中體現(xiàn)合并主體對應的國有股權(quán)總數(shù)和收益情況。還包含為了調(diào)整生態(tài)環(huán)境和職工生活環(huán)境做出的貢獻;養(yǎng)老金與住房公積金的計提與應用信息;實施設(shè)備更新和產(chǎn)品開發(fā)成效等。

（二）明確合并報表理論發(fā)展方向。其一，立足于系統(tǒng)論，妥善管理全面和重點、繼承和創(chuàng)新等一系列辯證關(guān)系，以合并報表理論為主，思考多種類型理論的組成要素，形成完整的合并報表編制體系。其二，遵循“學習、系統(tǒng)整理、執(zhí)行、驗證、學習”的循環(huán)原則，通過合并報表編制對應的內(nèi)在邏輯，按照效益優(yōu)先的思想，明確合并報表理論結(jié)構(gòu)的遠期發(fā)展目標和近期發(fā)展目標，計劃性的實施與落實，最為關(guān)鍵的，是明確合并報表目標理論，也就是提供控制者決策時要運用的信息和數(shù)據(jù)【6】。其三，注重合并報表編制理論發(fā)展的多樣化與國際化。此種發(fā)展成為信息技術(shù)和跨國管理的必然趨勢。在未來，合并報表數(shù)據(jù)信息可能被事項法所提供，并不是濃縮的數(shù)據(jù)信息，這些信息內(nèi)容需要被公司控制者深入掌握，繼而加快國家會計理論到實務發(fā)展的過渡進程，全面給會計行業(yè)持續(xù)發(fā)展提供條件支撐。

結(jié)束語

綜上所述，合并報表編制理論及相關(guān)問題研究存在十分重要的顯示意義和價值，由于合并報表編制多個理論表現(xiàn)著優(yōu)勢與劣勢，所以在發(fā)展合并報表編制理論過程中，相關(guān)人員要明確理論組成要素和其他理論要素之間的關(guān)聯(lián)，確保合并報表編制體系足夠科學與完整，切合實際的評判與解釋合并報表實務，滿足社會環(huán)境的變化趨勢，全面給公司前進發(fā)展提供便捷條件。

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作者簡介：

吳超（1974年3月）男，漢族，河南息縣人，大專學歷，會計師，在中核陜西鈾濃縮有限公司財會部工作，研究方向：成本管控與合并報表。