謝娜娜

新收入準(zhǔn)則于2017年頒布，較之以往，其在諸多方面作出了重大的改進(jìn)，產(chǎn)生了較多變化。新收入準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)與方式，或是時(shí)段確認(rèn)收入等諸多方面提出了更高的要求，同時(shí)也與IFRS15保持了趨同性。新收入準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)已然是產(chǎn)生了諸多的影響，筆者將就此展開討論。文中首先對(duì)新舊準(zhǔn)則之間所存的差異進(jìn)行對(duì)比分析，然后再就新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的諸多影響進(jìn)行細(xì)致探討，最后則提出房地產(chǎn)企業(yè)的利益相關(guān)者如何應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則所產(chǎn)生的影響。

一、新舊收入準(zhǔn)則對(duì)比

新收入準(zhǔn)則在頒布并實(shí)施之后，其在諸多方面進(jìn)行了較大的改進(jìn)，對(duì)收入準(zhǔn)則進(jìn)行了完善，而新舊準(zhǔn)則之間的差異點(diǎn)是財(cái)會(huì)人員在實(shí)務(wù)中需著重 關(guān)注的，因此對(duì)新舊收入準(zhǔn)則之間所存差異進(jìn)行對(duì)比分析，是極有必要的。具體來講：其一，收入確認(rèn)模型。在舊收入準(zhǔn)則中，其采用的是兩種收入確認(rèn)模型并行的方式，根據(jù)企業(yè)所開展的業(yè)務(wù)具體的確定所要采用的收入確認(rèn)模型種類。一般來說企業(yè)可將自身的業(yè)務(wù)種類劃分為商品銷售的收入確認(rèn)以及建造合同或提供勞務(wù)的收入確認(rèn)。在銷售商品業(yè)務(wù)類型方面，其在確認(rèn)收入的過程中，主要是以風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移來確認(rèn)收入。而對(duì)于建造合同與提供勞務(wù)方面所取得的收入，需要根據(jù)完工進(jìn)度來進(jìn)行收入確認(rèn)。而在新收入準(zhǔn)則中，其主要的改變?cè)谟谝氩⒉捎昧藛我坏氖杖氪_認(rèn)模型，其對(duì)提供勞務(wù)或是銷售商品等不同的業(yè)務(wù)類型，不再作出明確的區(qū)分。新收入準(zhǔn)則所強(qiáng)調(diào)的是在取得商品控制權(quán)之后進(jìn)行收入確認(rèn);其二，控制權(quán)轉(zhuǎn)移。在新收入準(zhǔn)則中，其將過往的收入準(zhǔn)則中所規(guī)定的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移，更改為控制權(quán)轉(zhuǎn)移。新收入準(zhǔn)則，對(duì)于過往準(zhǔn)則中的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移模型，并沒有完全的棄用。其在控制權(quán)轉(zhuǎn)移下，仍舊是作為控制權(quán)轉(zhuǎn)移的一個(gè)重要參考指標(biāo)，新收入準(zhǔn)則中控制權(quán)轉(zhuǎn)移的規(guī)定，較之以往更為清晰、準(zhǔn)確。而舊準(zhǔn)則中風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬的形式會(huì)隨著交易形式的多樣化，導(dǎo)致報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移原則在進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)變得更難以定義;其四，控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)點(diǎn)與時(shí)段的確認(rèn)。在新收入準(zhǔn)則中，對(duì)于控制權(quán)轉(zhuǎn)移的時(shí)點(diǎn)與時(shí)段認(rèn)定方面進(jìn)行了準(zhǔn)明確的規(guī)定，并給出了三項(xiàng)條件用于判斷服務(wù)或商品在某一時(shí)段內(nèi)進(jìn)行了控制權(quán)轉(zhuǎn)移的判定。

二、新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)所產(chǎn)生的影響

（一）新收入準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)產(chǎn)生的影響

在舊收入準(zhǔn)則中，其是以“風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬的轉(zhuǎn)移”作為收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。而在新收入準(zhǔn)則的規(guī)定中，是以“控制權(quán)的轉(zhuǎn)移”作為收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步規(guī)范了收入確認(rèn)分為在某一時(shí)段內(nèi)確認(rèn)與在某一時(shí)點(diǎn)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。此方面規(guī)定的更改會(huì)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)確認(rèn)收入的時(shí)間產(chǎn)生較為直接的影響。在舊收入準(zhǔn)則的規(guī)定中，房地產(chǎn)企業(yè)在開展房產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)時(shí)一般是分為期房銷售與現(xiàn)房銷售，其收入均是集中在某一時(shí)點(diǎn)來進(jìn)行確認(rèn)的。但是在新收入準(zhǔn)則中，房地產(chǎn)企業(yè)的期房銷售業(yè)務(wù)與現(xiàn)房銷售業(yè)務(wù)需要進(jìn)行分開處理：現(xiàn)房銷售業(yè)務(wù)由于其收入是不符合在某一時(shí)段內(nèi)進(jìn)行收入確認(rèn)的規(guī)定，由此其仍舊是以某一時(shí)點(diǎn)來進(jìn)行確認(rèn)收入;而對(duì)于期房銷售業(yè)務(wù)來說，需要對(duì)其合同條款進(jìn)行評(píng)估，以此來確定企業(yè)所需要進(jìn)行的履約義務(wù)是否符合在一段時(shí)間內(nèi)進(jìn)行收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。如若符合相關(guān)條件，那么房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)，其收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)相較于舊收入準(zhǔn)則會(huì)更早。此外，由于新收入準(zhǔn)則中所規(guī)定的能夠在時(shí)段內(nèi)進(jìn)行收入確認(rèn)，此種方式的出現(xiàn)會(huì)幫助部分房地產(chǎn)企業(yè)針對(duì)性的在某一時(shí)間段內(nèi)進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的選取，進(jìn)而使房地產(chǎn)企業(yè)將收入與利潤(rùn)之間的關(guān)系進(jìn)行梳理，使其更為平滑，實(shí)現(xiàn)盈余管理。

（二）新收入準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響

其一，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表列示產(chǎn)生的影響。在舊收入準(zhǔn)則中，對(duì)于“存貨”項(xiàng)目來說，其中包含了房地產(chǎn)企業(yè)在某一時(shí)段內(nèi)開發(fā)項(xiàng)目的確認(rèn)收入。在新收入準(zhǔn)則的影響下，此方面業(yè)務(wù)的成本應(yīng)當(dāng)由“存貨”中轉(zhuǎn)出，在“合同資產(chǎn)”項(xiàng)目中進(jìn)行列示。相應(yīng)的，這就會(huì)導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)“存貨”項(xiàng)目列示金額的減少。另外一方面，期房銷售作為房地產(chǎn)企業(yè)的主要業(yè)務(wù)之一，其在舊收入準(zhǔn)則中的“預(yù)售款項(xiàng)”在期房銷售業(yè)務(wù)中占據(jù)著重要位置。而在新收入準(zhǔn)則中，增設(shè)了“合同資產(chǎn)”科目，由此，“預(yù)售款項(xiàng)”中屬于“企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對(duì)價(jià)而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)”的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入到“合同負(fù)債”項(xiàng)目中，這也就導(dǎo)致“預(yù)收賬款”列示金額的減少。而在之后，隨著企業(yè)履約義務(wù)的不斷開展，與其相應(yīng)的對(duì)價(jià)則可轉(zhuǎn)入到“收入”中;其二，對(duì)利潤(rùn)表產(chǎn)生的影響。在新收入準(zhǔn)則的影響下，“收入”、“成本”以及“利潤(rùn)”等科目的列示均發(fā)生了一定的變化。在舊收入準(zhǔn)則中，房地產(chǎn)企業(yè)主要是以某一時(shí)點(diǎn)來進(jìn)行收入確認(rèn)的。而在新收入準(zhǔn)則的影響下，房地產(chǎn)企業(yè)可能在期房銷售業(yè)務(wù)中，存在符合一段時(shí)間內(nèi)進(jìn)行的收入確認(rèn)，并且能夠進(jìn)行同期結(jié)轉(zhuǎn)成本的項(xiàng)目。因此，對(duì)于此類項(xiàng)目，隨著企業(yè)自身履約進(jìn)度的推進(jìn)，房地產(chǎn)企業(yè)便可對(duì)相應(yīng)的收入進(jìn)行確認(rèn)，但這可能也會(huì)導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)在利潤(rùn)表中所列示的利潤(rùn)金額與收入成本較之舊收入準(zhǔn)則有所不同。另外一方面，新收入準(zhǔn)則也會(huì)給企業(yè)的利潤(rùn)表帶來一定層度的負(fù)面影響。例如，在上述項(xiàng)目中，由于在進(jìn)行利潤(rùn)表項(xiàng)目確認(rèn)的過程中，其在進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量時(shí)會(huì)受到履約進(jìn)度的影響。而在房地產(chǎn)企業(yè)中，需以投入法來進(jìn)行履約進(jìn)度的確認(rèn)，這就進(jìn)一步要求企業(yè)自身需精確計(jì)量各期的累計(jì)成本發(fā)生額，并準(zhǔn)確估計(jì)成本總額。在此方面，要求房地產(chǎn)企業(yè)有著較高準(zhǔn)確性的預(yù)算，并促使企業(yè)中監(jiān)理、施工以及設(shè)計(jì)等部門進(jìn)行緊密合作與彼此協(xié)調(diào)。如若在此方面未能做好相關(guān)工作，就可能導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)所預(yù)估的履約進(jìn)度存有偏差，進(jìn)而導(dǎo)致成本結(jié)轉(zhuǎn)與收入確認(rèn)的不準(zhǔn)確，導(dǎo)致利潤(rùn)表質(zhì)量的降低。

（三）對(duì)經(jīng)營(yíng)管理產(chǎn)生的影響

其一，合同管理與銷售定價(jià)管理。在新收入準(zhǔn)則中，其更為注重的是基于客戶合同確認(rèn)收入。由此我們能夠認(rèn)識(shí)到合同對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)的重要性，但由于房地產(chǎn)企業(yè)存在的銷售合同數(shù)量較多，合同中所包含的各項(xiàng)條款對(duì)企業(yè)收入的確認(rèn)也會(huì)產(chǎn)生直接的影響。因此房地產(chǎn)企業(yè) 中的銷售部門、法務(wù)部門以及財(cái)務(wù)部門要做好彼此的協(xié)調(diào)配合，對(duì)銷售合同中的各項(xiàng)條款進(jìn)行梳理與總結(jié)。以新收入準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，將合同中存在不妥與爭(zhēng)議的地方進(jìn)行合理的調(diào)整;其二，風(fēng)險(xiǎn)控制管理。房地產(chǎn)企業(yè)其自身資金較為密集，在項(xiàng)目的建設(shè)階段需投入大量的資金。且房產(chǎn)項(xiàng)目建設(shè)周期較長(zhǎng)，這就會(huì)導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)可能會(huì)發(fā)生融資困難以及資金回流緩慢等問題。因此，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)來說，其風(fēng)險(xiǎn)控制的要點(diǎn)人需對(duì)資金管理方面加大力度。而在新收入準(zhǔn)則的影響下，各項(xiàng)收入是以合同為基礎(chǔ)來進(jìn)行確認(rèn)的，但在與客戶簽訂合同的過程中，可能會(huì)受到多方面因素的影響。例如客戶自身的信譽(yù)狀況，合同法相關(guān)規(guī)定，或是一些不可抗力事件的發(fā)生等。這些特殊情況的存在，都有可能導(dǎo)致違約的發(fā)生。這也進(jìn)一步要求房地產(chǎn)企業(yè)在風(fēng)險(xiǎn)控制的過程中，還需注重合同違約風(fēng)險(xiǎn)的存在。與此同時(shí)，在新收入準(zhǔn)則中，履約進(jìn)度的估計(jì)以及控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等均需要房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷，由此，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管控需注重新收入準(zhǔn)則實(shí)際運(yùn)用過程中可能存在的風(fēng)險(xiǎn);其三，投融資管理。新收入準(zhǔn)則在具體實(shí)施之后，其對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)不僅在收入確認(rèn)方面產(chǎn)生較大影響，同時(shí)，也有可能會(huì)對(duì)企業(yè)的成本確認(rèn)產(chǎn)生諸多影響。在新收入準(zhǔn)則的影響下，部分會(huì)計(jì)要素的金額已然是發(fā)生了較大的變化，這就可能使得企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率、流動(dòng)比率等諸多財(cái)務(wù)指標(biāo)發(fā)生改變，這些因素的存在會(huì)直接影響到房地產(chǎn)企業(yè)的融資管理。此外，收入確認(rèn)方法的變化，可能會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生影響，進(jìn)而會(huì)對(duì)企業(yè)自身的投資決策造成影響。比如，對(duì)于符合在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入的項(xiàng)目來說，其項(xiàng)目自身的回收期以及盈利能力等要素的衡量，必然會(huì)受到新收入準(zhǔn)則的影響。某些與之關(guān)聯(lián)的會(huì)計(jì)要素的數(shù)值，使企業(yè)自身的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生一定的波動(dòng)，進(jìn)而會(huì)使企業(yè)的一些投資決策產(chǎn)生變更。

三、房地產(chǎn)企業(yè)的利益相關(guān)者如何應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則所產(chǎn)生的影響

其一，管理者方面。由于受到新收入準(zhǔn)則的影響，房地產(chǎn)企業(yè)管理首先需注重對(duì)銷售合同的管理。管理者需集合企業(yè)中的財(cái)務(wù)人員、法律人員以及銷售人員共同對(duì)現(xiàn)有銷售合同中的條款進(jìn)行審查與研究，對(duì)權(quán)利義務(wù)規(guī)定模糊的條款、收款權(quán)方面不清楚的條款進(jìn)行調(diào)整，梳理并制定新的銷售合同，并在集團(tuán)內(nèi)部進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn)。其次則是需要外聘相關(guān)專家對(duì)新收入準(zhǔn)則的影響范圍進(jìn)行評(píng)估，其不僅限于收入確認(rèn)與合同制定兩方面，要從企業(yè)整體角度進(jìn)行考量，如內(nèi)部控制、績(jī)效評(píng)價(jià)以及信息系統(tǒng)等諸多方面可能產(chǎn)生的影響進(jìn)行評(píng)估。最后則是企業(yè)需培養(yǎng)既懂法律又懂財(cái)務(wù)的復(fù)合型人才，來處理關(guān)鍵環(huán)節(jié)業(yè)務(wù)，幫助企業(yè)在新收入準(zhǔn)則的影響下規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，提高自身經(jīng)營(yíng)效率;其二，股東方面。在現(xiàn)代企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)中多是采用兩權(quán)分離的模式，但是經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)的分離可能會(huì)存在一定的弊端，經(jīng)營(yíng)者可能會(huì)使用手中權(quán)利在股東不知情的狀況下謀取私利，因此對(duì)于股東方面來講，由于新收入準(zhǔn)則所帶來的諸多政策變化，其需要密切的關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告中所反映出的企業(yè)財(cái)務(wù)信息，對(duì)新收入準(zhǔn)則下所產(chǎn)生的諸多影響進(jìn)行深入的思考，避免股東利益受到損害;其三，債權(quán)人方面。新收入準(zhǔn)則中所規(guī)定的在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入的原則能夠更為貼切的反映出房地產(chǎn)企業(yè)獲取收入的狀態(tài)，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)企業(yè)當(dāng)前狀況的反映更為及時(shí)，因此債權(quán)人需著重的關(guān)注企業(yè)財(cái)務(wù)信息，及時(shí)跟進(jìn)了解新收入準(zhǔn)則下房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)政策變化，以此來更好的解讀各項(xiàng)財(cái)務(wù)信息，避免企業(yè)出現(xiàn)無法清償債權(quán)的狀況發(fā)生，導(dǎo)致自身遭受財(cái)產(chǎn)損失。

四、結(jié)語

總體來講，新收入準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)所產(chǎn)生的影響還是較大的。但新收入準(zhǔn)則的頒布統(tǒng)一了收入確認(rèn)，并進(jìn)一步提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，進(jìn)而能夠使房地產(chǎn)企業(yè)在面對(duì)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展、業(yè)務(wù)模式不斷更新的今天，能夠具備更強(qiáng)的適應(yīng)性。房地產(chǎn)企業(yè)通過對(duì)新收入準(zhǔn)則的科學(xué)合理解讀與應(yīng)用，能夠進(jìn)一步的保障企業(yè)健康與穩(wěn)定發(fā)展。

（作者單位：湖南百益置業(yè)有限公司）