□文/王欣安 增龍

（黑龍江八一農(nóng)墾大學(xué)經(jīng)濟管理學(xué)院黑龍江·大慶）

［提要］近年來，農(nóng)業(yè)上市公司財務(wù)造假事件層出不窮，從“銀廣夏”、“藍(lán)田股份”、“綠大地”和“萬福生科”再到“獐子島”事件，反映出我國農(nóng)業(yè)上市公司的內(nèi)部控制可能存在缺陷。而良好的內(nèi)部控制體系能夠保護資產(chǎn)的安全與完整，同時能夠保障企業(yè)的正常有序運營，對于企業(yè)存在的舞弊行為也能夠及時發(fā)現(xiàn)并制止。所以，在經(jīng)濟高速發(fā)展的新時代，建立和完善有效的內(nèi)部控制體系對我國農(nóng)業(yè)上市公司來說迫在眉睫。

一、引言

我國是農(nóng)業(yè)大國，農(nóng)業(yè)是整個國民經(jīng)濟的基礎(chǔ)，在我國經(jīng)濟發(fā)展中占有舉足輕重的地位。隨著國民經(jīng)濟的快速增長和國家對農(nóng)業(yè)的大力支持，愈來愈多的農(nóng)業(yè)企業(yè)紛紛選擇上市來提升公司競爭力和企業(yè)價值。就目前來說，我國農(nóng)業(yè)上市公司的數(shù)量還比較少，我國上市公司已達(dá)4，100家，居全球第三位，其中農(nóng)業(yè)上市公司僅174家。農(nóng)業(yè)上市公司數(shù)量占比雖然不高，但其財務(wù)舞弊現(xiàn)象占比卻遠(yuǎn)高于其他非農(nóng)業(yè)上市公司。究其原因，首先這與農(nóng)業(yè)上市公司自身存在的固有限制是分不開的。比如，農(nóng)業(yè)上市公司的核心資產(chǎn)是消耗性生物資產(chǎn)，這類資產(chǎn)容易受到自然環(huán)境的影響，不受人為的控制，使得資產(chǎn)容易出現(xiàn)經(jīng)濟利益不確定的情況；農(nóng)業(yè)上市公司資產(chǎn)管控難度大，大量的現(xiàn)金交易難以核查，與農(nóng)民的交易無發(fā)票，難以計量和盤點，使得資產(chǎn)的管理具有高風(fēng)險性。其次，與農(nóng)業(yè)上市公司沒有有效的內(nèi)部控制體系有關(guān)。目前，我國大部分企業(yè)還沒有比較完備、系統(tǒng)的內(nèi)部控制體系，尤其是在農(nóng)業(yè)上市公司，內(nèi)部控制體系的構(gòu)建沒有引起公司管理層的高度重視，使得很多農(nóng)業(yè)上市公司財務(wù)造假事件頻出。企業(yè)應(yīng)該高度重視公司內(nèi)部控制體系的建立和完善，良好的內(nèi)部控制體系能夠規(guī)范企業(yè)經(jīng)營環(huán)境，提高企業(yè)的經(jīng)營效果和效率，防范企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險，保護企業(yè)財產(chǎn)安全，提高財務(wù)報告信息的真實完整性，減少財務(wù)造假事件的發(fā)生，切實保護投資者的權(quán)益。

本文以獐子島股份有限公司為例，從內(nèi)部控制五要素入手分析農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制存在的問題，并且針對這些問題提出建議。以此提升農(nóng)業(yè)上市公司在新時代新形勢下的競爭力，促進企業(yè)又好又快發(fā)展。

二、“獐子島”事件概述

（一）公司簡介。獐子島股份有限公司是一家農(nóng)業(yè)上市公司，是農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化國家重點龍頭企業(yè)，是中國首家獲得MSC蝦夷扇貝漁場認(rèn)證的企業(yè)。公司在2006年9月28日上市，并創(chuàng)造中國農(nóng)業(yè)第一個百元股，是以水產(chǎn)養(yǎng)殖為主、育苗為輔的綜合性海洋公司，被譽為“海底銀行”、“黃海明珠”。公司主營海水養(yǎng)殖、海鮮產(chǎn)品、海洋牧場等業(yè)務(wù)，主要產(chǎn)業(yè)集中在消耗性生物資產(chǎn)上。

（二）事件經(jīng)過

第一次“扇貝出逃”事件：2014年10月30日晚，獐子島公司發(fā)布公告稱受冷水團影響公司在2011年和2012年底播的105.64畝蝦夷扇貝絕收，造成了公司資產(chǎn)減值。前三季業(yè)績“大變臉”，2014年度由預(yù)告盈利變?yōu)樘潛p，當(dāng)年巨虧11.89億元，造成股價大跌，使投資者遭受了重大損失。獐子島一夜之間變身“藍(lán)海股份第二”，飽受世人詬病。

第二次“扇貝出逃”事件：2018年1月30日，獐子島公司像四年前一樣突然發(fā)布公告聲稱扇貝出現(xiàn)異常，與2014年不一樣的是，公司聲稱這次受災(zāi)不是受冷水團的影響，而是由于海水水溫升高，導(dǎo)致海洋生物驟減，扇貝餌料不足，導(dǎo)致扇貝大面積減產(chǎn)。同樣，在此次事件中，公司由2017年預(yù)計的盈利0.9億～1.1億元轉(zhuǎn)為虧損5.3億～7.2億元。

第三次“扇貝出逃”事件：2019年4月27日，獐子島公司發(fā)布第一季度報告稱，受2018年海洋牧場災(zāi)害影響，扇貝殼收貨資源減少，獐子島公司業(yè)績再次出現(xiàn)斷崖式下跌，2019年第一季度虧損4，314萬元。

第四次“扇貝出逃”事件：2019年11月，獐子島公司根據(jù)秋季抽測的情況，表示2017年和2018年底播的蝦夷扇貝大面積死亡，死亡率高達(dá)80%，造成了重大的存貨減值風(fēng)險，獐子島公司經(jīng)營業(yè)績再次出現(xiàn)大額虧損。

六年四次“扇貝走失”事件不僅揭示了獐子島公司的內(nèi)部控制存在重大問題，同時也暴露出了我國農(nóng)業(yè)上市公司的內(nèi)部控制體系建設(shè)的不足。獐子島公司六年內(nèi)多次出現(xiàn)扇貝死亡事件，扇貝不是被凍死就是被熱死，不禁讓人對其財務(wù)信息的真實性產(chǎn)生懷疑，用自然災(zāi)害原因掩蓋造成損失的真正原因，嚴(yán)重?fù)p害了投資者的利益。

三、獐子島公司內(nèi)部控制存在的問題

（一）內(nèi)部環(huán)境角度

1、控制環(huán)境不穩(wěn)定。獐子島作為農(nóng)業(yè)上市公司的龍頭企業(yè)，卻頻繁更換總經(jīng)理等高層管理人員，向外界傳遞了不利信號，在一定程度上反映出企業(yè)不能為員工提供穩(wěn)定工作環(huán)境，進而影響投資者決策，不利于企業(yè)吸引投資者投資，進而影響公司長遠(yuǎn)發(fā)展。其次，每個人的經(jīng)營理念不同，新上任的高層管理人員可能會更改原來的發(fā)展戰(zhàn)略，不利于公司塑造穩(wěn)定的企業(yè)文化。

2、公司股權(quán)高度集中。政企不分是公司經(jīng)營管理中的大忌，獐子島的前身是村鎮(zhèn)集體企業(yè)，在2006年才上市改為股份制企業(yè)，很容易出現(xiàn)政企不分的現(xiàn)象。由表1可以看出，公司的第一、三、四、九大股東有較強的關(guān)聯(lián)性，均為當(dāng)?shù)卣髽I(yè)，共持公司股份高達(dá)45.15%，接近絕對控股界限（50%）。作為第五大股東的獐子島公司董事長吳厚剛也曾經(jīng)擔(dān)任大連市獐子島鎮(zhèn)黨委書記，反映出大股東要么背靠政府，要么在政府任職，一股獨大現(xiàn)象嚴(yán)重。股權(quán)的高度集中，使得企業(yè)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上，內(nèi)部控制可能會出現(xiàn)失衡，董事會、監(jiān)事會和股東大會形同虛設(shè)，不能對公司各部門、組織之間形成有效的制衡機制，容易導(dǎo)致公司“一言堂”，決策失誤的可能性增加。（表1）

表1 獐子島公司各股東持股比例一覽表

3、組織結(jié)構(gòu)不合理。獐子島公司董事長、總經(jīng)理二職合一，這不符合會計上職責(zé)分離的要求，破壞了董事會和經(jīng)理層相互制衡的機制，使得各部門的獨立性得不到保護，監(jiān)事會無法充分履行其監(jiān)督職能。此外，由于公司董事長權(quán)利巨大，公司存在用人唯親的問題，裙帶關(guān)系明顯。比如，董事長弟弟吳厚記負(fù)責(zé)采購業(yè)務(wù)，外甥劉強擔(dān)任集團（榮成）食品有限公司總經(jīng)理，這樣的管理層結(jié)構(gòu)相對來說比較松散，難以監(jiān)管。綜上來說，獐子島公司組織架構(gòu)雖然相對完整，但是由于權(quán)力的高度集中以及管理層之間或多或少存在親屬關(guān)系，使得董事會、監(jiān)事會和股東大會形同虛設(shè)，內(nèi)部控制體系建設(shè)受到阻礙。

（二）風(fēng)險評估角度

1、風(fēng)險評估體系不健全。受自然環(huán)境因素影響，農(nóng)業(yè)企業(yè)很多都要“靠天吃飯”，風(fēng)險評估對農(nóng)業(yè)上市公司來說至關(guān)重要。針對獐子島公司，其存貨主要集中在消耗性生物資產(chǎn)上，其主要產(chǎn)品扇貝的養(yǎng)殖產(chǎn)量會受到海底水文環(huán)境、自然災(zāi)害、種苗質(zhì)量和養(yǎng)殖面積等因素的影響，不確定性因素較多，經(jīng)營風(fēng)險也較大。而獐子島公司并沒有正確的風(fēng)險認(rèn)知，忽視風(fēng)險管理的重要性，沒有建立完備且有效的風(fēng)險評估體系，在風(fēng)險管理方面的專業(yè)人才也比較少，不能在風(fēng)險發(fā)生時及時采取有效措施來應(yīng)對風(fēng)險。雖然公司已經(jīng)構(gòu)建了北黃海冷水團監(jiān)測潛標(biāo)網(wǎng)，但事實上是在冷水團真正來襲時，監(jiān)測潛標(biāo)網(wǎng)并未作出任何反應(yīng)，給公司資產(chǎn)帶來了巨大損失。沒有風(fēng)險預(yù)警方案，也暴露獐子島公司內(nèi)部控制上的嚴(yán)重缺陷。總的來說，目前我國農(nóng)業(yè)上司公司由于技術(shù)水平有限且自然風(fēng)險難監(jiān)控等因素，還沒有建立起有效、完備的風(fēng)險評估體系，農(nóng)業(yè)上市公司將面臨巨大的經(jīng)營風(fēng)險。

2、融資結(jié)構(gòu)有問題。近年來，獐子島公司主要依靠籌資活動獲取大量現(xiàn)金流來擴大養(yǎng)殖面積，而獐子島所營產(chǎn)品都是生長周期比較長（三年），短時間內(nèi)難以盈利，且不確定因素多，這樣就會造成一種資不抵債的現(xiàn)象發(fā)生。獐子島公司在融資過程中過分依賴短期債務(wù)，沒有利用好長期借款方式，導(dǎo)致公司融資成本高，財務(wù)風(fēng)險大，不利于公司長遠(yuǎn)發(fā)展。此外，過度依賴融資維持企業(yè)運營，盲目擴張，不僅會給企業(yè)帶來較高的流動負(fù)債，也會給企業(yè)帶來非常大的財務(wù)風(fēng)險和運營風(fēng)險。

（三）控制活動方面

1、采購和底播過程不透明。采購方面，公司未制定科學(xué)合理的采購機制。采購業(yè)務(wù)由董事長三弟吳厚記負(fù)責(zé)，在采購過程中通常會利用職務(wù)之便收受賄賂，在種苗中摻雜石頭，以次充好，種苗的質(zhì)量大打折扣。此外，大部分種苗從當(dāng)?shù)剞r(nóng)民手中收購，無法保證每箱種苗都得到檢查，其質(zhì)量也得不到保證。底播方面，獐子島公司盲目擴大養(yǎng)殖面積，由于技術(shù)上的限制，公司在投苗時對種苗難以監(jiān)控，播種由員工自主進行，沒有監(jiān)控設(shè)備，也沒有第三方監(jiān)督，采購人員以次充好的可能性會加大。在養(yǎng)殖過程中，公司對蝦夷扇貝的生長環(huán)境及生長狀況同樣無法監(jiān)控，所以存在質(zhì)量問題的苗就會影響產(chǎn)量，進而影響公司效益。

2、存貨成本難計量。對于消耗性生物資產(chǎn)，國際上采用公允價值計量模式。而獐子島公司采用歷史成本計量，成本入賬后不受市場因素的影響。而消耗性生物資產(chǎn)的生長周期比較長，采用歷史成本計量在結(jié)轉(zhuǎn)時可能會出現(xiàn)與市場價值不符的情況出現(xiàn)，進而導(dǎo)致財務(wù)報表數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，影響公司管理層的決策。

（四）信息與溝通方面

1、外部信息披露不及時。獐子島公司雖然在每次扇貝絕收之后都發(fā)布了有關(guān)公告，但都未在規(guī)定時間內(nèi)進行披露，僅在損失發(fā)生后作出公告給予解釋，卻沒有詳細(xì)的審查報告，刻意回避媒體采訪，給出的解釋又不被社會各界信服，不僅給企業(yè)造成嚴(yán)重?fù)p失，更影響了投資者的進一步?jīng)Q策。

2、內(nèi)部信息傳遞效率有待提高。獐子島對外披露信息不及時的情況也同樣發(fā)生在公司內(nèi)部，公司管理層幾次在作出公告前并未向有關(guān)監(jiān)事作出任何通報，僅在董事會召開前一晚向其傳遞年報資料，導(dǎo)致其監(jiān)督權(quán)受限，無法有效行使監(jiān)事會的監(jiān)督職權(quán)，公司內(nèi)部運營存在風(fēng)險。

（五）監(jiān)督方面。獐子島的內(nèi)部控制制度設(shè)計相對合理，有專門的內(nèi)部審計部門，但在實際執(zhí)行上卻受到很多限制，比如公司在存貨監(jiān)盤過程中對存在異議的指標(biāo)未引起高度重視，因此不能預(yù)判到蝦夷扇貝存貨可能發(fā)生的重大異常情況，造成期末存貨突然性地大規(guī)模計提存貨跌價準(zhǔn)備，對公司凈利潤產(chǎn)生了巨大影響。其次，由于農(nóng)業(yè)企業(yè)存貨的特殊性，其審計程序往往流于形式。獐子島公司養(yǎng)殖面積比較廣闊，審計盤存相對困難，在審計過程中，往往會采用抽樣審計程序，但抽樣面積遠(yuǎn)小于養(yǎng)殖面積，且所選取的抽樣范圍是由被審計單位指定的，審計范圍受限。且會計師事務(wù)所在很多時候由于這些固有限制，審計成本等原因，對存貨的監(jiān)盤都不重視，往往會派一些沒有經(jīng)驗的審計助理或?qū)嵙?xí)生過去進行存貨監(jiān)盤，而審計助理和實習(xí)生的專業(yè)知識、審計經(jīng)驗又不足，往往會聽信于被審計單位的意見，無法保證審計質(zhì)量和審計數(shù)據(jù)的真實性，最終使得盤存結(jié)果存在很大的不確定性。

四、獐子島公司內(nèi)部控制完善建議

（一）塑造良好的內(nèi)部控制環(huán)境

1、重視人才儲備和培養(yǎng)。建立績效與薪酬獎勵機制，保持經(jīng)理層職位的穩(wěn)定性，減少人員變更，塑造穩(wěn)定的公司形象。適當(dāng)采用股權(quán)激勵政策，讓員工持股，將員工利益與企業(yè)利益掛鉤，讓員工積極參與到公司運營中來。

2、完善公司組織結(jié)構(gòu)，合理安排股權(quán)。避免權(quán)利高度集中“一股獨大”，適當(dāng)減持大股東持股，形成有效地股權(quán)制衡機制，充分發(fā)揮董事會、監(jiān)事會和股東大會的職能，使董事會的決策更具合理性。

3、分權(quán)設(shè)立職業(yè)經(jīng)理人。權(quán)力過于集中容易形成“一言堂”，公司決策掌握在一人手中，決策失誤的可能性增加，不利于公司長治久安。董事長與管理層應(yīng)該相互分離，聘請職業(yè)經(jīng)理人，保證二者的獨立性，形成有效的監(jiān)督制衡。

（二）建立有效的風(fēng)險評估體系

1、建立健全風(fēng)險預(yù)警和評估機制。在當(dāng)前供給側(cè)改革的大環(huán)境下，機遇和挑戰(zhàn)是并存的，我們應(yīng)該強化企業(yè)的風(fēng)險管理意識，建立風(fēng)險評估預(yù)警管理部門，引進專業(yè)的風(fēng)險管理人才，制定合適的風(fēng)險檢查表將風(fēng)險定量化，識別、應(yīng)對、評估風(fēng)險；完善風(fēng)險披露機制，對已識別出的風(fēng)險進行及時披露，防止隱瞞重大不利信息。

2、優(yōu)化融資結(jié)構(gòu)。上市公司具有良好的融資結(jié)構(gòu)不僅能為公司的發(fā)展提供充足的資金來源，提高公司的競爭能力，更能為公司降低融資成本，減少財務(wù)風(fēng)險。對農(nóng)業(yè)上市公司來說，融資結(jié)構(gòu)要符合上市公司行業(yè)特點，融資渠道要多元化，可以減少短期負(fù)債，適當(dāng)增加長期借款。

（三）增強控制活動力度

1、建立健全采購和播種監(jiān)管制度。采購環(huán)節(jié)建立嚴(yán)格的審批制度，領(lǐng)用環(huán)節(jié)做到誰領(lǐng)取誰負(fù)責(zé)，播種環(huán)節(jié)安裝監(jiān)控設(shè)備或找第三方監(jiān)督，同時在招聘環(huán)節(jié)上重視員工道德素質(zhì)的考察，加強培訓(xùn)，從源頭上控制采購和播種環(huán)節(jié)的舞弊行為。

2、加強存貨管理和計量基礎(chǔ)。存貨的正確計量關(guān)乎公司會計信息的真實性，為了實現(xiàn)公司可持續(xù)發(fā)展，公司內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注存貨的管理與計量，建立存貨管理制度，嚴(yán)格按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定確定計價基礎(chǔ)，避免由于計量基礎(chǔ)的不同，導(dǎo)致財務(wù)報表數(shù)據(jù)的不真實。

（四）加強信息溝通。在信息化迅猛發(fā)展的大數(shù)據(jù)時代，企業(yè)應(yīng)該跟上時代發(fā)展的步伐，創(chuàng)立信息傳遞機制，引進先進的信息系統(tǒng)，增強各部門之間的信息傳遞及外部的信息披露。獐子島公司要想實現(xiàn)企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展，必須要加強企業(yè)內(nèi)部各部門之間的信息溝通和企業(yè)外部的信息傳遞，保證內(nèi)部信息傳遞效率，加強外部信息披露范圍，及時對外報告，不要刻意隱瞞風(fēng)險，定期披露，提高信息對外披露的質(zhì)量，減少由于信息不對稱造成的財務(wù)風(fēng)險，降低企業(yè)損失，維護投資者的利益。

（五）增強內(nèi)部監(jiān)督，規(guī)范外部審計

1、內(nèi)部審計部門應(yīng)在存貨方面設(shè)立專門的監(jiān)察機制，對公司每次存貨盤點起到監(jiān)督作用。同時，加強監(jiān)事會的職能，保證監(jiān)事會的獨立性地位不受侵犯，使監(jiān)事會能夠充分履行職能。重視對監(jiān)事培訓(xùn)，使其在專業(yè)能力上必須勝任。

2、建立內(nèi)部控制評價機制。首先，公司可以對自身的內(nèi)部控制進行自查，制定內(nèi)部控制自評報告，防止內(nèi)部控制流于形式；其次，可以建立內(nèi)部舉報獎勵機制，完善激勵措施，鼓勵內(nèi)部人員舉報公司運營中的違法行為，保障內(nèi)部控制的有效實施。

3、提高外部審計質(zhì)量。首先，注冊會計師應(yīng)保持自身的獨立性，努力提升專業(yè)水平，具備相應(yīng)的執(zhí)業(yè)能力；其次，要秉持應(yīng)有的職業(yè)道德，遵守法律和行業(yè)法規(guī)，同時在工作中保持職業(yè)懷疑，嚴(yán)格遵循審計程序，遇到困難時，不要考慮審計成本，要執(zhí)行替代審計程序或?qū)で笙嚓P(guān)領(lǐng)域的專家?guī)椭畲笙薅鹊靥岣邔徲嫈?shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。

五、結(jié)論及啟示

有效的內(nèi)部控制體系是企業(yè)得以實現(xiàn)長遠(yuǎn)發(fā)展的基石。本文通過對獐子島公司內(nèi)部控制問題分析發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制質(zhì)量低不能對公司經(jīng)營活動形成有效約束，使得董事會、監(jiān)事會和股東大會不能充分履行職能，形同虛設(shè)。綜上，關(guān)于農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制體系的建設(shè)，尚有許多問題需要攻克，公司應(yīng)結(jié)合自身的優(yōu)勢和局限性，在建設(shè)內(nèi)部控制體系過程中，不能盲目照抄照搬其他非農(nóng)業(yè)上市公司的經(jīng)驗，只能借鑒，取其精華，去其糟粕，建設(shè)適合自身的內(nèi)部控制體系。（通訊作者：安增龍）