□文/張 緣 魏育紅

（徐州工程學(xué)院金融學(xué)院 江蘇·徐州）

［提要］“數(shù)字經(jīng)濟(jì)”時(shí)代，在為人們帶來(lái)便利的同時(shí)，我國(guó)現(xiàn)行稅制也面臨著沖擊和挑戰(zhàn)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)對(duì)稅收征管問(wèn)題產(chǎn)生新要求，有針對(duì)性的研究數(shù)字經(jīng)濟(jì)下稅收征管的新路徑已迫在眉睫。本文基于當(dāng)前經(jīng)濟(jì)背景，結(jié)合現(xiàn)行稅收征管模式，分析我國(guó)數(shù)字經(jīng)濟(jì)下稅收征管存在的問(wèn)題及原因，并探索解決問(wèn)題的路徑。

一、數(shù)字經(jīng)濟(jì)概述

（一）研究背景。繼農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)、工業(yè)經(jīng)濟(jì)之后，在科學(xué)技術(shù)的穩(wěn)步提升和信息腳步不斷加快的同時(shí)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)作為新的發(fā)展形態(tài)開(kāi)啟了經(jīng)濟(jì)社會(huì)的新篇章。社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展形態(tài)演進(jìn)如圖1所示。（圖1）

圖1 社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展形態(tài)演進(jìn)圖

新冠肺炎疫情的爆發(fā)使得數(shù)字化進(jìn)程加快，人們愈發(fā)傾向于選擇“非接觸”式交易方式，這給各行各業(yè)的數(shù)字化發(fā)展帶來(lái)了機(jī)遇的同時(shí)也對(duì)稅收征管提出了新要求?！秶?guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》中數(shù)字化發(fā)展被提升到重要高度?！蛾P(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見(jiàn)》明確深化稅制改革，提高數(shù)字化智能化水平，建成智慧稅務(wù)勢(shì)在必行。

（二）定義引出。數(shù)字經(jīng)濟(jì)這個(gè)名詞最早出現(xiàn)是在1996年Don Tapscott所著《數(shù)字經(jīng)濟(jì)：網(wǎng)絡(luò)智能時(shí)代的前景與風(fēng)險(xiǎn)》中，但學(xué)術(shù)界并末形成一致定義。目前得到廣泛認(rèn)可的是《G20數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展與合作倡議》中給出的定義：數(shù)字經(jīng)濟(jì)是指以使用數(shù)字化的知識(shí)和信息作為關(guān)鍵生產(chǎn)要素、以現(xiàn)代信息技術(shù)的有效使用作為效率提升和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化的重要推動(dòng)力的一系列經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

（三）特點(diǎn)及分類。數(shù)字經(jīng)濟(jì)具有虛擬性、高附加性、高滲透性、價(jià)值增值性、邊際成本遞減性和外部經(jīng)濟(jì)性等特點(diǎn)。其虛擬性的特點(diǎn)體現(xiàn)在電商平臺(tái)交易模式和數(shù)字化交付服務(wù)中，而高附加性表現(xiàn)為技術(shù)含量越高則附加價(jià)值越高。數(shù)字經(jīng)濟(jì)已滲透三大產(chǎn)業(yè)，其深刻地影響和改變著產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的發(fā)展并對(duì)相應(yīng)的稅收征管問(wèn)題提出了新的要求。數(shù)字經(jīng)濟(jì)可分為數(shù)字產(chǎn)業(yè)化和產(chǎn)業(yè)數(shù)字化，具體分類見(jiàn)圖2。（圖2）

圖2 數(shù)字經(jīng)濟(jì)分類圖

（四）發(fā)展前景。數(shù)字化發(fā)展正深入各行各業(yè)，《中國(guó)產(chǎn)業(yè)數(shù)字化報(bào)告2020》指出隨著全球化進(jìn)程放緩，整體內(nèi)需乏力等問(wèn)題日益凸顯，數(shù)字科技帶來(lái)的新機(jī)遇將助推實(shí)體經(jīng)濟(jì)與數(shù)字化深度融合。數(shù)字經(jīng)濟(jì)并非局限于某些特定領(lǐng)域，而是會(huì)朝著更廣泛深層的方向發(fā)展。物聯(lián)網(wǎng)、云計(jì)算、大數(shù)據(jù)、人工智能、區(qū)塊鏈技術(shù)等的應(yīng)用在提高創(chuàng)新成果轉(zhuǎn)化的同時(shí)，也將為技術(shù)發(fā)展與創(chuàng)新應(yīng)用帶來(lái)更多機(jī)遇。

二、現(xiàn)行稅收征管模式

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步深化，為實(shí)現(xiàn)國(guó)家稅收征管的有效開(kāi)展并發(fā)揮其宏觀調(diào)控作用，我國(guó)稅收征管模式歷經(jīng)了一系列變革。目前，我國(guó)稅收征管模式是“以納稅申報(bào)和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ)，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收，重點(diǎn)稽查，強(qiáng)化管理”。稅收征管模式以納稅人自主申報(bào)納稅為前提，以促進(jìn)稅法遵從為目標(biāo)，以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，依托專業(yè)、信息化管理方式，優(yōu)化服務(wù)，加強(qiáng)評(píng)估，集約稽查，依法征收。

信息技術(shù)的發(fā)展推動(dòng)稅收征管工作向更加系統(tǒng)、高效的方向發(fā)展，其不斷的開(kāi)發(fā)和廣泛應(yīng)用讓以往繁瑣、機(jī)械化的操作成為過(guò)去，取而代之的是稅收征管各環(huán)節(jié)有機(jī)結(jié)合、相互聯(lián)動(dòng)的實(shí)現(xiàn)?，F(xiàn)行稅收征管模式較好地適應(yīng)了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下對(duì)稅收征管所需公平、公正、公開(kāi)稅收環(huán)境的要求，從實(shí)際經(jīng)濟(jì)背景出發(fā)，將《電商法》等新稅制的規(guī)定考慮在內(nèi)，在提高稅收征管流程規(guī)范化、高效化的同時(shí)，為納稅人繳納稅款提供服務(wù)便利。當(dāng)然，其模式仍有不足之處。稅收征管信息化過(guò)程中面臨的功能不完善、強(qiáng)制力無(wú)法保障、準(zhǔn)確率仍需提高等問(wèn)題仍亟待解決。就稅收征管來(lái)說(shuō)，依法征稅納稅和稅務(wù)監(jiān)督管理是征管的兩個(gè)重要方面。面對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)形態(tài)對(duì)稅制改革的不斷推進(jìn)，積極探索實(shí)際征稅過(guò)程所暴露問(wèn)題的解決措施刻不容緩。

三、數(shù)字經(jīng)濟(jì)下稅收征管面臨的挑戰(zhàn)

（一）納稅登記滯后。工商登記是稅務(wù)登記的基礎(chǔ)，《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第十五條對(duì)稅務(wù)登記的時(shí)間和主體做出了明確規(guī)定。為促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展，保障各方合法權(quán)利，我國(guó)制定施行了《中華人民共和國(guó)電子商務(wù)法》。這雖為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供了法律依據(jù)，但因互聯(lián)網(wǎng)自身的自由性和隱蔽性，其可不受工商部門批準(zhǔn)的限制，交易范圍往往不受限。這對(duì)現(xiàn)行稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)、有效、全面地掌握納稅人納稅信息造成沖擊。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的時(shí)期，微商、代購(gòu)、直播帶貨等新興業(yè)態(tài)層出不窮，有大量不具備登記注冊(cè)條件的自然人經(jīng)營(yíng)者存在，而關(guān)于具體登記注冊(cè)條件的規(guī)定較為模糊，在實(shí)踐過(guò)程中尚缺乏明晰可操作的標(biāo)準(zhǔn)。

（二）課稅對(duì)象性質(zhì)模糊。數(shù)字經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)下，交易以數(shù)字化形式表現(xiàn)，商品實(shí)物形態(tài)和信息技術(shù)服務(wù)往往以相融合的形式完成，這給稅務(wù)機(jī)關(guān)確定課稅對(duì)象帶來(lái)一定難度。而面對(duì)一些新業(yè)態(tài)，如游戲充值、微商、代購(gòu)、網(wǎng)絡(luò)貨幣等，有關(guān)規(guī)定仍存在一定空缺。稅目的具體化和納稅人的具體化與實(shí)際情況在某種程度上脫節(jié)。以往劃分交易所得性質(zhì)的方法與標(biāo)準(zhǔn)在數(shù)字經(jīng)濟(jì)下產(chǎn)生了不適用性。以電子商務(wù)為例，商品的售出通過(guò)網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)平臺(tái)實(shí)現(xiàn)，對(duì)于其適用稅目和稅率有時(shí)會(huì)難以界定。

（三）無(wú)紙化憑證加大征管難度。就稅收征管過(guò)程中所涉賬簿和憑證而言，電子商務(wù)往往出具無(wú)紙化憑證，這對(duì)征稅機(jī)關(guān)依法進(jìn)行稅收征管造成了一定影響。部分納稅人納稅意識(shí)薄弱，在納稅申報(bào)過(guò)程中存有僥幸心理，通過(guò)信息技術(shù)隱匿交易以達(dá)到避稅的目的。更有甚者借助離岸金融機(jī)構(gòu)支付來(lái)逃避監(jiān)管，使得稅收征管的難度加大。信息技術(shù)的發(fā)展在某種程度上為納稅人利用加密方式、掩藏交易信息從而偷稅漏稅提供了便利，而消費(fèi)者忽略發(fā)票憑證的收取更是進(jìn)一步助長(zhǎng)了納稅人利用無(wú)紙化憑證逃稅的氣焰。納稅人為達(dá)到自身非法目的往往采取不主動(dòng)開(kāi)發(fā)票、聲稱暫無(wú)發(fā)票、用收款收據(jù)偷梁換柱替代發(fā)票或送小禮品誘導(dǎo)消費(fèi)者不開(kāi)發(fā)票等各種手段來(lái)逃避納稅。未樹立正確的納稅意識(shí)、對(duì)稅收作用的認(rèn)知不到位、以非法目的利用信息技術(shù)隱匿交易信息等，這都是稅收征管在無(wú)紙化憑證收集和管理過(guò)程中遇到困難的諸多誘因。

（四）審核稽查難?，F(xiàn)行稅收征管的審核和稽查是稅收征收管理的重要環(huán)節(jié)，主要對(duì)賬簿和憑證的真實(shí)性、有效性和合法性進(jìn)行審核。數(shù)字經(jīng)濟(jì)下商品的采買、訂購(gòu)、銷售及貨幣支付等都可通過(guò)電子化形式完成，支付訂單、購(gòu)銷合同等各種票據(jù)逐步實(shí)現(xiàn)無(wú)紙化。大多線上經(jīng)營(yíng)者在消費(fèi)者不主張開(kāi)發(fā)票時(shí)往往采取規(guī)避的方式以調(diào)整營(yíng)業(yè)額減少稅基。電子信息在技術(shù)層面又可以對(duì)信息輕易地進(jìn)行篡改甚至抹除交易痕跡，使憑證失真，這大大加劇了稅收稽查的難度；另一方面?zhèn)€人代購(gòu)、微店等新型經(jīng)營(yíng)者大多未進(jìn)行工商備案直接經(jīng)營(yíng)，使得稽查無(wú)從下手，加重了征管成本，稅收監(jiān)管的時(shí)效性失去保障。

（五）國(guó)際間稅收管轄權(quán)有爭(zhēng)議。國(guó)家稅收管轄權(quán)的問(wèn)題是稅收的核心，而常設(shè)機(jī)構(gòu)是國(guó)際稅收領(lǐng)域的一個(gè)重要概念。常設(shè)機(jī)構(gòu)的設(shè)置與利潤(rùn)歸屬的判定是判斷是否課稅的重要條件?？缇迟?gòu)物平臺(tái)的構(gòu)建和海外代購(gòu)等方式脫離了時(shí)間和空間的限制，使交易沒(méi)有實(shí)際固定的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所而建立在虛擬市場(chǎng)之上。商品和勞務(wù)的消費(fèi)直接通過(guò)電子化方式實(shí)現(xiàn)，并無(wú)實(shí)際外國(guó)銷售商。這樣一來(lái)，傳統(tǒng)意義上常設(shè)機(jī)構(gòu)的概念不再適用，國(guó)際間稅收管轄權(quán)的爭(zhēng)議也逐步加大，其原有標(biāo)準(zhǔn)形同虛設(shè)，易造成雙重征稅加重納稅人納稅負(fù)擔(dān)。不同國(guó)家針對(duì)電子商務(wù)等新興數(shù)字產(chǎn)業(yè)有不同的鼓勵(lì)政策和不同的稅收規(guī)定，而各國(guó)行使稅收管轄權(quán)在范圍和程度上的差異為納稅人進(jìn)行國(guó)際避稅提供了可乘之機(jī)。

四、數(shù)字經(jīng)濟(jì)下稅收征管新路徑探索

（一）納稅服務(wù)平臺(tái)信息化、系統(tǒng)化以強(qiáng)化納稅登記。為應(yīng)對(duì)納稅登記滯后的問(wèn)題，從兩個(gè)方面考慮：一是平臺(tái)互通互聯(lián)，信息一體化、系統(tǒng)化；二是明晰規(guī)定，對(duì)其做具象要求。就平臺(tái)互通互聯(lián)而言，數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代下要合理運(yùn)用大數(shù)據(jù)，整合各平臺(tái)信息，在納稅人自主申報(bào)的同時(shí)能快速應(yīng)對(duì)納稅人不辦理納稅申報(bào)和納稅申報(bào)滯后的情況，對(duì)其做出處理。而面對(duì)新業(yè)態(tài)的蓬勃發(fā)展，應(yīng)在不遏制發(fā)展的同時(shí)合理規(guī)范其行為，針對(duì)線上經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)對(duì)有關(guān)概念做出界定，進(jìn)一步細(xì)化完善以防止線上經(jīng)營(yíng)者濫用鼓勵(lì)措施而不辦理納稅申報(bào)造成的線上線下稅收征管不平衡的情況。

（二）加強(qiáng)立法，完善課稅范圍及對(duì)象。作為新生事物，數(shù)字經(jīng)濟(jì)以前所未有的發(fā)展態(tài)勢(shì)沖擊傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)，這對(duì)相應(yīng)稅收政策的制定產(chǎn)生了新的要求?！峨娮由虅?wù)法》的出臺(tái)雖然在一定程度上彌補(bǔ)了空缺，但對(duì)于更深入和細(xì)致的層面仍有待完善。加快法制建設(shè)，推進(jìn)稅務(wù)改革，既要從整體層面把握方向，促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展，又要關(guān)注實(shí)際情況所暴露出的問(wèn)題。首先，進(jìn)一步完善征稅范圍，規(guī)范納稅行為。其次，明確法律界定，不同納稅人基于不同的標(biāo)準(zhǔn)采取不同稅務(wù)處理方式。最后，關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)下信息技術(shù)的發(fā)展需在合理范圍內(nèi)加以引導(dǎo)，減少稅收流失。

（三）全方位、深層次推行電子化票據(jù)。隨著信息技術(shù)的發(fā)展，國(guó)家加大了數(shù)字貨幣的推行力度，網(wǎng)上銀行和電子貨幣的高頻次使用對(duì)稅收征管的適配性提出了新要求。合理運(yùn)用區(qū)塊鏈技術(shù)、完善大數(shù)據(jù)云平臺(tái)是數(shù)字經(jīng)濟(jì)深度發(fā)展這把“雙刃劍”必不可少的一個(gè)重要舉措。無(wú)紙化憑證在降低企業(yè)一定成本的同時(shí)，要嚴(yán)格按照規(guī)章制度依法處理，根據(jù)交易業(yè)務(wù)主動(dòng)開(kāi)具有關(guān)電子發(fā)票，做到不偷稅漏稅。在大數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，全方位、深層次地大力推行票據(jù)電子化，通過(guò)加強(qiáng)對(duì)數(shù)據(jù)資源的開(kāi)發(fā)和利用，對(duì)開(kāi)具的電子化票據(jù)記錄追蹤，防止利潤(rùn)轉(zhuǎn)移、隱瞞收入等逃稅、避稅行為，提高納稅主體的稅收遵從度。

（四）建立數(shù)字平臺(tái)，數(shù)字治稅，實(shí)現(xiàn)有效監(jiān)管?；ヂ?lián)網(wǎng)的傳遞性、自由性和開(kāi)放性等特點(diǎn)為稅制改革提供了便利。稅務(wù)機(jī)關(guān)在搜集交易信息時(shí)對(duì)于數(shù)據(jù)的獲取往往需要平臺(tái)或第三方的同意，建立多方位的數(shù)據(jù)共享將大大降低稅收征管的難度。稅務(wù)機(jī)關(guān)可基于社會(huì)利益和個(gè)體利益的權(quán)衡嘗試間接收集的方式，使平臺(tái)和第三方在不損害自身利益的前提下對(duì)必要合理的數(shù)據(jù)進(jìn)行讓渡，在合理范圍內(nèi)平臺(tái)報(bào)送的約束是有限的。為維護(hù)稅收公平，防止經(jīng)濟(jì)去實(shí)向虛，可考慮在平臺(tái)上實(shí)施代扣代繳，使其在交易行為發(fā)生時(shí)直接對(duì)交易收入代扣代繳稅款。稅務(wù)機(jī)關(guān)起到統(tǒng)籌的作用，在實(shí)現(xiàn)稅收透明的同時(shí)多方位數(shù)據(jù)共享交易信息，做到有效監(jiān)管。

（五）加強(qiáng)國(guó)際間合作，積極磋商協(xié)定標(biāo)準(zhǔn)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的高便利性和高流動(dòng)性使得交易不再拘泥于傳統(tǒng)經(jīng)營(yíng)方式，為應(yīng)對(duì)新業(yè)態(tài)下稅收征管在國(guó)際間的爭(zhēng)端，加強(qiáng)合作積極磋商協(xié)定以形成一致標(biāo)準(zhǔn)成為大勢(shì)所趨。各國(guó)政府應(yīng)從長(zhǎng)遠(yuǎn)角度出發(fā)，謀求雙方共同利益，建立全面有效的協(xié)調(diào)和合作機(jī)制。就規(guī)則的制定而言，要結(jié)合各國(guó)情況和相應(yīng)稅收理論積極探討制定標(biāo)準(zhǔn)，共同阻滯納稅人偷稅、漏稅、避稅等不法行為，打通信息壁壘實(shí)現(xiàn)信息互聯(lián)，對(duì)跨境交易進(jìn)行有效監(jiān)管。從另外一種角度來(lái)說(shuō)，協(xié)定一致的稅收標(biāo)準(zhǔn)將有利于減少國(guó)際間貿(mào)易摩擦，從而實(shí)現(xiàn)多方共贏。

五、總結(jié)

數(shù)字經(jīng)濟(jì)以數(shù)字的存在為表現(xiàn)形式，針對(duì)數(shù)據(jù)的分析可以反映資金的流向及變動(dòng)情況，對(duì)于稅務(wù)征管而言具有重要的價(jià)值。為防止稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移，維護(hù)稅收公平，促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，積極探索稅收征管新路徑將更好地促進(jìn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)合理健康地發(fā)展。