徐燕雯（副教授）

（江漢大學(xué)商學(xué)院會計系 湖北武漢 430056）

一、引言

在大智移云的數(shù)據(jù)時代，數(shù)據(jù)的價值越來越受到人們重視，同時數(shù)據(jù)作為資產(chǎn)也常被人津津樂道。2011年，臉書公司（Facebook）的賬面資產(chǎn)為66億美元，而市場對它的估價卻是1 040億美元，其差額來源于評估者對公司所擁有的巨大數(shù)據(jù)的估算，數(shù)據(jù)已經(jīng)在投資者心中產(chǎn)生了潛在的價值。數(shù)據(jù)時代伴隨著新的電商平臺的擴建，傳統(tǒng)的交易模式和結(jié)算方式都發(fā)生了巨大的變化，信息也不僅僅只局限于交易過程中所發(fā)生的經(jīng)濟信息，還伴隨有各種社會信息，這些信息經(jīng)過二次利用和開發(fā)都可能會為企業(yè)創(chuàng)造新的經(jīng)濟點。創(chuàng)新型企業(yè)通過數(shù)據(jù)背后隱藏的價值獲取巨大的經(jīng)濟利益，更加速變革商業(yè)模式。數(shù)據(jù)價值是隱性的，主要是通過數(shù)據(jù)再利用、數(shù)據(jù)重新組合、增強數(shù)據(jù)可擴展性、及時更新數(shù)據(jù)庫、合理利用數(shù)據(jù)以及實現(xiàn)數(shù)據(jù)共享等方式挖掘背后隱藏的價值［1］。企業(yè)對數(shù)據(jù)有著巨大的向往，甚至構(gòu)建平臺收集數(shù)據(jù)，并以出售數(shù)據(jù)為主要利潤。

數(shù)據(jù)確實引發(fā)了商業(yè)革命，那么作為經(jīng)濟發(fā)展記錄工具之一的會計要如何來真實、可靠、及時地記錄其存在并監(jiān)督其變化呢？數(shù)據(jù)作為企業(yè)資產(chǎn)究竟應(yīng)該用哪個會計科目來進行計量？作為政府如何來規(guī)范企業(yè)收集、利用數(shù)據(jù)獲取利潤的同時還要保護消費者利益？這些都是新商業(yè)模式下需要研究的重要問題。

二、數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計核算方式探討

（一）用“無形資產(chǎn)”相關(guān)科目進行“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”的核算

首先，可以認(rèn)定數(shù)據(jù)是企業(yè)的一種資產(chǎn)。依據(jù)會計準(zhǔn)則的判定標(biāo)準(zhǔn)，資產(chǎn)是指由企業(yè)過去的交易或事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。其次，可以依據(jù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的取得方式，對這項資產(chǎn)進行分類。企業(yè)取得數(shù)據(jù)資源一般有兩種方式，一種方式是通過構(gòu)建平臺而附帶產(chǎn)生的，比如騰訊的微信，通過聊天平臺及支付平臺，騰訊掌握并擁有大量的客戶信息，這些信息應(yīng)該屬于平臺的附屬產(chǎn)品，可以稱之為“原生數(shù)據(jù)”，也可以理解為由企業(yè)過去的事項形成的。對于原生數(shù)據(jù)而言，如果作為資產(chǎn)來進行入賬，按其來源最合理的也只能記錄為副產(chǎn)品，但其入賬價格卻很難確定，也很難在市場找到可以參考的價格，很多企業(yè)并沒有對這類資產(chǎn)進行會計記錄，也沒有主動去處理和核算它，往往表現(xiàn)為企業(yè)的隱性資產(chǎn)，一般只在企業(yè)進行出讓或者需要投融資時才會體現(xiàn)出價值。企業(yè)可以借助“無形資產(chǎn)”科目進行核算，借記“無形資產(chǎn)——數(shù)據(jù)資產(chǎn)”科目，貸記“研發(fā)支出”等科目。數(shù)據(jù)的另一種取得方式是通過買的形式而獲得的二手?jǐn)?shù)據(jù)，我們可稱之為“次生數(shù)據(jù)”。這類數(shù)據(jù)從取得形式來看是符合資產(chǎn)定義的，可以被認(rèn)為是企業(yè)購進的產(chǎn)品或無形資產(chǎn)，從理論上來說，這類資產(chǎn)可以用具體的價格來進行記錄，進行會計處理時計入無形資產(chǎn)，并以交易價格入賬。具體會計分錄為：借記“無形資產(chǎn)——數(shù)據(jù)資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目。但從實踐來說，很少有企業(yè)主動記錄買入的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，現(xiàn)階段很多企業(yè)是以并購的方式來獲取數(shù)據(jù)資產(chǎn)，在并購過程中用商譽來進行記錄。從準(zhǔn)則的角度來分析，商譽是對并購過程中的差價及不可清晰劃分資產(chǎn)的衡量，并要在后期進行逐年攤銷。

總的來說，這兩種數(shù)據(jù)取得方式都比較符合資產(chǎn)定義的前半句“由企業(yè)過去的交易或事項形成的、由企業(yè)擁有”，但如果涉及到后半句“企業(yè)控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源”就值得探究。數(shù)據(jù)本身沒有價值，企業(yè)要獲利就要將數(shù)據(jù)整理、加工、出售或者作價對外進行投資，數(shù)據(jù)要通過再利用才能展現(xiàn)出其潛在價值，但這是否違反了商業(yè)倫理和法律規(guī)定？例如作為全球領(lǐng)先的支付公司萬事達(dá)卡收集和分析了大量的刷卡信息后發(fā)現(xiàn)，如果一個人下午4點給汽車加油的話，他在接下來的一小時內(nèi)去附近購物或者去餐館吃飯的可能性會比較大，于是公司就在這個時間段的加油小票背面附上了加油站附近的商家優(yōu)惠券，引導(dǎo)個人消費，這種數(shù)據(jù)的再利用是否存在暴露個人活動習(xí)性的嫌疑，企業(yè)是否有權(quán)利用這些數(shù)據(jù)也存在考量。因此，要真實地反映數(shù)據(jù)價值還是應(yīng)該用會計語言來進行反映記錄的。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量屬性的確定

會計的計量屬性有歷史成本法、重置成本法、可變現(xiàn)凈值法、現(xiàn)值法和公允價值法。從會計計量的真實性和可靠性角度來講，數(shù)據(jù)資產(chǎn)選擇歷史成本法和公允價值計量是比較流行的做法。歷史成本法的適用原則是為了核算資本的投入和資產(chǎn)的產(chǎn)出比率為目的，并不以反映資產(chǎn)的市價為目的。如果企業(yè)以研發(fā)支出來記錄數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值，是可以用歷史成本來記錄，滿足資本化條件時可以轉(zhuǎn)增無形資產(chǎn)。

在大智移云背景下，數(shù)據(jù)資產(chǎn)最為主要的特性是時效性，數(shù)據(jù)信息日新月異，再用歷史成本進行記賬已經(jīng)不能很恰當(dāng)、真實地反映其應(yīng)有的價值。數(shù)據(jù)資產(chǎn)以公允價值計價是理論界普遍認(rèn)可的計量方式。公允價值參考了市場價格，同時也是交易時買賣雙方共同認(rèn)可的價格。對于“原生數(shù)據(jù)”以公允價值計量可以記錄其未來潛在價值；對于“次生數(shù)據(jù)”以公允價值計量，可以滿足買賣雙方的價值意愿。以公允價值記賬，每期還可以用公允價值變動損益來記錄其價值變化，只不過這個參照依據(jù)比較難以取得?？傮w來說公允價值比較符合會計對數(shù)據(jù)資產(chǎn)未來價值的估算。

（三）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計量

會計的功能之一是要真實、完整地記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)的變化，如果“數(shù)據(jù)”可以用“無形資產(chǎn)”科目進行初次記錄，是要在一定時期內(nèi)進行攤銷的。依據(jù)事實重于形式的原則，數(shù)據(jù)資產(chǎn)要進行后續(xù)攤銷首先要確認(rèn)其使用時間，而“數(shù)據(jù)”從本質(zhì)上來說也是具有時效性的，有時數(shù)據(jù)會隨著時間以及記錄對象細(xì)微變化而改變。比如各種網(wǎng)絡(luò)營銷平臺，每天的客戶消費信息有上億條，其中記錄了客戶購買時間、商鋪、每個的消費金額等許多信息，通過對這些數(shù)據(jù)的二次處理分析可以為企業(yè)的戰(zhàn)略決策提供非常有用的參考。但與此同時客戶也可能會因為一點外部因素而改變已有的消費習(xí)慣和途徑，而每天發(fā)生這種變化的數(shù)據(jù)可能有成千上萬條，數(shù)據(jù)的真實性和可靠性也就隨之發(fā)生了巨大變化。但是突發(fā)事件很容易從消費金額、時間和品種等多個方面改變?nèi)藗兊南M習(xí)慣，這樣一來數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值就大打折扣，那這部分的無形資產(chǎn)是否應(yīng)該及時按公允價值損益全部沖銷完？如果還是參照無形資產(chǎn)在一定期限內(nèi)攤銷，那這個期限又應(yīng)該如何確定？數(shù)據(jù)無形資產(chǎn)的攤銷又應(yīng)該遵循什么原則才能真實、可靠地體現(xiàn)企業(yè)價值是財務(wù)工作者面對的現(xiàn)實問題。一般企業(yè)對無形資產(chǎn)是按使用年限來進行攤銷，對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的攤銷可以在不超過10年的時間逐月攤銷，攤銷時，借記“管理費用”科目，貸記“累計攤銷”科目。一旦數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值發(fā)生變化、折損，就要及時變更攤銷方法，這也就涉及到會計估計的變更。目前會計準(zhǔn)則對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計量方法還沒有非常明確的指導(dǎo)意見，參考無形資產(chǎn)后續(xù)計量的還是比較多。

三、對道德倫理的檢驗

資產(chǎn)的另一特性是可以等同于貨幣進行交易，比如用存貨抵押貨款、票據(jù)的背書轉(zhuǎn)讓、土地等固定資產(chǎn)的貸款抵押，無形資產(chǎn)更是可以進行所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，那“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”作為資產(chǎn)的一類是否具有這個特點？會計對于資產(chǎn)的計量還有一個基本要求是產(chǎn)權(quán)要明晰，企業(yè)收集數(shù)據(jù)，但數(shù)據(jù)的所有權(quán)是否歸企業(yè)所有，企業(yè)是否有權(quán)利來處置這些數(shù)據(jù)還需要進一步考量。

2019年美國聯(lián)邦貿(mào)易委員會在經(jīng)過長達(dá)1年的調(diào)查后，對Facebook的劍橋分析數(shù)據(jù)泄露一事做出了和解協(xié)議，罰款Facebook50億美元，F(xiàn)acebook繳納罰金后，政府暫時不會對Facebook進行其他的追究。在此次事件當(dāng)中，劍橋分析公司借助他們設(shè)置在Facebook上的心理測試應(yīng)用軟件獲取了近五千多萬用戶的個人信息，并將這些數(shù)據(jù)進行了深入分析獲取了巨額利潤。同樣在我國，2020年11月也發(fā)生快遞公司因為私自出售客戶的個人信息而被消費者追訴，消費者甚至發(fā)起抵制快遞公司的行為，社會各界對這一行為也發(fā)出了譴責(zé)，公司高層也先后多次對外進行了公開道歉，并追討了相關(guān)人員的責(zé)任。

經(jīng)濟的高速發(fā)展已經(jīng)由原來“以人為本”轉(zhuǎn)變?yōu)椤耙詳?shù)據(jù)為本”的時代。用數(shù)據(jù)估算、推演人的行為方式已經(jīng)成為數(shù)字時代的核心之一。商業(yè)領(lǐng)域若遵循這一理念，必然對人的數(shù)據(jù)權(quán)利形成重大威脅。出于經(jīng)濟利益的考慮，掌握數(shù)據(jù)的公司很可能在沒有征得用戶、消費者及其他利益相關(guān)者允許下非法收集信息，從而侵犯用戶、消費者和社會公眾的權(quán)利和利益。個人通過交易平臺泄露的數(shù)據(jù)從本質(zhì)上來說還是屬于個人的隱私，特別是關(guān)于個人資產(chǎn)、消費習(xí)慣等內(nèi)容的數(shù)據(jù)，企業(yè)在沒有獲取個人授權(quán)的情況下將數(shù)據(jù)用于商業(yè)獲利，從法律的角度來說是屬于侵權(quán)。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認(rèn)在新經(jīng)濟環(huán)境中是刻不容緩，但所有權(quán)和使用權(quán)的界定還沒有跟上節(jié)奏，兩者之間的矛盾還需要從多個方面來進行調(diào)節(jié)。

四、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理

（一）法律監(jiān)管

2020年12月召開的中央經(jīng)濟工作會議對信息數(shù)據(jù)的使用提出了要求。各級政府也提出在未來的“十四五”期間要完善相關(guān)法律規(guī)范、加強規(guī)制，完善平臺企業(yè)數(shù)據(jù)收集使用管理、消費者權(quán)益保護等方面的法律規(guī)范。要加強規(guī)制，提升監(jiān)管能力，堅決反對不正當(dāng)競爭行為。

做好監(jiān)管可以從稅、罰兩個方向進行規(guī)范。一方面可以通過數(shù)據(jù)稅來進行調(diào)節(jié)。2018年全球經(jīng)濟論壇會議中德國總理默克爾提出“數(shù)據(jù)的定價，特別是消費者數(shù)據(jù)的定價將會成為未來公平的主要問題，人們在免費提供數(shù)據(jù)，而其他人則利用數(shù)據(jù)賺錢，數(shù)據(jù)是未來的原材料，必須將其納入稅收體系?！?018年10月英國政府宣布對跨國巨頭企業(yè)征收2%的數(shù)字稅，并于2020年4月生效。2019年3月初法國財政部長布魯諾·勒梅爾提交法案計劃向全球互聯(lián)網(wǎng)巨頭征收數(shù)字稅，2019年7月法國通過了這一法案。2019年8月七國峰會上，法國總統(tǒng)馬克龍表示已與美國就征收數(shù)字稅達(dá)成協(xié)議。我國是數(shù)據(jù)大國，據(jù)相關(guān)統(tǒng)計，網(wǎng)民規(guī)模達(dá)8.54億人，人們的生活消費也越來越依賴于互聯(lián)網(wǎng)，與此同時大量的數(shù)據(jù)信息也涌向互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，適時征收數(shù)據(jù)稅可以有效引導(dǎo)企業(yè)健康發(fā)展。另一方面從法制角度，對于企業(yè)利用數(shù)據(jù)信息謀取不當(dāng)利得惡意影響個人正常工作、生活的，進行行政巨額罰款并沒收非法所得。2020年《數(shù)據(jù)安全法（草案）》出爐，企業(yè)利用非法來源數(shù)據(jù)交易，一經(jīng)查處將罰款違法所得十倍，對違規(guī)開展數(shù)據(jù)活動的組織、個人將處最高100萬元罰款。

（二）企業(yè)家道德構(gòu)建

法律監(jiān)管只能從外部環(huán)境強制約束企業(yè)對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用，建立良好的內(nèi)部環(huán)境才是最根本的方法。內(nèi)部環(huán)境建設(shè)要從企業(yè)社會責(zé)任角度出發(fā)，企業(yè)家是企業(yè)文化、社會責(zé)任的引導(dǎo)者，企業(yè)家誠信影響到企業(yè)的價值取向，是一種無形的行為準(zhǔn)則，更是維護社會競爭資源的一種作姿。2020年7月召開的企業(yè)家座談會議上，習(xí)近平總書記對誠信守法提出了明確要求，社會主義市場經(jīng)濟是信用經(jīng)濟、法治經(jīng)濟。法治意識、契約精神、守約觀念是現(xiàn)代經(jīng)濟活動的重要意識規(guī)范，也是信用經(jīng)濟、法治經(jīng)濟的重要要求。企業(yè)家要做誠信守法的表率，帶動全社會道德素質(zhì)和文明程度提升。

（三）構(gòu)建政府?dāng)?shù)據(jù)平臺，防止數(shù)據(jù)壟斷

伴隨著C2B經(jīng)濟模式的不斷橫向擴張，數(shù)據(jù)已經(jīng)成為企業(yè)間相互競爭的主要要素之一。平臺經(jīng)濟借助各種嵌入式應(yīng)用軟件收集用戶的數(shù)據(jù)，甚至在資本助力下培養(yǎng)和引導(dǎo)用戶。大智移云環(huán)境下，企業(yè)競爭更表現(xiàn)為數(shù)據(jù)的競爭，數(shù)據(jù)壟斷逐漸成為行業(yè)發(fā)展的趨勢。2020年12月中央經(jīng)濟工作會議明確提出，要強化企業(yè)反壟斷，完善平臺企業(yè)壟斷認(rèn)定、數(shù)據(jù)收集與使用。

要做到數(shù)據(jù)反壟斷，共享數(shù)據(jù)是主要通道。首先構(gòu)建數(shù)據(jù)共享平臺是經(jīng)濟社會發(fā)展必然趨勢，數(shù)據(jù)不再掌握在少數(shù)平臺企業(yè)中，而是由政府統(tǒng)一搭建平臺收集信息，企業(yè)根據(jù)發(fā)展需要可以申請使用和領(lǐng)取信息，信息平臺面向所有企業(yè)服務(wù)。其次，設(shè)置監(jiān)管防護措施。數(shù)據(jù)在使用過程中最為核心的是使用權(quán)及安全問題。政府可以借助區(qū)塊鏈等新一代信息技術(shù)鎖定數(shù)據(jù)的來源渠道并監(jiān)督使用途徑，從而規(guī)范數(shù)據(jù)的使用，保護消費者的各項利益。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)是新經(jīng)濟模式的產(chǎn)物，經(jīng)濟發(fā)展需要數(shù)據(jù)作為支撐，企業(yè)要規(guī)范使用數(shù)據(jù)，客觀真實評估數(shù)據(jù)，用會計語言來記錄數(shù)據(jù)資產(chǎn)已經(jīng)成為經(jīng)濟評價的必須要求。企業(yè)要合法、合規(guī)使用數(shù)據(jù)，政府要建立健全數(shù)據(jù)使用平臺，服務(wù)好企業(yè)經(jīng)濟全面發(fā)展。