廣州市越秀區(qū)教育局財務結算中心

引言

2019年起執(zhí)行新的《政府會計準則》，對中小學校財務管理提出新的要求，增加財務管理的難度以及提高財務管理工作的透明化[1]。與原《政府會計制度》相比，《政府會計準則》對固定資產(chǎn)的核算要求變化較大，特別體現(xiàn)在計提固定資產(chǎn)折舊方面。房屋及構筑物是中小學校固定資產(chǎn)的重要組成部分，是教育開展的主要場所，體現(xiàn)學校的硬件配置情況。

一、房屋及構筑物的現(xiàn)狀

按《政府會計準則》要求，對中小學校固定資產(chǎn)進行全面的盤點，發(fā)現(xiàn)存在賬實不符的現(xiàn)象。其中，房屋及構筑物存在以下三種情況。

（一）固定資產(chǎn)盤盈盤虧

部分房屋及構筑物存在賬面未反應，中小學校實際使用。這類房屋及構筑物一般建造時間較久遠，當年辦理手續(xù)不完備，如未辦理房產(chǎn)證、未入賬，外單位房屋改造為教學樓后僅移交場地而賬面未有反應，自建房屋建筑費用計入當期支出，上級主管部門調(diào)撥的房屋未辦理后續(xù)手續(xù)等。另一部分房屋及構筑物在賬面有記錄，盤點沒有實物。這可能是房屋給外單位使用但未辦理轉(zhuǎn)出手續(xù)，房屋破損或推倒重建，校園搬遷，房屋用作福利宿舍分配給教師，不屬于房屋及構筑物的資產(chǎn)誤計入等。

（二）固定資產(chǎn)卡片不清晰

部分中小學校存在一處房屋或構筑物錄入多張固定資產(chǎn)卡片，一張固定資產(chǎn)卡片錄入多處房屋或構筑物，固定資產(chǎn)卡片信息不全難以對應具體的房屋或構筑物。

（三）在建工程未轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)

《政府會計準則》第3號第二十二條明確規(guī)定，因改建、擴建或修繕等延長固定資產(chǎn)使用壽命的，改建、擴建或修繕等成本應計入固定資產(chǎn)，并重新核算固定資產(chǎn)價值、折舊年限、折舊額。部分中小學并未對符合上述情況的改建、擴建或修繕成本計入固定資產(chǎn)。以前的基建工程項目是單獨建賬核算，逐漸演變?yōu)槎ㄆ趯⒒ㄙ~數(shù)據(jù)并入單位行政賬，最后發(fā)展為直接在行政賬中進行基建業(yè)務核算。獨立基建賬使得基建項目與學校賬相互獨立，基建項目竣工后未及時轉(zhuǎn)入學校賬。中小學校實行區(qū)縣管理制度，部分基建項目直接在區(qū)（縣）級教育局列支，竣工后仍未轉(zhuǎn)入學校的固定資產(chǎn)。

二、房屋及構筑物核算方式的分析

（一）固定資產(chǎn)初始計量

《政府會計準則》規(guī)定，房屋及構筑物按取得時的成本進行初始計量。外購的房屋及構筑物按購買價款、稅費及相關費用核算。自建的房屋及構筑物按達到交付使用前所有基建及相關開支核算。接受捐贈的房屋及構筑物，按相關憑證的成本價格計量（包括憑證金額、相關稅費、運輸費等）。若沒有相關憑證，則資產(chǎn)評估價值計量。若沒有相關憑證，也未經(jīng)資產(chǎn)評估，則按市場類似或者同類的資產(chǎn)比照的市場價格入賬。若沒有相關憑證，未經(jīng)資產(chǎn)評估，也沒有參比的市場價格，則按名義金額入賬。

（二）房屋及構筑物入賬存在的問題

中小學校在房屋及構筑物入賬中，出現(xiàn)部分入賬價值不準確的問題，主要突出有兩種情況，一是自建房屋及構筑物入賬價值核算不清，二是無償劃撥的房屋及構筑物入賬價值核算不清。部分學校存在對自建房屋及構筑物的建設成本誤計入當期支出，或計入上級主管部門的基建賬，沒有轉(zhuǎn)入使用學校的賬上，導致房屋及構筑物的入賬價值低于實際的成本價值。部分中小學的房屋是由村委或者上級主管部門無償劃撥，劃撥手續(xù)不完善，單據(jù)不規(guī)范，導致房屋的入賬價值未能準確計量。大部分房屋在劃撥時，未經(jīng)評估，未能取得評估價值。甚至部分房屋僅憑口頭報價為依據(jù)入賬，入賬的隨意性較大，未能準確反映資產(chǎn)的價值[2]。

（三）房屋及構筑物入賬金額與公允價值的差異較大

原《政府會計制度》對固定資產(chǎn)不進行折舊，部分會計人員對固定資產(chǎn)的計量不夠重視，容易導致房屋及構筑物計量不準確。然而，按《政府會計準則》要求，整改已發(fā)生的房屋及構筑物初始成本計量不準確難度較大，如自建房屋及構筑物涉及的憑證時間跨度長、項目繁多，無償調(diào)撥的房屋及構筑物可能原調(diào)撥的單位已注銷、合并、變更。

《政府會計準則》規(guī)定，房屋及構筑物按取得時的成本進行初始計量。除新建學校外，大部分中小學校校舍是多年前建成的，隨著通貨膨脹，當年的建造成本或購置成本遠低于現(xiàn)時公允價值。各中小學校校舍建造的時間不同，時間間隔較大，可能出現(xiàn)建造較早的校舍面積、位置、規(guī)模都比較晚建造的校舍好，但賬面價值卻遠低于較晚建造的校舍。從而，在報表上未能通過固定資產(chǎn)的價值大小，看出其持有校舍的情況，未能反映出教育資源投入情況。各學校要執(zhí)行同一標準的會計準則，除了規(guī)范財務行為，也讓學校之間能橫向比較。近年房屋價值變化巨大，若按歷史成本來確認房產(chǎn)價值，則難以實現(xiàn)學校間對校舍投入的橫向比較。

三、對中小學校房屋及構筑物會計核算的拙見

（一）定期盤點結合信息化手段，確保賬實相符

中小學校任命專業(yè)的資產(chǎn)管理員，負責固定資產(chǎn)的日常管理，定期全面盤點固定資產(chǎn)，確保固定資產(chǎn)的“賬實相符”[3]。上級主管部門，定期委托第三方機構對管轄范圍內(nèi)的中小學校進行全面的盤點。第三方機構盤點發(fā)現(xiàn)存在盤虧或盤盈的情況，上級主管部門督促中小學校限期處理及整改。

積極結合信息化手段，提高固定資產(chǎn)管理的信息化程度，設立可實時監(jiān)管固定資產(chǎn)的系統(tǒng)，綁定資產(chǎn)管理員，從固定資產(chǎn)購入/自建/調(diào)撥，到固定資產(chǎn)使用，固定資產(chǎn)大修，固定資產(chǎn)折舊以及固定資產(chǎn)處置，全都在系統(tǒng)上準確記錄[4]。從而，保障固定資產(chǎn)信息的安全性，也提供固定資產(chǎn)核算的準確性，有利于推進“賬實相符”。

（二）簡化盤虧盤盈處理流程，給予過渡期，鼓勵中小學校積極處理歷史遺留問題

現(xiàn)時固定資產(chǎn)盤盈、盤虧的處理流程較長，需要上級主管部門、地方財政局等多層審核，出具書面報告說明情況及責任人。部分固定資產(chǎn)盤盈或盤虧并非當期發(fā)生的，多見為歷史遺留問題，當年負責固定資產(chǎn)管理的相關人員可能已經(jīng)退休或者調(diào)離崗位甚至身故，學校難以追究當年的責任人。這樣的處理流程可能會導致學校為規(guī)避擔責，明知發(fā)生盤盈或盤虧不上報，不積極處理，使得賬實不符的問題一拖再拖。因此，建議簡化盤虧盤盈處理流程，并給予中小學校處理歷史遺留問題的過渡期。過渡期內(nèi)，處理5年以上固定資產(chǎn)盤盈或盤虧的，不需要追究責任人，僅需要提供相關憑證和資料。通過過渡期的設立和簡化流程，鼓勵中小學校積極處理固定資產(chǎn)賬實不符的歷史遺留問題。

（三）完善房屋及構筑物的固定資產(chǎn)卡片的信息

現(xiàn)固定資產(chǎn)卡片信息包括：登記日期、使用日期、資產(chǎn)金額、憑證號、購入方式、廠家、型號、配件等，固定資產(chǎn)卡片適用于記錄日常的辦公設施、機械設備、運輸工具等，未有設立房屋及構筑物專用項目，容易導致房屋及構筑物記錄不清晰，如同一項目分期付款后未計入同一卡片，或同一卡片錄入多處房屋及構筑物信息。因此，建議設立房屋及構筑物專用的固定資產(chǎn)卡片，增設地址、房產(chǎn)證號碼、建筑面積、實用面積、占地面積、建成時間、最近一次裝修時間、房屋主要功能（如教學樓、體育館等）、改建或擴建成本等項目，從卡片上全面記錄房屋及構筑物的基本情況。

（四）在建工程及時轉(zhuǎn)入對于中小學校的固定資產(chǎn)

中小學校的房屋及構筑物大部分都是自建而成，主要由兩種方式，一種是運用學校資金建設，基建成本在學校賬面反應；另一種上級主管部門建成后給學校使用，基建成本在上級主管部門賬面反應。不管是那種自建方式，基建項目建成并投入使用后，應馬上辦理在建工程轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)手續(xù)，及時計入固定資產(chǎn)卡片，按期計提折舊，確保固定資產(chǎn)的“賬實相符”。

（五）定期評估房屋及構筑物，報表反映資產(chǎn)公允價值

《政府會計準則》規(guī)定，房屋及構筑物按歷史成本確認價值，這是保障中小學校在會計核算固定資產(chǎn)方式的統(tǒng)一性。近幾年房屋價值變化較大，歷史成本計量未能反應房屋及構筑物的市場價值，未能實現(xiàn)校間對房屋及構筑物投入的橫向比較。因此，建議中小學校每個五年進行一次對房屋及構筑物的評估，按評估的公允價值調(diào)整入賬，公允價值調(diào)整的部分不計提折舊。從而，在資產(chǎn)負債表中反應中小學校房屋及構筑物的公允價值，體現(xiàn)出社會對教育資源的投入情況。

結語

教育公平是人類社會追求的理想目標，更是社會主義社會倡導的教育理念[5]。房屋及構筑物是中小學校的重要資產(chǎn)，合理、準確、科學地核算房屋及構筑物價值，有助于分析教育資源的投入情況，更好地調(diào)整教育資源配置，促進教育公平實現(xiàn)。希望通過本文的分析能為房屋及構筑物的會計核算提供一些參考。