周冬華 馬海鵬

【關(guān)鍵詞】 財(cái)會(huì)監(jiān)督; 監(jiān)督體系; 建黨百年; 中國(guó)共產(chǎn)黨; 歷史經(jīng)驗(yàn)

【中圖分類號(hào)】 F234.3;F120.3? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2022）03-0141-08

一、引言

習(xí)近平總書記在十九屆中央紀(jì)委四次全會(huì)上提出，財(cái)會(huì)監(jiān)督應(yīng)該與人大監(jiān)督、司法監(jiān)督、行政監(jiān)督、群眾監(jiān)督等其他監(jiān)督有機(jī)貫通并相互協(xié)調(diào)，這為財(cái)會(huì)監(jiān)督工作指明了方向。

財(cái)會(huì)監(jiān)督作為黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的重要一環(huán)，在中國(guó)共產(chǎn)黨早期財(cái)政體制中就有所體現(xiàn)。本文回顧了中國(guó)共產(chǎn)黨百年歷史進(jìn)程中財(cái)會(huì)監(jiān)督的實(shí)踐，從中提煉和汲取繼續(xù)前進(jìn)的智慧和力量，對(duì)進(jìn)一步完善黨和國(guó)家財(cái)會(huì)監(jiān)督體系，提升監(jiān)督效能，繼而推進(jìn)實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

二、中華人民共和國(guó)成立前中國(guó)共產(chǎn)黨財(cái)會(huì)監(jiān)督的早期實(shí)踐

1921年到1949年，中國(guó)共產(chǎn)黨從不足百人的小黨發(fā)展到超過(guò)四百多萬(wàn)名黨員的中華人民共和國(guó)的執(zhí)政黨，并完成新民主主義革命，得益于民心所向，得益于武裝斗爭(zhēng)的成功，其“星星之火”不斷“燎原”的背后同樣離不開財(cái)會(huì)監(jiān)督等監(jiān)督體系的支持。中華人民共和國(guó)成立前中國(guó)共產(chǎn)黨的財(cái)政體制屬于“戰(zhàn)時(shí)財(cái)政”。這一時(shí)期中國(guó)共產(chǎn)黨的工作重心主要是黨的組織建設(shè)和政權(quán)建設(shè)，此時(shí)財(cái)會(huì)監(jiān)督也主要服務(wù)于黨的組織建設(shè)和政權(quán)建設(shè)，針對(duì)黨內(nèi)和革命根據(jù)地的資金收支及資產(chǎn)管理進(jìn)行監(jiān)督核算，從而有力保障了戰(zhàn)時(shí)財(cái)政體系[ 1 ]。對(duì)此，本部分就中華人民共和國(guó)成立前財(cái)會(huì)監(jiān)督體系進(jìn)行系統(tǒng)回顧和總結(jié)，具體分為建黨初期（1921—1927年）、瑞金時(shí)代（1927—1935年）和延安時(shí)代（1935—1949年）三部分進(jìn)行論述。

（一）建黨初期（1921—1927年）

中國(guó)共產(chǎn)黨的正式成立以1921年7月中共一大的召開為標(biāo)志。一個(gè)政黨的運(yùn)行離不開財(cái)務(wù)的保障。中共一大通過(guò)的《中國(guó)共產(chǎn)黨的第一個(gè)綱領(lǐng)》（下文簡(jiǎn)稱《綱領(lǐng)》）第九條規(guī)定：“凡是黨員不超過(guò)十人的地方委員會(huì)，應(yīng)設(shè)書記一人;超過(guò)十人的應(yīng)設(shè)財(cái)務(wù)委員、組織委員和宣傳委員各一人;超過(guò)三十人的，應(yīng)從委員會(huì)的委員中選出一個(gè)執(zhí)行委員會(huì)?！睆呢?cái)務(wù)委員的設(shè)立以及將財(cái)務(wù)工作與組織、宣傳工作并列，可以看出中國(guó)共產(chǎn)黨在成立初期就認(rèn)識(shí)到財(cái)務(wù)對(duì)黨組織運(yùn)行的重要性。同時(shí)在《綱領(lǐng)》的第十二條中明確“地方委員會(huì)的財(cái)務(wù)、活動(dòng)和政策，應(yīng)受到中央執(zhí)行委員會(huì)的監(jiān)督”，這表明對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的監(jiān)督思想自始至終貫穿于中國(guó)共產(chǎn)黨的運(yùn)行體制中，可以理解為中國(guó)共產(chǎn)黨財(cái)會(huì)監(jiān)督思想的早期形態(tài)和制度雛形的建立。

更進(jìn)一步，1922年7月，中共二大通過(guò)了正式的黨章《中國(guó)共產(chǎn)黨章程》，其中第九條明確規(guī)定：“中央執(zhí)行委員會(huì)執(zhí)行大會(huì)的各種決議，審議及決定本黨政策及一切進(jìn)行方法;區(qū)及地方執(zhí)行委員會(huì)執(zhí)行上級(jí)機(jī)關(guān)的決議并在其范圍及權(quán)限以內(nèi)審議及決定一切進(jìn)行方法;各委員會(huì)均互推委員長(zhǎng)一人總理黨務(wù)及會(huì)計(jì);其余委員協(xié)同委員長(zhǎng)分掌政治、勞動(dòng)、青年、婦女等運(yùn)動(dòng)。”這一規(guī)定明確了執(zhí)行委員會(huì)集中決策審議黨務(wù)及會(huì)計(jì)，是黨內(nèi)民主集中制的體現(xiàn)，也為財(cái)會(huì)監(jiān)督的萌芽打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

（二）瑞金時(shí)代（1927—1935年）

1927年大革命失敗后，為贏得革命戰(zhàn)爭(zhēng)的勝利，中國(guó)共產(chǎn)黨走上了武裝奪取政權(quán)的道路。毛澤東同志從建立井岡山根據(jù)地開始，就提出了“統(tǒng)一財(cái)政”的思想。1927年毛澤東同志在井岡山根據(jù)地開展了轟轟烈烈的井岡山土地革命，并在此基礎(chǔ)上總結(jié)土地革命斗爭(zhēng)經(jīng)驗(yàn)，于1928年12月頒布了《井岡山土地法》，在根據(jù)地內(nèi)做到了“耕者有其田”，農(nóng)民獲得了自己的土地，生產(chǎn)積極性高漲，所繳納的土地稅成為戰(zhàn)時(shí)財(cái)政穩(wěn)定的收入來(lái)源。這次土地革命為統(tǒng)一財(cái)政體系建立了經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。1931年11月，在瑞金葉坪村召開的中華蘇維埃第一次全國(guó)代表大會(huì)宣告中華蘇維埃共和國(guó)臨時(shí)中央政府成立，并定都瑞金，自此，中國(guó)革命正式進(jìn)入瑞金時(shí)代。

在瑞金時(shí)代，黨的各項(xiàng)事業(yè)蒸蒸日上。中央蘇區(qū)的鼎盛時(shí)期，中國(guó)共產(chǎn)黨擁有4個(gè)省級(jí)政權(quán)與60個(gè)縣級(jí)地方蘇維埃政權(quán)，紅軍人數(shù)超過(guò)12萬(wàn)，黨員人數(shù)達(dá)到13萬(wàn)[ 2 ]。一個(gè)政權(quán)開展各項(xiàng)活動(dòng)都離不開財(cái)政的支持，1931年12月，蘇維埃中央政府發(fā)布了《中華蘇維埃共和國(guó)暫行財(cái)政條例》。該條例以時(shí)任中執(zhí)委主席毛澤東以及兩位副主席項(xiàng)英和張國(guó)燾的名義簽發(fā)，在財(cái)政體系構(gòu)建方面有三個(gè)貢獻(xiàn)：明確了統(tǒng)一財(cái)政思想、提出了預(yù)決算制度以及統(tǒng)一了稅收政策。該條例的頒布對(duì)蘇區(qū)的財(cái)政體系具有奠定基調(diào)的意義。

同時(shí)，該條例也貫徹了財(cái)會(huì)監(jiān)督的思想。一是將稅收的征收權(quán)收歸中央，統(tǒng)一規(guī)定稅種、開始征收的時(shí)間、代理收稅銀行，是對(duì)財(cái)政收入監(jiān)督的早期形態(tài);二是各級(jí)行政經(jīng)費(fèi)、軍費(fèi)支出統(tǒng)一由各級(jí)財(cái)政機(jī)關(guān)編制預(yù)算，在規(guī)定日期前上報(bào)，由中央財(cái)政部統(tǒng)一核算，持獲批的發(fā)款通知書并簽名后才可領(lǐng)款，體現(xiàn)了對(duì)預(yù)算管理和財(cái)政支出的監(jiān)督;三是規(guī)范了會(huì)計(jì)工作，統(tǒng)一賬簿、表冊(cè)、單據(jù)等的使用，并且對(duì)憑證的保管期限和管理流程進(jìn)行了規(guī)定，是會(huì)計(jì)監(jiān)督思想的運(yùn)用。

為完善“財(cái)政預(yù)算和決算”這一財(cái)政核心工作，蘇維埃中央政府在1931年12月發(fā)布了中央人民委員會(huì)訓(xùn)令《統(tǒng)一財(cái)政編制預(yù)決算制度》（財(cái)字第二號(hào)），訓(xùn)令中明確了各級(jí)財(cái)政部門的架構(gòu)、預(yù)決算制度并且附上三種新的簿記。預(yù)決算體系的建立本身就是一種財(cái)會(huì)監(jiān)督思想的體現(xiàn)，預(yù)決算制度是反映政府財(cái)政活動(dòng)的窗口，便于上級(jí)財(cái)政部門對(duì)下級(jí)財(cái)政收支的監(jiān)督、民眾對(duì)政府財(cái)政資金使用的監(jiān)督，是促使各級(jí)政府資金使用實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、效率、透明的重要方法。

然而，財(cái)政體制的運(yùn)行在建立初期遇到了較大的困難，很大程度上是由于會(huì)計(jì)制度的不統(tǒng)一造成的。為了推進(jìn)會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一，時(shí)任財(cái)政人民委員鄧子恢于1932年12月簽發(fā)《中央財(cái)政人民委員部訓(xùn)令——統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度》（第十二號(hào)），該訓(xùn)令第一部分指出，財(cái)政制度之所以未能貫徹實(shí)行，會(huì)計(jì)制度的不確定、執(zhí)行不力、國(guó)庫(kù)沒(méi)有成立都是重要原因。隨著訓(xùn)令一同發(fā)出的還有中央財(cái)政人民委員部《會(huì)計(jì)規(guī)則》，分為八章，對(duì)資金收支程序、賬簿的規(guī)范和類別、記賬程序、單據(jù)的填寫保存、報(bào)告的編制均進(jìn)行了詳盡規(guī)范?！稌?huì)計(jì)規(guī)則》是《統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度》的配套政策，是中國(guó)共產(chǎn)黨所確立的第一個(gè)具體詳盡的會(huì)計(jì)制度。在統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度下，戰(zhàn)時(shí)資金、物資的運(yùn)轉(zhuǎn)情況可以被更準(zhǔn)確地反映和監(jiān)督，財(cái)政政策也能被更好地貫徹和落實(shí)。

在此后的1933年8月和1934年1月，蘇區(qū)政府先后發(fā)布了《中央政府關(guān)于整頓財(cái)政部工作的訓(xùn)令》（下文簡(jiǎn)稱《訓(xùn)令》）和中華蘇維埃共和國(guó)臨時(shí)中央政府財(cái)政人民委員部布告《為統(tǒng)一財(cái)政收據(jù)防止舞弊》（第七號(hào)）（下文簡(jiǎn)稱《布告》）?！队?xùn)令》對(duì)當(dāng)時(shí)的財(cái)政工作提出了批評(píng)，并且要求財(cái)政系統(tǒng)加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督，肅清財(cái)政系統(tǒng)內(nèi)的貪污腐化現(xiàn)象，使得蘇維埃財(cái)政系統(tǒng)迅速健全起來(lái)?！恫几妗穼?duì)各項(xiàng)收入統(tǒng)一收據(jù)進(jìn)行了規(guī)定，在收據(jù)范本中對(duì)收據(jù)種類、款項(xiàng)名稱、聯(lián)數(shù)、蓋章機(jī)關(guān)、備注等一一規(guī)范。會(huì)計(jì)票據(jù)的統(tǒng)一方便了對(duì)財(cái)政收支實(shí)施監(jiān)督，有效減少了利用收據(jù)差異的貪污舞弊行為。

這一時(shí)期臨時(shí)中央政府還成立了中央審計(jì)委員會(huì)，該機(jī)構(gòu)獨(dú)立于財(cái)政部，是“財(cái)審獨(dú)立”思想在制度上的最早體現(xiàn)。1934年2月發(fā)布的《中華蘇維埃共和國(guó)中央政府執(zhí)行委員會(huì)審計(jì)條例》第一條規(guī)定：“為著保障蘇維埃財(cái)政政策的充分實(shí)行，裁判檢舉對(duì)貪污腐敗的行為，使財(cái)政收支適合于目前革命戰(zhàn)爭(zhēng)的需要，特制定本條例?！庇纱丝梢?jiàn)，當(dāng)時(shí)審計(jì)監(jiān)督的職能也是主要服務(wù)于財(cái)政體系的運(yùn)行。

蘇區(qū)財(cái)政建設(shè)在基礎(chǔ)薄弱的條件下能取得一定成績(jī)，除了中國(guó)共產(chǎn)黨艱苦奮斗、勤儉節(jié)約的優(yōu)良傳統(tǒng)外，離不開在財(cái)政體制建設(shè)中貫徹始終的財(cái)會(huì)監(jiān)督思想。蘇區(qū)政府在統(tǒng)一財(cái)政制度及統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度方面的初始實(shí)踐，從制度層面限制了貪污腐敗、中飽私囊的情況發(fā)生，其開創(chuàng)性貢獻(xiàn)直接影響了延安時(shí)代乃至中華人民共和國(guó)成立后的財(cái)會(huì)監(jiān)督體系構(gòu)建[ 3 ]。

（三）延安時(shí)代（1935—1949年）

延安時(shí)代是指從1935年1月遵義會(huì)議到1949年10月中華人民共和國(guó)成立的近15年時(shí)間，這是中國(guó)共產(chǎn)黨扭轉(zhuǎn)乾坤、創(chuàng)建輝煌的一個(gè)時(shí)代[ 4 ]。延安時(shí)代的財(cái)政制度依然是典型的“戰(zhàn)時(shí)財(cái)政”，這一時(shí)期的財(cái)政制度和會(huì)計(jì)制度沿用了瑞金時(shí)代統(tǒng)一財(cái)政、統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的思想[ 3 ]。1937年4月，邊區(qū)蘇維埃政府發(fā)布了《蘇維埃政府關(guān)于財(cái)政措施的新規(guī)定》，指出在當(dāng)前形勢(shì)下仍然要堅(jiān)持勤儉節(jié)約的原則，健全各種制度。并對(duì)預(yù)決算制度的落實(shí)、強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督的協(xié)同作用、編制的遵守做出了相應(yīng)規(guī)定，確立了統(tǒng)一購(gòu)買制度（前方的物資采購(gòu)應(yīng)集中于采買委員會(huì)，后方集中于貿(mào)易局），通過(guò)制度建立規(guī)范了財(cái)政資金的使用，更有利于發(fā)揮財(cái)會(huì)監(jiān)督的監(jiān)督和審查作用。

1937年12月陜甘寧邊區(qū)政府發(fā)布了《統(tǒng)一財(cái)政問(wèn)題》的通令（下文簡(jiǎn)稱《通令》），再次明確統(tǒng)一財(cái)政的重要性，此時(shí)的財(cái)政政策可以看作現(xiàn)代“統(tǒng)籌統(tǒng)支”財(cái)政體制的過(guò)渡。該《通令》明令禁止“自收自支”，經(jīng)過(guò)專項(xiàng)治理，各單位私立“小金庫(kù)”之風(fēng)得到了遏制?！锻睢返念C布從制度上進(jìn)一步完善了財(cái)政監(jiān)督的職能。此外，邊區(qū)政府的機(jī)構(gòu)編制中設(shè)有特定的機(jī)構(gòu)執(zhí)行財(cái)會(huì)監(jiān)督的職能，例如在陜甘寧邊區(qū)設(shè)有政府獨(dú)立的督查室、稅務(wù)部門的稅警大隊(duì)及財(cái)政廳的財(cái)政巡查團(tuán)，保障邊區(qū)政府財(cái)政管理和廉政建設(shè)的有序進(jìn)行。

在統(tǒng)一財(cái)政的思想指導(dǎo)下，延安時(shí)代的財(cái)政體制不斷完善。雖然因?yàn)橥钅鲜伦兒蛻?zhàn)爭(zhēng)形勢(shì)的變化，邊區(qū)政府的財(cái)政收入有所波動(dòng)，但總體上還是呈迅猛增長(zhǎng)的態(tài)勢(shì)。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，僅陜甘寧邊區(qū)的財(cái)政收入就從1935年的16.86萬(wàn)元法幣增長(zhǎng)到了1948年的60 485 047萬(wàn)元農(nóng)幣①。

林伯渠曾對(duì)邊區(qū)財(cái)政如此評(píng)價(jià)：“邊區(qū)的財(cái)政是‘取之有道，用之得當(dāng)’的。在數(shù)量上講，全世界沒(méi)有這樣窮這樣廉的政府。在內(nèi)容上講，全世界又沒(méi)有這樣有理有節(jié)的財(cái)政。”

在延安時(shí)代，隨著根據(jù)地的擴(kuò)大和財(cái)政收入的增長(zhǎng)，中國(guó)共產(chǎn)黨所領(lǐng)導(dǎo)的政權(quán)仍然保持著勤儉節(jié)約的優(yōu)良傳統(tǒng)和清廉的政聲，除了中國(guó)共產(chǎn)黨優(yōu)良的作風(fēng)和崇高的革命精神及財(cái)會(huì)監(jiān)督在維護(hù)經(jīng)濟(jì)秩序中所發(fā)揮的職能作用以外，審計(jì)監(jiān)督繼續(xù)發(fā)揮著重要作用。革命根據(jù)地的審計(jì)監(jiān)督制度因地制宜，各有不同。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，相關(guān)法律法規(guī)達(dá)30多個(gè)，總結(jié)其特點(diǎn)就是適應(yīng)戰(zhàn)爭(zhēng)環(huán)境、簡(jiǎn)潔明了、靈活多變、力求切實(shí)可行[ 5 ]。延安時(shí)代的審計(jì)監(jiān)督在財(cái)政預(yù)決算、財(cái)政收支等方面協(xié)助財(cái)會(huì)監(jiān)督，貫徹“節(jié)約每一個(gè)銅板為著戰(zhàn)爭(zhēng)和革命事業(yè)，為著我們的經(jīng)濟(jì)建設(shè)”的精神，實(shí)事求是地為黨和政府的“錢袋子”把好最后一道關(guān)。

延安時(shí)代的輝煌得益于財(cái)政體系的保障，而財(cái)政體系的運(yùn)行與財(cái)會(huì)監(jiān)督工作的有效開展息息相關(guān)。通過(guò)總結(jié)延安時(shí)代的預(yù)決算制度和采購(gòu)制度的集中統(tǒng)一管理及財(cái)會(huì)監(jiān)督專職機(jī)構(gòu)設(shè)立的寶貴經(jīng)驗(yàn)，可以找尋到中華人民共和國(guó)成立前中國(guó)共產(chǎn)黨財(cái)會(huì)監(jiān)督建設(shè)的經(jīng)驗(yàn)和智慧。

三、中華人民共和國(guó)成立后財(cái)會(huì)監(jiān)督體系的演進(jìn)歷程

財(cái)會(huì)監(jiān)督的具體內(nèi)容目前尚未有權(quán)威界定，從內(nèi)涵的角度看，財(cái)會(huì)監(jiān)督主要是對(duì)所有實(shí)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和制約[ 6 ]，主要包括財(cái)政監(jiān)督和會(huì)計(jì)監(jiān)督。因此，本部分主要從財(cái)政監(jiān)督和會(huì)計(jì)監(jiān)督兩方面論述中華人民共和國(guó)成立后財(cái)會(huì)監(jiān)督的歷史進(jìn)程及現(xiàn)狀。財(cái)政監(jiān)督的主體是財(cái)政部門。財(cái)政監(jiān)督是對(duì)財(cái)政運(yùn)行相關(guān)主體的財(cái)政財(cái)務(wù)行為所實(shí)施的監(jiān)控、檢查、稽核、制裁、督促和反映等活動(dòng)的總稱，是確保財(cái)政資金運(yùn)行的規(guī)范性、安全性、有效性而實(shí)施的監(jiān)督。會(huì)計(jì)監(jiān)督指依照相關(guān)法律法規(guī)賦予的職責(zé)對(duì)監(jiān)督客體各項(xiàng)會(huì)計(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性進(jìn)行監(jiān)督，分別由內(nèi)部控制主導(dǎo)的內(nèi)部監(jiān)督以及監(jiān)管機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所主導(dǎo)的外部監(jiān)督構(gòu)成，確保會(huì)計(jì)信息的客觀性和公允性，使會(huì)計(jì)信息使用者可以利用會(huì)計(jì)信息對(duì)經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)進(jìn)行約束和指導(dǎo)。

（一）財(cái)政監(jiān)督

財(cái)政監(jiān)督體制圍繞社會(huì)政治和經(jīng)濟(jì)體制的改革不斷完善。作為推動(dòng)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域改革的重要內(nèi)部動(dòng)力，財(cái)政監(jiān)督根據(jù)不同時(shí)期經(jīng)濟(jì)工作的要求不斷變遷，具有鮮明的歷史階段性，在不同社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，財(cái)政監(jiān)督與我國(guó)不同發(fā)展時(shí)期的政治經(jīng)濟(jì)發(fā)展軌跡高度一致，帶有明顯的時(shí)代特征。

立足政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的背景，根據(jù)不同時(shí)期財(cái)政監(jiān)督具體內(nèi)容和具體任務(wù)不同，本部分將中華人民共和國(guó)成立以來(lái)的財(cái)政監(jiān)督發(fā)展歷程分為四個(gè)階段：財(cái)政監(jiān)督創(chuàng)建階段（1949—1978年）、財(cái)政監(jiān)督恢復(fù)階段（1978—1993年）、財(cái)政監(jiān)督轉(zhuǎn)型階段（1993—1999年）、財(cái)政監(jiān)督強(qiáng)化階段（1999年至今）。

1.財(cái)政監(jiān)督創(chuàng)建階段（1949—1978年）

1949年中華人民共和國(guó)成立至1978年中共十一屆三中全會(huì)召開以前，我國(guó)處于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下。中華人民共和國(guó)成立初期，財(cái)政收入尚未統(tǒng)一，公糧和稅收均掌握在各級(jí)政府手中，中央政府很難準(zhǔn)確掌握各級(jí)政府的具體財(cái)政情況。財(cái)政外部環(huán)境同樣不容樂(lè)觀，投機(jī)行為和“五毒三害”現(xiàn)象屢禁不止。我國(guó)政府為了改變這些狀況，根據(jù)當(dāng)時(shí)的國(guó)內(nèi)外政治經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，建立了統(tǒng)收統(tǒng)支的財(cái)政體制。作為財(cái)政體系的配套監(jiān)督，這一時(shí)期的財(cái)政監(jiān)督主要目標(biāo)是加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，促使各部門合理使用財(cái)政資源，嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律，杜絕貪污浪費(fèi)，促進(jìn)增產(chǎn)節(jié)約;監(jiān)督對(duì)象主要是企事業(yè)單位的財(cái)務(wù)收支、執(zhí)行財(cái)稅政策等經(jīng)濟(jì)事項(xiàng);監(jiān)督方式以財(cái)政部門為主體，并充分發(fā)揮群眾力量的直接干預(yù)為主[ 7 ]。

1949年10月1日，中華人民共和國(guó)成立的同時(shí)，中央人民政府財(cái)政部成立，設(shè)立了專職財(cái)政監(jiān)察機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)對(duì)財(cái)政的監(jiān)督與管理工作。隨后從中央到地方各級(jí)政府均設(shè)立了專職財(cái)政監(jiān)察機(jī)構(gòu)。1950年10月，政務(wù)院頒布了《中央人民政府財(cái)政部設(shè)置財(cái)政檢查機(jī)構(gòu)辦法》，在制度上對(duì)財(cái)政檢查機(jī)構(gòu)的設(shè)置和具體職能進(jìn)行了規(guī)定。在隨后的幾年間，財(cái)政部又頒布了《各級(jí)財(cái)政監(jiān)察機(jī)構(gòu)執(zhí)行財(cái)政監(jiān)察工作實(shí)施細(xì)則》等一系列配套措施。據(jù)統(tǒng)計(jì)，到1954年底，全國(guó)共建立財(cái)政監(jiān)察機(jī)構(gòu)2 158個(gè)，配備干部3 300余名，基本上形成了全國(guó)性的財(cái)政監(jiān)察網(wǎng)絡(luò)。1949年到1956年間，各級(jí)監(jiān)察機(jī)構(gòu)共檢查了35 000多個(gè)單位（次），查出貪污浪費(fèi)等違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律問(wèn)題57 646件，涉及款項(xiàng)4.2億元②。

1958年“大躍進(jìn)”運(yùn)動(dòng)開始后，來(lái)之不易的財(cái)政體制建設(shè)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的成果沒(méi)有得到珍惜，財(cái)政監(jiān)督工作被視為阻礙經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“絆腳石”和“攔路虎”[ 7 ]。財(cái)政部在1958年11月報(bào)請(qǐng)中央同意取消了財(cái)政監(jiān)察司，失去了制度支撐的財(cái)政監(jiān)督形同虛設(shè)。

“大躍進(jìn)”運(yùn)動(dòng)結(jié)束后，為了嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律，扭轉(zhuǎn)財(cái)政經(jīng)濟(jì)上的困難局面，1962年4月中共中央和國(guó)務(wù)院發(fā)出了《關(guān)于嚴(yán)格控制財(cái)政管理的決定》，要求各部門加強(qiáng)對(duì)財(cái)政工作的檢查和巡視，財(cái)政監(jiān)督工作在這一時(shí)期得到一定程度上的恢復(fù)。同年，財(cái)政部為加強(qiáng)對(duì)國(guó)有企業(yè)的監(jiān)督設(shè)立了“財(cái)政駐廠員制度”，并于當(dāng)年選派了1 600余名財(cái)政駐廠員。次年，配套出臺(tái)了《關(guān)于中央國(guó)營(yíng)企業(yè)財(cái)政駐廠員工作的暫行規(guī)定》。財(cái)政駐廠員的主要任務(wù)可概括為：監(jiān)督企業(yè)對(duì)財(cái)政政策、財(cái)務(wù)制度以及稅收政策的遵守與貫徹;對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)計(jì)劃和財(cái)務(wù)決算進(jìn)行初步審核;協(xié)助企業(yè)加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理;向上級(jí)部門反映企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況。

1966年7月，中共中央、國(guó)務(wù)院、中央軍委等聯(lián)合出臺(tái)了《關(guān)于對(duì)財(cái)政部實(shí)施軍事管制的決定》，財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)一律撤銷，人員下放或調(diào)離，同年12月，財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于撤銷財(cái)政部駐廠員有關(guān)問(wèn)題的通知》，撤銷了財(cái)政駐廠員制度。直到1978年，財(cái)政監(jiān)督工作才得以重建和恢復(fù)。

這一時(shí)期的財(cái)政監(jiān)督制度初步建立，各級(jí)財(cái)政部門設(shè)有專門的財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)并建立了財(cái)政駐廠員制度，盡管制度上還不完善，但是由于這一時(shí)期的財(cái)政監(jiān)督注重制度化建設(shè)和群眾監(jiān)督，對(duì)中華人民共和國(guó)建立初期的經(jīng)濟(jì)恢復(fù)和建設(shè)發(fā)展起到了積極作用。

2.財(cái)政監(jiān)督恢復(fù)階段（1978—1992年）

1978年12月中共十一屆三中全會(huì)召開到1992年10月中共十四大決定建成社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制目標(biāo)之前，“放權(quán)讓利，搞活經(jīng)濟(jì)”是這一時(shí)期經(jīng)濟(jì)發(fā)展的中心工作[ 8 ]。此時(shí)財(cái)政管理的核心是保障經(jīng)濟(jì)恢復(fù)重建，增加財(cái)政收入，平衡財(cái)政收支，嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律。財(cái)政體制由高度集中的“統(tǒng)收統(tǒng)支”轉(zhuǎn)變?yōu)椤胺衷畛燥垺钡呢?cái)政包干制。改革開放初期，財(cái)政監(jiān)督機(jī)制并不健全，財(cái)政收入“跑冒漏滴”現(xiàn)象嚴(yán)重，偷稅漏稅、截留國(guó)家財(cái)政收入、揮霍財(cái)政資金的事件時(shí)有發(fā)生。針對(duì)這些現(xiàn)象，這一時(shí)期的財(cái)政監(jiān)督體系不斷完善，演變成包括專職機(jī)構(gòu)監(jiān)督、財(cái)政駐廠制度、稅收財(cái)務(wù)物價(jià)大檢查三種主要監(jiān)督方式的財(cái)政監(jiān)督體系。

1978年，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部恢復(fù)財(cái)政監(jiān)察司，各級(jí)財(cái)政部門也相繼恢復(fù)了財(cái)政監(jiān)督專職機(jī)構(gòu)。1980年7月，國(guó)務(wù)院批轉(zhuǎn)了《財(cái)政部關(guān)于財(cái)政監(jiān)察工作的幾項(xiàng)規(guī)定》，對(duì)財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)的設(shè)立和職能做出了明確規(guī)定，財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)僅1980年就在全國(guó)范圍內(nèi)查處了各種違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律的案件12 000多起，涉及金額6.8億元，為改革開放初期的經(jīng)濟(jì)秩序重塑做出了積極的貢獻(xiàn)③。1982年12月，財(cái)政部根據(jù)國(guó)務(wù)院的批示精神，發(fā)布了《關(guān)于國(guó)營(yíng)企業(yè)財(cái)政駐廠員工作的暫行規(guī)定》，恢復(fù)了財(cái)政駐廠員制度，實(shí)現(xiàn)了中央財(cái)政對(duì)國(guó)有企業(yè)的直接監(jiān)管，對(duì)國(guó)民支柱產(chǎn)業(yè)實(shí)施了有益的監(jiān)督，成為財(cái)政監(jiān)督戰(zhàn)線上的重要組成力量。雖然財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)由于審計(jì)署成立后存在功能的重疊，經(jīng)歷了幾番撤并和恢復(fù)，但從整段時(shí)期來(lái)看，其職能還是得到了加強(qiáng)。

稅收、財(cái)務(wù)、物價(jià)大檢查是這一時(shí)期開創(chuàng)的制度。1985年8月，國(guó)務(wù)院批轉(zhuǎn)財(cái)政部《關(guān)于開展稅務(wù)、財(cái)務(wù)大檢查的報(bào)告》，并設(shè)立非常設(shè)機(jī)構(gòu)——稅收、財(cái)務(wù)大檢查辦公室（“大檢辦”），根據(jù)相關(guān)資料，大檢查從1985年開始到1998年結(jié)束，累計(jì)查處各類違法違紀(jì)金額2 044億元，挽回財(cái)政損失1 331億元④。

這一時(shí)期的財(cái)政監(jiān)督形成了較為完善的監(jiān)督體系，其中專職機(jī)構(gòu)監(jiān)督延續(xù)至今。恢復(fù)財(cái)政駐廠員制度和開展集中式、運(yùn)動(dòng)式的大檢查是這一時(shí)期嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律的客觀需要，是為中國(guó)財(cái)政體系建設(shè)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展而進(jìn)行的有益探索，但其退出歷史舞臺(tái)也是改革繼續(xù)深入的必然結(jié)果[ 9 ]。

3.財(cái)政監(jiān)督轉(zhuǎn)型階段（1992—1999年）

1992年以后，我國(guó)的改革進(jìn)入了建設(shè)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的新時(shí)期。1994年，國(guó)家實(shí)施了分稅制改革，規(guī)范了中央和地方的財(cái)政收入關(guān)系，初步建立了符合社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的稅收體系。1994年3月《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》的通過(guò)標(biāo)志著政府財(cái)政預(yù)算納入了法治化管理體系。作為財(cái)政管理的配套工作，財(cái)政監(jiān)督在這一時(shí)期轉(zhuǎn)變職能，尋求突破，從一年一度的大檢查向日常監(jiān)督管理轉(zhuǎn)變，監(jiān)督重心逐漸向財(cái)政收支監(jiān)督遷移，財(cái)政監(jiān)督工作在這一時(shí)期進(jìn)入了新階段[ 10 ]。

1994年7月，在政府機(jī)構(gòu)改革中財(cái)政部將財(cái)政監(jiān)察司、商貿(mào)司中企處和“大檢辦”三個(gè)機(jī)構(gòu)合并成立財(cái)政監(jiān)督司，主要職責(zé)是監(jiān)督各地區(qū)財(cái)政收支和各部門的財(cái)政活動(dòng)，檢查財(cái)政稅收政策、法律法規(guī)和會(huì)計(jì)制度的執(zhí)行情況。財(cái)政監(jiān)督司的成立理順了部門關(guān)系，統(tǒng)一了監(jiān)督力量，強(qiáng)化了財(cái)政監(jiān)督職能。1995年1月，國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)財(cái)政部將駐各地的原財(cái)政駐廠機(jī)構(gòu)改制為財(cái)政部駐各地財(cái)政監(jiān)察專員辦事機(jī)構(gòu)（專員辦），由財(cái)政部垂直管理，人員編制3 000人，作為財(cái)政部的派出機(jī)構(gòu)，就地履行財(cái)政管理職能，進(jìn)一步強(qiáng)化了財(cái)政監(jiān)督專職機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性。

這一時(shí)期的財(cái)政監(jiān)督是從“微觀管理”到“宏觀調(diào)控”的過(guò)渡，對(duì)財(cái)稅體制改革和財(cái)政政策落實(shí)起到了積極作用。主要有兩方面的成就：一是為了適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)，不再采取過(guò)去細(xì)致入微的“微觀”管理工作，“財(cái)政駐廠員”制度向“專員辦”制度轉(zhuǎn)型，弱化了政府在國(guó)有企業(yè)中的直接介入，完成了“檢查型監(jiān)督”向“管理型監(jiān)督”的轉(zhuǎn)變;二是完善了財(cái)政監(jiān)督的手段和法律法規(guī)體系，單一的行政管理手段已經(jīng)不能適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，先后通過(guò)的《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》《財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)工作暫行條例》及修訂后的《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》都給予了財(cái)政監(jiān)督更多的法律支撐，也吸納了更多元的監(jiān)督主體加入財(cái)政監(jiān)督體系。

4.財(cái)政監(jiān)督強(qiáng)化階段（1999年至今）

1999年5月，財(cái)政部召開全國(guó)財(cái)政監(jiān)督會(huì)議，明確提出財(cái)政監(jiān)督是財(cái)政管理的重要組成部分，將監(jiān)督和管理緊密聯(lián)系起來(lái)。這一時(shí)期，圍繞公共財(cái)政框架的構(gòu)建，調(diào)節(jié)央地財(cái)政收入分配，完善政府轉(zhuǎn)移支付機(jī)制，突出“民生財(cái)政”，推進(jìn)“費(fèi)改稅”，加強(qiáng)國(guó)有資產(chǎn)管理等一系列的財(cái)稅改革相繼展開，隨著財(cái)稅體制改革的深入，財(cái)政監(jiān)督的重要性愈發(fā)凸顯[ 11 ]。

這一時(shí)期，財(cái)政監(jiān)督的法治建設(shè)與時(shí)俱進(jìn)，不斷創(chuàng)新，順應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展更加完善和健全。2004年11月國(guó)務(wù)院發(fā)布了《財(cái)政違法行為處罰處分條例》，明確了財(cái)政監(jiān)督的監(jiān)管主體、客體和法律責(zé)任，強(qiáng)化了監(jiān)督手段，規(guī)范了監(jiān)督行為。2006年1月財(cái)政部通過(guò)了《財(cái)政檢查工作辦法》，2008年又先后出臺(tái)了《關(guān)于加強(qiáng)地方財(cái)政監(jiān)督工作的若干意見(jiàn)》和《財(cái)政監(jiān)督檢查案件移送辦法》等，這些文件為財(cái)政監(jiān)督的落實(shí)提供了依據(jù)。2012年，財(cái)政監(jiān)督的法治機(jī)制建設(shè)取得了突破性進(jìn)展，《財(cái)政部門監(jiān)督辦法》于2012年5月開始實(shí)施，從制度層面規(guī)范了財(cái)政監(jiān)督檢查工作，是我國(guó)第一部規(guī)范全國(guó)財(cái)政部門監(jiān)督行為的綜合性章程，為各級(jí)財(cái)政監(jiān)督機(jī)構(gòu)的職能履行奠定了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)。

2014年，我國(guó)分別對(duì)《中華人民共和國(guó)預(yù)算法》（《預(yù)算法》）和《中華人民共和國(guó)采購(gòu)法》實(shí)施修訂，特別是《預(yù)算法》的修訂中明確規(guī)定在我國(guó)實(shí)行全口徑預(yù)算，建立全面規(guī)范、公開透明的財(cái)政預(yù)算制度。2019年4月，根據(jù)《中央編辦關(guān)于財(cái)政部派出機(jī)構(gòu)設(shè)置有關(guān)事項(xiàng)的通知》，財(cái)政部各地專員辦更名為財(cái)政部各地監(jiān)管局，明晰了財(cái)政監(jiān)督和審計(jì)監(jiān)督的權(quán)責(zé)界限，強(qiáng)化了對(duì)政府債務(wù)的監(jiān)督力度。財(cái)政監(jiān)督的改革一直緊跟國(guó)家改革的步伐，服務(wù)于國(guó)家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。

建立現(xiàn)代財(cái)政制度，推進(jìn)預(yù)算公開和預(yù)算績(jī)效管理，將各級(jí)政府的財(cái)政活動(dòng)置于陽(yáng)光之下，將公權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子，財(cái)政監(jiān)督作為財(cái)政管理的重要組成部分，將在全面深化改革的進(jìn)程中扮演越來(lái)越重要的角色。

（二）會(huì)計(jì)監(jiān)督

會(huì)計(jì)監(jiān)督作為《會(huì)計(jì)法》所賦予的基本職能之一，其變遷也一直跟隨著外部環(huán)境的變化。會(huì)計(jì)監(jiān)督作為會(huì)計(jì)變革和創(chuàng)新最為顯著的領(lǐng)域之一，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的組成部分，在我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督、國(guó)家監(jiān)督和社會(huì)監(jiān)督構(gòu)成三位一體的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系，是中國(guó)會(huì)計(jì)的一大特色[ 12 ]。

從歷史的視角來(lái)看，我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督的變遷可分為五個(gè)階段：?jiǎn)我槐O(jiān)督模式階段（1949—1978年）、會(huì)計(jì)監(jiān)督探索階段（1978—1993年）、會(huì)計(jì)監(jiān)督轉(zhuǎn)型階段（1993—1999年）、會(huì)計(jì)監(jiān)督體系形成階段（1999—2004年）、會(huì)計(jì)監(jiān)督體系完善階段（2004年至今）。

1.單一監(jiān)督模式階段（1949—1978年）

會(huì)計(jì)的監(jiān)督活動(dòng)可以追溯到古代，但會(huì)計(jì)監(jiān)督理論的形成是近代的事情。中華人民共和國(guó)成立之初，百?gòu)U待興，改造和建立會(huì)計(jì)工作的正常秩序是當(dāng)時(shí)的緊迫任務(wù)。從1950年開始，我國(guó)著手建立統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度，僅用了一年多時(shí)間就在多個(gè)行業(yè)統(tǒng)一了行業(yè)會(huì)計(jì)制度，培養(yǎng)了大批熟悉業(yè)務(wù)、堅(jiān)持黨和國(guó)家方針政策的會(huì)計(jì)人才。1951年1月，《新會(huì)計(jì)》創(chuàng)刊號(hào)提出會(huì)計(jì)作為監(jiān)督管理的方法應(yīng)隨社會(huì)經(jīng)濟(jì)制度而變化，此后關(guān)于會(huì)計(jì)監(jiān)督的討論逐漸多起來(lái)。余性元在《談會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督作用問(wèn)題》一文中提到“會(huì)計(jì)工作是管理社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)事業(yè)的一種重要工具，要利用這個(gè)工具掌握企業(yè)經(jīng)濟(jì)情況，以對(duì)這些經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督”。1962年11月周恩來(lái)總理簽發(fā)了《會(huì)計(jì)人員職權(quán)試行條例》，在第三章中明確了會(huì)計(jì)人員對(duì)財(cái)產(chǎn)物資調(diào)撥的監(jiān)督權(quán)限，這是第一次對(duì)會(huì)計(jì)工作以政府法令的形式確定下來(lái)。

這一時(shí)期的會(huì)計(jì)監(jiān)督模式較為單一，主要是政府會(huì)計(jì)監(jiān)督，本質(zhì)上是行政監(jiān)督，監(jiān)督手段也相對(duì)較少，但這一時(shí)期對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督的作用認(rèn)識(shí)和實(shí)踐都為之后我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督的改革和發(fā)展打下了良好的基礎(chǔ)。

2.會(huì)計(jì)監(jiān)督探索階段（1978—1993年）

1978年12月，黨的十一屆三中全會(huì)給中國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)的發(fā)展帶來(lái)了生機(jī)和活力，企業(yè)開始在國(guó)家經(jīng)濟(jì)中扮演越來(lái)越重要的角色。1980年1月，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)成立，中國(guó)的會(huì)計(jì)理論研究步入新的時(shí)期。楊紀(jì)婉和閻達(dá)五在《論“會(huì)計(jì)管理”》一文中認(rèn)為會(huì)計(jì)監(jiān)督職能的實(shí)現(xiàn)應(yīng)寓于利用會(huì)計(jì)信息之中，會(huì)計(jì)監(jiān)督應(yīng)當(dāng)是會(huì)計(jì)工作的核心和靈魂，并且認(rèn)為審計(jì)就是由會(huì)計(jì)監(jiān)督派生出來(lái)的。

在此階段，會(huì)計(jì)法治建設(shè)取得重大突破。1985年1月《會(huì)計(jì)法》通過(guò)，以立法的形式明確了會(huì)計(jì)的核算和監(jiān)督職能，在其中的第三章整章對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督進(jìn)行了相關(guān)規(guī)定，這表明會(huì)計(jì)人員的監(jiān)督職責(zé)被納入了法律體系。而作為核心要素的第十九條規(guī)定會(huì)計(jì)人員對(duì)違反會(huì)計(jì)行為的收支可以不予辦理，有與單位領(lǐng)導(dǎo)意見(jiàn)相左的地方可以執(zhí)行單位領(lǐng)導(dǎo)意見(jiàn)但需要上報(bào)上級(jí)單位領(lǐng)導(dǎo)和審計(jì)機(jī)關(guān)，該條為會(huì)計(jì)監(jiān)督中會(huì)計(jì)人員的實(shí)際操作在制度上解除了枷鎖，避免了單位領(lǐng)導(dǎo)凌駕于會(huì)計(jì)制度之上，也避免了因?yàn)橐庖?jiàn)相左使單位會(huì)計(jì)工作陷入停滯的尷尬情形。1986年7月，國(guó)務(wù)院發(fā)布了《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師條例》，對(duì)考試、注冊(cè)、業(yè)務(wù)范圍等做出了規(guī)定;1988年11月，成立了中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì);1992年9月，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則（試行）》，這代表著我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)監(jiān)督體系中的社會(huì)監(jiān)督開始登上歷史舞臺(tái)。

這一時(shí)期的很長(zhǎng)一段時(shí)間，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)仍未完全脫離計(jì)劃經(jīng)濟(jì)模式，成分比較單一，國(guó)有企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)均屬于國(guó)有或集體，會(huì)計(jì)監(jiān)督延續(xù)了政府行政管理的色彩[ 13 ]。1984年10月黨的十二屆三中全會(huì)通過(guò)了《中共中央關(guān)于經(jīng)濟(jì)體制改革的決定》后，國(guó)家開始對(duì)部分企業(yè)進(jìn)行股份制試點(diǎn)。隨著企業(yè)自主經(jīng)營(yíng)權(quán)和承包經(jīng)營(yíng)責(zé)任制的推行，國(guó)家和企業(yè)之間的沖突開始顯現(xiàn)，會(huì)計(jì)人員既需要對(duì)國(guó)家負(fù)責(zé)又是企業(yè)員工，陷入“雙重身份”困境，會(huì)計(jì)監(jiān)督也因此弱化。

這一階段，隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的推進(jìn)，我國(guó)的會(huì)計(jì)監(jiān)督建設(shè)不斷探索著符合我國(guó)國(guó)情的道路，在法治建設(shè)領(lǐng)域出臺(tái)了一系列基礎(chǔ)性的法律法規(guī)，對(duì)會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建有著奠基性作用。

3.會(huì)計(jì)監(jiān)督轉(zhuǎn)型階段（1993—1999年）

1993年11月，黨的十四屆三中全會(huì)明確指出企業(yè)改革的目標(biāo)是建立現(xiàn)代企業(yè)制度。同年12月，《中華人民共和國(guó)公司法》通過(guò)。在這一階段，中國(guó)資本市場(chǎng)和企業(yè)股份制改革興起，是我國(guó)對(duì)外開放、各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事業(yè)蓬勃發(fā)展快速推進(jìn)的重要時(shí)期。這一時(shí)期，大量市場(chǎng)投資者出現(xiàn)，市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求猛增，企業(yè)有足夠的動(dòng)機(jī)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊以達(dá)到粉飾報(bào)表的目的，會(huì)計(jì)信息失真逐漸成為這一時(shí)期會(huì)計(jì)監(jiān)督的關(guān)注重心。朱镕基總理在1995年強(qiáng)調(diào)要保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，加強(qiáng)對(duì)基層單位的會(huì)計(jì)監(jiān)督。1993年7月具有概念框架性質(zhì)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》開始執(zhí)行，同年12月在《會(huì)計(jì)法》的第一次修訂中突出強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)人員履行會(huì)計(jì)監(jiān)督的權(quán)利和職責(zé)。1993年10月通過(guò)了《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，為會(huì)計(jì)監(jiān)督體系中的社會(huì)監(jiān)督提供了法律支撐。1998年12月，《中華人民共和國(guó)證券法》發(fā)布，為加強(qiáng)對(duì)上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)督提供了依據(jù)。一系列法律的頒布代表著我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督所依托的法律體系日益完善。

建設(shè)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制需要推行現(xiàn)代企業(yè)制度，而會(huì)計(jì)監(jiān)督可以有效作用于轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營(yíng)體制[ 14 ]。雖然這一時(shí)期的會(huì)計(jì)監(jiān)督在法治建設(shè)和體系完善上均取得了一定突破，但會(huì)計(jì)監(jiān)督未能達(dá)到預(yù)想的效果，資本市場(chǎng)需要一個(gè)強(qiáng)有力的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系出現(xiàn)。

4.會(huì)計(jì)監(jiān)督體系形成階段（1999—2004年）

1999年是中國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督發(fā)展的關(guān)鍵之年。世紀(jì)之交的中國(guó)面臨千載難逢的機(jī)遇（加入WTO），我國(guó)需要與國(guó)際接軌的會(huì)計(jì)制度。同年《會(huì)計(jì)法》修訂草案通過(guò)，確定了單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督、政府監(jiān)督和社會(huì)監(jiān)督“三位一體”的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系，在原有單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督和政府監(jiān)督的基礎(chǔ)上，突出了社會(huì)審計(jì)監(jiān)督的法律地位，克服了原有法規(guī)存在的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制弱化、外部監(jiān)督不健全的缺陷[ 15 ]。同時(shí)在法律上確定了財(cái)政部門為會(huì)計(jì)監(jiān)督工作的主管部門。針對(duì)這一職能，財(cái)政部在2001年2月頒布了《財(cái)政部門實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》，探索會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查制度。這一時(shí)期，隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的繼續(xù)推進(jìn)和資本市場(chǎng)的發(fā)展，會(huì)計(jì)信息的主要使用者也發(fā)生了變化，從政府部門變成了資本市場(chǎng)上的企業(yè)股東和債權(quán)人，涉及的利益面變得更為廣泛，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求不斷提高。

這一時(shí)期雖然中國(guó)的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系得到了完善，但會(huì)計(jì)行業(yè)誠(chéng)信危機(jī)和舞弊行為也成為了一個(gè)全球性的問(wèn)題，如美國(guó)的“兩安事件”震驚全球資本市場(chǎng)。針對(duì)會(huì)計(jì)的誠(chéng)信危機(jī)，會(huì)計(jì)學(xué)界開始關(guān)注內(nèi)部控制理論。會(huì)計(jì)監(jiān)督和內(nèi)部控制在理論基礎(chǔ)和職能目標(biāo)上基本相似，實(shí)行主體、客體、范圍均有諸多重疊，二者互為補(bǔ)充。2001年6月財(cái)政部出臺(tái)了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范基本規(guī)范（試行）》（《基本規(guī)范》）和《內(nèi)部控制規(guī)范——貨幣資金》?！痘疽?guī)范》中將“內(nèi)部控制”界定為“單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，兼顧與會(huì)計(jì)有關(guān)的（內(nèi)部管理）控制”。這兩個(gè)文件的發(fā)布標(biāo)志著中國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督開始與國(guó)際接軌，開始擺脫只有框架概念而無(wú)具體操作規(guī)范的尷尬境地。

5.會(huì)計(jì)監(jiān)督體系完善階段（2004年至今）

2004年以后，我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督的發(fā)展方向逐漸向內(nèi)部控制趨近，財(cái)政部先后出臺(tái)了《采購(gòu)與付款》《銷售與收款》《長(zhǎng)期投資》《工程項(xiàng)目》等內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范，同時(shí)，對(duì)《預(yù)算》《固定資產(chǎn)》《籌資》《成本費(fèi)用》等內(nèi)部會(huì)計(jì)控制所涉及領(lǐng)域反復(fù)征詢各方意見(jiàn)，為會(huì)計(jì)監(jiān)督在新會(huì)計(jì)法實(shí)施過(guò)程中開創(chuàng)了新的完善路徑，提供了制度保障[ 16 ]。2008年5月，財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)制定了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》并強(qiáng)制上市公司執(zhí)行。為確保該基本規(guī)范的順利執(zhí)行，在2010年4月五部委又聯(lián)合出臺(tái)了《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范配套指引》，標(biāo)志著中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的基本建成。

這一時(shí)期，會(huì)計(jì)監(jiān)督作為一個(gè)獨(dú)立的表述所獲得的關(guān)注度逐漸降低，但并不代表會(huì)計(jì)監(jiān)督的邊緣化，而是會(huì)計(jì)監(jiān)督不再局限于會(huì)計(jì)層面。會(huì)計(jì)監(jiān)督的目的是維護(hù)財(cái)經(jīng)紀(jì)律和社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序，健全會(huì)計(jì)工作體制，會(huì)計(jì)層面的監(jiān)督顯然不足以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)監(jiān)督的目的，而內(nèi)部控制不局限于會(huì)計(jì)行為和會(huì)計(jì)信息，還包括企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中影響經(jīng)營(yíng)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的其他各個(gè)方面，可通過(guò)建立良好的內(nèi)部會(huì)計(jì)環(huán)境從而建立健全的會(huì)計(jì)監(jiān)督。

隨著法治建設(shè)的完善和信息技術(shù)的發(fā)展，具有鮮明中國(guó)特色的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系將在經(jīng)濟(jì)、管理等多個(gè)領(lǐng)域以防范會(huì)計(jì)信息失真、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的方式繼續(xù)發(fā)揮其治理效能。

四、建黨百年歷史視域下我國(guó)財(cái)會(huì)監(jiān)督體系的經(jīng)驗(yàn)傳承

回顧我黨財(cái)會(huì)監(jiān)督的百年實(shí)踐，財(cái)會(huì)監(jiān)督工作根據(jù)黨的革命斗爭(zhēng)形勢(shì)和國(guó)家的經(jīng)濟(jì)社會(huì)體制改革不斷發(fā)展創(chuàng)新，始終是中國(guó)共產(chǎn)黨經(jīng)濟(jì)工作中的重要環(huán)節(jié)。

中華人民共和國(guó)成立前的財(cái)會(huì)監(jiān)督工作通過(guò)對(duì)黨內(nèi)以及黨所領(lǐng)導(dǎo)下的根據(jù)地和軍隊(duì)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，服務(wù)于黨的組織建設(shè)與政權(quán)建設(shè)，為新民主主義革命的勝利守好了后方的“錢袋子”。中國(guó)共產(chǎn)黨成立伊始，就在《綱領(lǐng)》中明確提出了對(duì)財(cái)務(wù)的監(jiān)督思想;進(jìn)入武裝斗爭(zhēng)后，財(cái)會(huì)監(jiān)督通過(guò)稅收征管的統(tǒng)一、預(yù)決算制度的建立、會(huì)計(jì)工作的規(guī)范為戰(zhàn)時(shí)財(cái)政的運(yùn)行提供了保障，貫徹落實(shí)了毛澤東同志“統(tǒng)一財(cái)政”的思想。

中華人民共和國(guó)成立后的財(cái)會(huì)監(jiān)督，由于經(jīng)濟(jì)主體的多元化和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的多樣化，財(cái)政監(jiān)督和會(huì)計(jì)監(jiān)督作為財(cái)會(huì)監(jiān)督的兩個(gè)組成部分在不同領(lǐng)域分別履責(zé)，在防范金融經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及促進(jìn)資源合理配置等方面立足多元協(xié)作，不斷優(yōu)化革新，以求更好地服務(wù)于國(guó)家治理。改革開放前的財(cái)會(huì)監(jiān)督主要以行政監(jiān)督為主，監(jiān)督模式相對(duì)單一，除了特定歷史時(shí)期財(cái)會(huì)監(jiān)督制度失效外，都取得了較理想的監(jiān)督效果。部分原因是當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相對(duì)單一，但風(fēng)清氣正的社會(huì)風(fēng)氣同樣起到了不可或缺的作用。這啟示我們，黨和國(guó)家監(jiān)督體系想要達(dá)到預(yù)期的治理效能，除了制度建設(shè)上的不斷完善外，培養(yǎng)人民的主人翁意識(shí)也至關(guān)重要。改革開放后，財(cái)會(huì)監(jiān)督不斷順應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制的變革，每一時(shí)期都有鮮明的特點(diǎn)。對(duì)財(cái)政監(jiān)督而言，財(cái)政監(jiān)督經(jīng)歷了從“微觀管理”到“宏觀調(diào)控”的變遷，財(cái)政駐廠員制度和財(cái)政大檢查等微觀管理政策及現(xiàn)代財(cái)政制度下的“大監(jiān)督”體系都是為了適應(yīng)各個(gè)時(shí)期的政治經(jīng)濟(jì)形勢(shì)所進(jìn)行的有益嘗試;對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督而言，加入WTO是會(huì)計(jì)監(jiān)督發(fā)展的分水嶺，入世之后，社會(huì)審計(jì)監(jiān)督的作用日益強(qiáng)化，中國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督體系在與國(guó)際趨同的過(guò)程中保留了自己的中國(guó)特色。

總結(jié)歷史是為了以史鑒今，開創(chuàng)未來(lái)。在提升財(cái)會(huì)監(jiān)督服務(wù)國(guó)家治理的道路上，我們要傳承好財(cái)會(huì)監(jiān)督百年演進(jìn)中的寶貴歷史經(jīng)驗(yàn)，把握財(cái)會(huì)監(jiān)督發(fā)展的趨勢(shì)。

一是堅(jiān)持中國(guó)共產(chǎn)黨對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督事業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)，使財(cái)會(huì)監(jiān)督更好地服務(wù)于國(guó)家治理。中共十八屆三中全會(huì)提出全面深化改革的總目標(biāo)就是完善和發(fā)展中國(guó)特色社會(huì)主義制度，推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化。財(cái)會(huì)監(jiān)督通過(guò)政府和市場(chǎng)在包括優(yōu)化資源配置、維護(hù)資本市場(chǎng)秩序、防范經(jīng)濟(jì)金融風(fēng)險(xiǎn)與廉政風(fēng)險(xiǎn)等重要領(lǐng)域發(fā)揮職能作用，從而推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。中國(guó)共產(chǎn)黨作為國(guó)家治理的領(lǐng)導(dǎo)力量，其治理的根本出發(fā)點(diǎn)始終是人民的利益。在未來(lái)財(cái)會(huì)監(jiān)督的發(fā)展道路上要健全和完善黨在財(cái)會(huì)監(jiān)督領(lǐng)域的領(lǐng)導(dǎo)制度，團(tuán)結(jié)更多元的監(jiān)督主體參與到財(cái)會(huì)監(jiān)督的事業(yè)中來(lái)，提升經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的風(fēng)險(xiǎn)管控能力，做到“為人民監(jiān)督”，確保各經(jīng)濟(jì)主體的行為是著眼于最廣大人民的利益。

二是重視財(cái)會(huì)監(jiān)督制度建設(shè)，構(gòu)建財(cái)會(huì)監(jiān)督的確定性。財(cái)會(huì)監(jiān)督的本質(zhì)是構(gòu)建一種確定性[ 17 ]，歷史的教訓(xùn)告訴我們，失去了制度確定性的財(cái)會(huì)監(jiān)督，往往會(huì)帶來(lái)財(cái)經(jīng)制度的失效。在全面推行依法治國(guó)戰(zhàn)略的引領(lǐng)下，財(cái)會(huì)監(jiān)督制度建設(shè)中最重要的一環(huán)就是法制建設(shè)，要構(gòu)建財(cái)會(huì)監(jiān)督法制體系的穩(wěn)定，又不能一成不變。首先，加快財(cái)會(huì)監(jiān)督法制進(jìn)程，完善頂層設(shè)計(jì)，推出適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展新形勢(shì)的法律法規(guī)，對(duì)現(xiàn)有法條推陳出新，提升執(zhí)法剛性，在法制層面保障財(cái)會(huì)監(jiān)督可以長(zhǎng)久、穩(wěn)定地進(jìn)行。其次，要重視財(cái)會(huì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)建設(shè)，優(yōu)化履責(zé)機(jī)制，進(jìn)一步深化機(jī)構(gòu)改革，確保政府中有專職機(jī)構(gòu)履行財(cái)會(huì)監(jiān)督的職責(zé)，科學(xué)設(shè)計(jì)監(jiān)督體系內(nèi)部的運(yùn)行和協(xié)調(diào)機(jī)制，實(shí)現(xiàn)監(jiān)督的加乘和放大效應(yīng)。

三是適應(yīng)時(shí)代發(fā)展需要，堅(jiān)持與時(shí)俱進(jìn)。中國(guó)共產(chǎn)黨歷來(lái)都是以發(fā)展的眼光看待問(wèn)題，根據(jù)時(shí)代發(fā)展需要，適時(shí)調(diào)整政策。不同歷史時(shí)期，財(cái)會(huì)監(jiān)督的著力點(diǎn)是不同的，都是根據(jù)各個(gè)時(shí)期中心工作的不同而不斷調(diào)整，本著實(shí)事求是的原則，堅(jiān)持與時(shí)俱進(jìn)，在實(shí)踐中不斷完善豐富財(cái)會(huì)監(jiān)督制度。新時(shí)代的財(cái)會(huì)監(jiān)督不僅要做到制度上的與時(shí)俱進(jìn)，而且要有主動(dòng)擁抱新技術(shù)的意識(shí)，可以將區(qū)塊鏈技術(shù)等信息技術(shù)融入到財(cái)會(huì)監(jiān)督建設(shè)中，提升財(cái)會(huì)監(jiān)督的安全評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)管控能力[ 18 ]。未來(lái)財(cái)會(huì)監(jiān)督的發(fā)展道路上會(huì)遇到更加復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和技術(shù)手段更高的違法違規(guī)行為，與時(shí)俱進(jìn)、開拓創(chuàng)新是應(yīng)對(duì)這些變化的重要法寶，也是黨和國(guó)家事業(yè)興旺發(fā)達(dá)的不竭動(dòng)力。

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