文/劉天永

再生資源產(chǎn)業(yè)是循環(huán)經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，也是提高生態(tài)環(huán)境質(zhì)量、實(shí)現(xiàn)綠色低碳發(fā)展的重要途徑?；厥兆鳛樵偕Y源產(chǎn)業(yè)的核心環(huán)節(jié)，承擔(dān)著將各種分散的廢舊物資進(jìn)行“匯聚”與初加工的任務(wù)，是循環(huán)經(jīng)濟(jì)的重要實(shí)現(xiàn)手段和發(fā)展保障。然而自2008 年取消了對(duì)廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷售廢舊物資免征增值稅的政策后，再生資源回收企業(yè)便陷入了缺少進(jìn)項(xiàng)票而承擔(dān)較大增值稅稅負(fù)、企業(yè)所得稅稅前扣除憑證難以取得的困境，虛開問題也愈加嚴(yán)重。自2016 年起，國(guó)內(nèi)多個(gè)地區(qū)陸續(xù)爆發(fā)了再生資源回收企業(yè)虛開犯罪案件，上下游牽扯企業(yè)眾多，且涉案金額巨大，一旦虛開罪名成立，涉案企業(yè)、人員均需承擔(dān)嚴(yán)重的刑事責(zé)任。隨著“打虛打騙”專項(xiàng)行動(dòng)收官、六部委常態(tài)化打擊落地，為了防范虛開風(fēng)險(xiǎn)，許多回收企業(yè)選擇放棄取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票、全額繳納銷售環(huán)節(jié)的增值稅，而以自制收購(gòu)憑證入賬核算成本，由此又產(chǎn)生了成本憑證不合規(guī)需要補(bǔ)繳企業(yè)所得稅、滯納金的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。2021 年12 月30 日，財(cái)政部、稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于完善資源綜合利用增值稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2021 年第40 號(hào)），其中關(guān)于一般納稅人銷售再生資源可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅的規(guī)定將極大緩解回收業(yè)務(wù)中的增值稅稅負(fù)問題，然而對(duì)于企業(yè)所得稅稅前扣除如何處理卻并未明確。在此背景下，為使廣大再生資源回收利用企業(yè)合規(guī)合法進(jìn)行稅務(wù)管理、加強(qiáng)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)防控和外部風(fēng)險(xiǎn)隔離，有效應(yīng)對(duì)和化解涉稅刑事風(fēng)險(xiǎn)，華稅結(jié)合近年來處理虛開案件的成功經(jīng)驗(yàn)撰寫本報(bào)告，就稅收征管新形勢(shì)下再生資源行業(yè)的稅收環(huán)境、重點(diǎn)涉稅問題、涉稅刑事風(fēng)險(xiǎn)觸發(fā)點(diǎn)、刑事風(fēng)險(xiǎn)合規(guī)等內(nèi)容進(jìn)行深度分析，以期為再生資源回收利用企業(yè)提供有益參考與借鑒。

圖1 2021 年再生資源行業(yè)涉稅刑事案件罪名分布情況

一、2021 年再生資源行業(yè)涉稅刑事案件數(shù)據(jù)分析

（一）罪名分布情況

經(jīng)檢索中國(guó)裁判文書網(wǎng)、北大法寶等，2021 年全年公開再生資源行業(yè)涉稅犯罪案件68 件，其中虛開增值稅專用發(fā)票罪案件占據(jù)絕對(duì)多數(shù)，高達(dá)66 件。此外，虛開發(fā)票罪3 件，非法出售增值稅專用發(fā)票罪1 件（少量案件因存在兩種罪名而被重復(fù)計(jì)算）。

（二）地域分布情況

圖2 2021 年再生資源行業(yè)涉稅刑事案件地域分布情況

在已公開的68 起涉稅犯罪案件中，江蘇省、浙江省、河北省、遼寧省為案件的高發(fā)省份，這與當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)發(fā)展水平、地方政府對(duì)再生資源回收利用產(chǎn)業(yè)的支持程度存在正相關(guān)。

（三）量刑及上訴情況

在已公開的68 起涉稅犯罪案件中，一審程序（含發(fā)回重審的一審程序）49 件，其中，被告人被判處十年以上有期徒刑的案件為7 件，重刑適用率超過了14%，而適用緩刑案件則為27 件（包括部分實(shí)刑、部分緩刑），緩刑適用率為55%。

而在2020 年公開的66 起涉稅犯罪案件中，被告人被判處十年以上有期徒刑的案件為23 件，1 件被判處無期，重刑適用率超過了36%，而適用緩刑案件則為19 件（包括部分實(shí)刑、部分緩刑），緩刑適用率不足29%。究其原因，一方面是2021 年公開的涉稅犯罪案件中，部分案件涉及的稅款數(shù)額小，且下游受票企業(yè)為利廢企業(yè)，能夠證明存在真實(shí)貨物交易；另一方面是司法機(jī)關(guān)在認(rèn)定虛開時(shí)更加注重交易真實(shí)性和稅款損失等方面，對(duì)于涉案金額巨大，當(dāng)事人有自首情節(jié)、且主動(dòng)補(bǔ)稅的，認(rèn)定適用緩刑。

圖3 2021 年再生資源行業(yè)涉稅刑事案件量刑情況

圖4 2020 年再生資源行業(yè)涉稅刑事案件量刑情況

（四）二審情況

經(jīng)分析，在已公開的68 起涉稅犯罪案件中，二審案件共17 件，其中維持原判14 件，上訴人撤回上訴1 件，直接改判2 件。

直接改判的理由包括：

（1）上訴人蔣某某在犯罪中起輔助作用，屬于作用較小的從犯，依法可以減輕處罰。原審判決認(rèn)定上訴人李某某、蔣某某在共同犯罪中屬主犯，系法律適用錯(cuò)誤，量刑明顯不當(dāng)，應(yīng)予糾正（曹某、李某某等虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪案（2021）湘04 刑終95 號(hào)）；

（2）上訴人徐某某已全額退贓，原判僅認(rèn)定徐某某家屬向公安機(jī)關(guān)退繳人民幣223000 元不當(dāng)，應(yīng)予以糾正（張某、梁某某等虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪案（2021）云23 刑終136 號(hào)）。

（五）再審情況

在已公開的68 起涉稅犯罪案件中，再審案件2 件。再審申請(qǐng)理由包括：

（1）再審申請(qǐng)人邵某某主張其主觀上不明知介紹開具增值稅專用發(fā)票的行為具有違法性，原審判決量刑過重（邵某某虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪案（2020）蘇刑申317 號(hào)）；

（2）再審申請(qǐng)人王某某主張其并非主犯且具有自首情節(jié)，原判決、裁定認(rèn)定事實(shí)及適用法律錯(cuò)誤（徐州某再生資源回收有限公司、王某某等虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪案（2021）蘇03 刑申4 號(hào)）。

但上述兩份再審申請(qǐng)均被再審法院以“不符合《中華人民共和國(guó)刑事訴訟法》第二百五十三條規(guī)定的再審條件”為由，駁回申請(qǐng)。

（六）小結(jié)

上述數(shù)據(jù)表明，再生資源行業(yè)涉稅案件的刑事責(zé)任較為嚴(yán)峻，其中虛開增值稅專用發(fā)票罪最為突出，企業(yè)負(fù)責(zé)人實(shí)際面臨的刑期較長(zhǎng)。此外，結(jié)合我國(guó)刑事案件二審、再審的實(shí)際情況而言，存在上訴改判率低、再審申請(qǐng)成功率低的特點(diǎn)，因此，再生資源企業(yè)及相關(guān)從業(yè)人員應(yīng)在刑事一審階段作好充分準(zhǔn)備、妥善應(yīng)對(duì)。

二、2021 年再生資源行業(yè)稅收環(huán)境分析

（一）六部門聯(lián)動(dòng)，打擊“三假”虛開騙稅工作常態(tài)化

2018 年8 月，國(guó)家稅務(wù)總局、公安部、海關(guān)總署、中國(guó)人民銀行四部委聯(lián)合啟動(dòng)打擊“假企業(yè)”“假出口”“假申報(bào)”虛開發(fā)票、騙取退稅及稅費(fèi)優(yōu)惠專項(xiàng)行動(dòng)，各級(jí)稅務(wù)、公安、海關(guān)、人民銀行四部門依托聯(lián)合工作機(jī)制，采取工作統(tǒng)一部署、案件統(tǒng)一研判、查辦統(tǒng)一督導(dǎo)等方式配置資源力量，同時(shí)密切與檢察機(jī)關(guān)、外匯管理部門在境內(nèi)外資金分析、重大案件查辦等方面的合作，查處了一大批虛開騙稅案件。截至2021 年9 月，“打虛打騙”專項(xiàng)行動(dòng)共依法查處涉嫌虛開騙稅企業(yè)44.48 萬戶，抓獲犯罪嫌疑人43459 人，有效維護(hù)了經(jīng)濟(jì)稅收秩序。但必須看到，“三假”涉稅違法犯罪仍然不同程度存在，在部分地方還很嚴(yán)重。防范和打擊“三假”涉稅違法犯罪具有復(fù)雜性、艱巨性和長(zhǎng)期性。

2021 年3 月，中辦、國(guó)辦印發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見》，對(duì)深化稅收征管改革，深入推進(jìn)精確執(zhí)法、精細(xì)服務(wù)、精準(zhǔn)監(jiān)管、精誠(chéng)共治作出全面部署。為更好應(yīng)對(duì)涉稅違法犯罪形勢(shì)變化，進(jìn)一步強(qiáng)化境外資金分析監(jiān)控、密切執(zhí)法司法機(jī)關(guān)協(xié)作配合、加強(qiáng)執(zhí)法工作法律監(jiān)督，在四部門專項(xiàng)打擊基礎(chǔ)上，最高人民檢察院、國(guó)家外匯管理局正式加入打擊虛開騙稅工作機(jī)制，拓展為六部門聯(lián)合打擊工作機(jī)制，通過整合六部門的專業(yè)優(yōu)勢(shì)、偵查優(yōu)勢(shì)、數(shù)據(jù)優(yōu)勢(shì)等對(duì)虛開騙稅違法犯罪行為共同開展常態(tài)化精準(zhǔn)打擊。

（二）違規(guī)返還造成財(cái)政收入流失，多省市清理稅收返還文件

2021 年3 月，《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步深化預(yù)算管理制度改革的意見》（國(guó)發(fā)[2021]5 號(hào)）指出“不得違法違規(guī)制定實(shí)施各種形式的歧視性稅費(fèi)減免政策，維護(hù)全國(guó)統(tǒng)一市場(chǎng)和公平競(jìng)爭(zhēng)”。國(guó)發(fā)[2021]5 號(hào)保持了對(duì)地方性稅收優(yōu)惠政策從嚴(yán)把握的一貫態(tài)度，在這一基調(diào)下，海南省人民政府辦公廳印發(fā)了《關(guān)于規(guī)范產(chǎn)業(yè)扶持財(cái)稅政策有關(guān)事項(xiàng)的通知》（瓊府辦[2021]18 號(hào)）明確規(guī)定“不得簽訂或出臺(tái)與企業(yè)繳納稅收直接掛鉤的扶持政策”，“不得將財(cái)政獎(jiǎng)補(bǔ)資金與企業(yè)繳納稅收同非稅收入掛鉤直接獎(jiǎng)勵(lì)給企業(yè)”，“對(duì)各市縣政府及各部門出臺(tái)的招商引資、產(chǎn)業(yè)扶持財(cái)稅政策進(jìn)行清理”。

2021 年6 月7 日，國(guó)家審計(jì)署發(fā)布了《關(guān)于2020 年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)工作報(bào)告》，提出多個(gè)省市存在“違規(guī)返還稅款造成財(cái)政收入流失”等問題，并提出要加大整改力度。

2021 年12 月21 日，審計(jì)署審計(jì)長(zhǎng)侯凱在第十三屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第三十二次會(huì)議上作《國(guó)務(wù)院關(guān)于2020 年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支審計(jì)查出問題整改情況的報(bào)告》，同時(shí)發(fā)布《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于違規(guī)返還稅收收入等方面問題的整改情況》對(duì)相關(guān)涉稅問題進(jìn)行了整改。在財(cái)政返還方面，《整改報(bào)告》指出：“11省清理廢止不符合規(guī)定的稅收返還政策文件、規(guī)范財(cái)政支出管理等，制定修訂相關(guān)制度11 項(xiàng)?！?/p>

《財(cái)政部、稅務(wù)總局整改情況》說明：“財(cái)政部、稅務(wù)總局共同成立工作專班，建立協(xié)同工作機(jī)制，以整改違規(guī)返還稅收收入等問題為重點(diǎn)，在全國(guó)范圍內(nèi)組織開展整治財(cái)政收入虛假問題專項(xiàng)行動(dòng)。系統(tǒng)梳理違規(guī)返還稅款異地引稅、先征后返等虛假收入典型問題，推動(dòng)地方財(cái)稅部門自查復(fù)查、整改問責(zé)、建章立制。組成多個(gè)聯(lián)合調(diào)研組，重點(diǎn)就違規(guī)返還車船稅、個(gè)人所得稅、增值稅等問題，分赴海南、福建、浙江、山東、安徽等地調(diào)研。深入分析問題根源，研究完善政策措施，并嚴(yán)肅追責(zé)問責(zé)，通報(bào)典型案例，加強(qiáng)警示教育?！?/p>

多年來，諸多地方政府為了招商引資、推定地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展，對(duì)特定主體在稅收、非稅等收入和財(cái)政支出等方面實(shí)施了優(yōu)惠政策，在特定的歷史時(shí)期與經(jīng)濟(jì)環(huán)境背景下促進(jìn)了投資增長(zhǎng)和產(chǎn)業(yè)集聚。但是，一些地方財(cái)稅優(yōu)惠政策的長(zhǎng)久施行被惡意利用偷逃稅款，致使國(guó)家稅收流失，擾亂了市場(chǎng)秩序，影響國(guó)家宏觀調(diào)控政策效果。因此，2014年11 月國(guó)務(wù)院發(fā)布《關(guān)于清理規(guī)范稅收等優(yōu)惠政策的通知》（國(guó)發(fā)[2014]62 號(hào)），提出“堅(jiān)持稅收法定原則，除依據(jù)專門稅收法律法規(guī)和《中華人民共和國(guó)民族區(qū)域自治法》規(guī)定的稅政管理權(quán)限外，各地區(qū)一律不得自行制定稅收優(yōu)惠政策；未經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，各部門起草其他法律、法規(guī)、規(guī)章、發(fā)展規(guī)劃和區(qū)域政策都不得規(guī)定具體稅收優(yōu)惠政策”、“未經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，各地區(qū)、各部門不得對(duì)企業(yè)規(guī)定財(cái)政優(yōu)惠政策。對(duì)違法違規(guī)制定與企業(yè)及其投資者（或管理者）繳納稅收或非稅收入掛鉤的財(cái)政支出優(yōu)惠政策，包括先征后返、列收列支、財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)或補(bǔ)貼，以代繳或給予補(bǔ)貼等形式減免土地出讓收入等，堅(jiān)決予以取消”，并要求“各地區(qū)、各有關(guān)部門要開展一次專項(xiàng)清理……通過專項(xiàng)清理，違反國(guó)家法律法規(guī)的優(yōu)惠政策一律停止執(zhí)行，并發(fā)布文件予以廢止”。但是部分地方政府制定的不合規(guī)政策積重難返，大規(guī)模立即廢止或引發(fā)不良反應(yīng)，因此專項(xiàng)清理行動(dòng)于2015 年5 月暫停。而《整改報(bào)告》及《財(cái)政部、稅務(wù)總局整改情況》所揭示的11 省份的稅收返還政策文件清理，是一種循序漸進(jìn)、逐步推開的措施。

（三）金稅四期正式啟動(dòng)，推進(jìn)“兩化、三端、四融合”

2021 年9 月15 日，在金磚國(guó)家稅務(wù)局長(zhǎng)視頻會(huì)議中，國(guó)家稅務(wù)總局局長(zhǎng)王軍在會(huì)議上發(fā)言：我國(guó)正向“以數(shù)治稅”時(shí)期邁進(jìn)，稅務(wù)工作將進(jìn)入一個(gè)新的時(shí)代，金稅工程四期建設(shè)已正式啟動(dòng)實(shí)施。11 月16 日，王軍局長(zhǎng)再次發(fā)言：我們提出建設(shè)“金稅四期”的設(shè)想，開啟了依托“金四”推進(jìn)稅收征管數(shù)字化之路，就是圍繞構(gòu)建智慧稅務(wù)這一目標(biāo)，著力推進(jìn)“兩化、三端、四融合”。

所謂“兩化”，就是指構(gòu)建智慧稅務(wù)，有賴于推進(jìn)數(shù)字化升級(jí)和智能化改造。所謂“三端”，就是指智慧稅務(wù)建成后，將形成以納稅人端、稅務(wù)人端和決策人端為主體的智能應(yīng)用平臺(tái)體系。“金四”將基于全局視角建成覆蓋稅收征管全部環(huán)節(jié)、全部流程、全部主體的一體化應(yīng)用平臺(tái)。所謂“四融合”，就是指智慧稅務(wù)建成后，將實(shí)現(xiàn)從“算量、算法、算力”到“技術(shù)功能、制度效能、組織機(jī)能”，從“稅務(wù)、財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)”到“治稅、治隊(duì)、治理”的一體化深度融合。

“金四”不僅僅是稅務(wù)方面，“非稅”業(yè)務(wù)也被納入其中，要對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行更全面的監(jiān)控。同時(shí)搭建了各部委、人民銀行以及銀行等參與機(jī)構(gòu)之間信息共享和核查的通道，實(shí)現(xiàn)企業(yè)相關(guān)人員手機(jī)號(hào)碼、企業(yè)納稅狀態(tài)、企業(yè)登記注冊(cè)信息核查三大功能。金稅四期上線之后，納稅人更多的數(shù)據(jù)將被稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握，監(jiān)控也呈現(xiàn)全方位、立體化，國(guó)家要實(shí)現(xiàn)從“以票管稅”向“以數(shù)治稅”分類精準(zhǔn)監(jiān)管轉(zhuǎn)變。下一步，新的稅收征管系統(tǒng)將充分運(yùn)用大數(shù)據(jù)、人工智能等新一代信息技術(shù)，從而實(shí)現(xiàn)智慧稅務(wù)和智慧監(jiān)管。各個(gè)部門的數(shù)據(jù)共享，并以大數(shù)據(jù)為支撐，實(shí)現(xiàn)每個(gè)市場(chǎng)主體全業(yè)務(wù)全流程全國(guó)范圍內(nèi)的“數(shù)據(jù)畫像”，未來每一家企業(yè)在稅務(wù)部門面前都是透明的。

（四）專票電子化時(shí)代來臨，虛開發(fā)票一查到底

2020 年12 月20 日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于在新辦納稅人中實(shí)行增值稅專用發(fā)票電子化有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2020 年第22 號(hào)）明確：決定在前期開展增值稅專用發(fā)票電子化試點(diǎn)的基礎(chǔ)上，分兩步在全國(guó)新設(shè)立登記的納稅人中實(shí)行專票電子化。

自2020 年12 月21 日起，在天津、河北、上海、江蘇、浙江、安徽、廣東、重慶、四川、寧波和深圳等11 個(gè)地區(qū)的新辦納稅人中實(shí)行專票電子化，受票方范圍為全國(guó)。其中，寧波、石家莊和杭州等3 個(gè)地區(qū)已試點(diǎn)納稅人開具增值稅電子專用發(fā)票的受票方范圍擴(kuò)至全國(guó)。自2021 年1 月21 日起，在北京、山西、內(nèi)蒙古、遼寧、吉林、黑龍江、福建、江西、山東、河南、湖北、湖南、廣西、海南、貴州、云南、西藏、陜西、甘肅、青海、寧夏、新疆、大連、廈門和青島等25個(gè)地區(qū)的新辦納稅人中實(shí)行專票電子化，受票方范圍為全國(guó)。

實(shí)行專票電子化可以實(shí)現(xiàn)以票控賬、以票審計(jì)、以票查稅。大數(shù)據(jù)技術(shù)將在“一張電子發(fā)票”中實(shí)現(xiàn)整個(gè)購(gòu)銷鏈條管控的電子化、數(shù)據(jù)化。每當(dāng)企業(yè)開具一張發(fā)票，開票數(shù)據(jù)就會(huì)被開票系統(tǒng)上傳到稅務(wù)機(jī)關(guān)的臨管系統(tǒng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以一目了然地看到開票內(nèi)容，包括供應(yīng)商賣了哪些品名的貨物，對(duì)應(yīng)公司能賣哪些產(chǎn)品等等。如果供應(yīng)商開具發(fā)票后沒有對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，那么就可能引起稅務(wù)異常被稅務(wù)機(jī)關(guān)稽查。

（五）財(cái)稅2021 年第40 號(hào)公告：再生資源回收企業(yè)可按簡(jiǎn)易計(jì)稅開票，增值稅負(fù)從13% 直降至3%

1、允許回收企業(yè)選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率開票，回收業(yè)務(wù)增值稅或大大降低

此前，從事再生資源回收的增值稅一般納稅人銷售其收購(gòu)的再生資源，需要按照13%的稅率開具增值稅專用發(fā)票，憑取得的符合條件的扣稅憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。但實(shí)務(wù)中一些回收企業(yè)難以取得合規(guī)發(fā)票用以抵扣。40 號(hào)公告第一條明確：從事再生資源回收的增值稅一般納稅人銷售其收購(gòu)的再生資源，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法依照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。這一規(guī)定，會(huì)在一定程度上緩解相關(guān)企業(yè)增值稅扣除憑證缺失的壓力，同時(shí)，還有可能降低其稅負(fù)。因此，如果回收企業(yè)作為一般納稅人，且取得的進(jìn)項(xiàng)發(fā)票不足，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅?；厥掌髽I(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅，根據(jù)公告第一條第（二）款的規(guī)定，需要滿足一定的條件：即除從事危險(xiǎn)廢物、報(bào)廢機(jī)動(dòng)車回收業(yè)務(wù)以外的其他再生資源回收納稅人應(yīng)符合國(guó)家商務(wù)主管部門出臺(tái)的再生資源回收管理辦法要求，進(jìn)行市場(chǎng)主體登記，并在商務(wù)部門完成再生資源回收經(jīng)營(yíng)者備案。

2、政府不得給予再生資源回收企業(yè)財(cái)政返還、獎(jiǎng)補(bǔ)

近年來，為了鼓勵(lì)再生資源行業(yè)的發(fā)展，部分地方政府與本地符合條件的企業(yè)簽訂協(xié)議，或者通過招商引資與企業(yè)簽訂協(xié)議，對(duì)此類企業(yè)開展再生資源回收業(yè)務(wù)并在當(dāng)?shù)亻_具增值稅專用發(fā)票、繳納增值稅后，政府以財(cái)政返還或獎(jiǎng)補(bǔ)的形式對(duì)回收企業(yè)進(jìn)行鼓勵(lì)，以此減輕回收企業(yè)的稅負(fù)壓力。

根據(jù)40 號(hào)公告第一條第（三）款的規(guī)定，各級(jí)財(cái)政、主管部門及其工作人員，存在違法違規(guī)給予從事再生資源回收業(yè)務(wù)的納稅人財(cái)政返還、獎(jiǎng)補(bǔ)行為的，依法追究相應(yīng)責(zé)任。40 號(hào)公告將于2022 年3 月1 日起執(zhí)行，對(duì)于現(xiàn)有的地方財(cái)政返還、獎(jiǎng)補(bǔ)政策，公告發(fā)布后執(zhí)行前的這段時(shí)間，地方政府可能會(huì)停止財(cái)政返還、獎(jiǎng)補(bǔ)政策的施行。因此，對(duì)于公告出臺(tái)前已開展的業(yè)務(wù)，如果尚未取得財(cái)政返還、獎(jiǎng)補(bǔ)的，建議相關(guān)企業(yè)盡可能在公告執(zhí)行前取得財(cái)政返還、獎(jiǎng)補(bǔ)，避免后續(xù)無法取得的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于公告出臺(tái)后執(zhí)行前開展的業(yè)務(wù)，需要企業(yè)在開展業(yè)務(wù)時(shí)充分考慮無法享受財(cái)政返還、獎(jiǎng)補(bǔ)政策對(duì)業(yè)務(wù)的影響。對(duì)于公告執(zhí)行后開展的新業(yè)務(wù)，則將難以適用財(cái)政返還、獎(jiǎng)補(bǔ)政策。

三、再生資源行業(yè)涉稅刑事風(fēng)險(xiǎn)成因分析

（一) 行業(yè)痼疾無法根治，再生資源企業(yè)涉稅犯罪或迫于無奈

前已述及，作為一般納稅人的再生資源回收企業(yè)，絕大部分不能從上游取得增值稅專用發(fā)票用于進(jìn)項(xiàng)抵扣，稅務(wù)部門對(duì)企業(yè)自制的收購(gòu)憑證不予認(rèn)可，導(dǎo)致企業(yè)增值稅稅負(fù)高和所得稅稅前扣除項(xiàng)目缺乏依據(jù)，時(shí)刻面臨著被稅務(wù)稽查的風(fēng)險(xiǎn)，使得重點(diǎn)、大型回收企業(yè)不敢放開手腳滿負(fù)荷經(jīng)營(yíng)。

近幾年，國(guó)內(nèi)諸多地區(qū)相繼爆發(fā)多起再生資源回收企業(yè)增值稅發(fā)票虛開案件，并且呈現(xiàn)出涉案企業(yè)體量大、業(yè)務(wù)廣、涉案金額和稅額巨大的特點(diǎn)。該類案件進(jìn)入刑事司法程序后，涉案企業(yè)生產(chǎn)停滯，資產(chǎn)被查封或扣押，涉案企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及生存受到重創(chuàng)。究其原因，進(jìn)項(xiàng)抵扣不足是關(guān)鍵因素。

（二）國(guó)家層面打擊涉稅犯罪力度加大

逃避稅、虛開騙稅等違法犯罪行為等是近幾年涉稅違法犯罪打擊的重點(diǎn)?！按蛱摯蝌_”專項(xiàng)行動(dòng)收官以后，國(guó)家稅務(wù)總局又提出嚴(yán)打“假企業(yè)”、“假出口”、“假申報(bào)”等違法犯罪活動(dòng)，打擊虛開、騙稅持續(xù)推進(jìn)，呈現(xiàn)出常態(tài)化趨勢(shì)。2021 年10 月28 日，國(guó)家稅務(wù)總局、公安部、海關(guān)總署、中國(guó)人民銀行四部委聯(lián)合最高人民檢察院、國(guó)家外匯管理局共同召開全國(guó)打擊“三假”專項(xiàng)行動(dòng)部署會(huì)議。會(huì)議明確，為進(jìn)一步加大打擊“三假”涉稅違法犯罪的力度，深化行政與司法機(jī)關(guān)的協(xié)同配合，在四部門專項(xiàng)打擊的基礎(chǔ)上，新增最高人民檢察院、外匯管理局加入聯(lián)合打擊工作機(jī)制，開展六部門聯(lián)合常態(tài)化打擊工作。國(guó)家層面打擊涉稅違法犯罪力度加大，是再生資源行業(yè)虛開案件大量爆發(fā)的外部因素。

（三）上下游企業(yè)涉嫌“虛開”，企業(yè)無法隔離涉稅風(fēng)險(xiǎn)

由于增值稅存在于生產(chǎn)、銷售的各個(gè)環(huán)節(jié)，上游企業(yè)是否合法合規(guī)的開具增值稅專用發(fā)票、是否按期、足額繳納增值稅稅款直接影響到下游企業(yè)能否正常申報(bào)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額及其抵扣行為是否會(huì)造成國(guó)家增值稅損失。在再生資源行業(yè)虛開案件中，有相當(dāng)部分案件是由于上游企業(yè)出現(xiàn)虛開問題進(jìn)而牽連到下游企業(yè)，輕者暫停發(fā)票、接受稅務(wù)檢查，影響企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)；重者可能移交公安機(jī)關(guān)以虛開發(fā)票刑事案件立案?jìng)刹?。無論以上何種情形都將對(duì)企業(yè)的健康發(fā)展產(chǎn)生不良影響。

四、再生資源行業(yè)主要涉稅刑事風(fēng)險(xiǎn)及其表現(xiàn)形式

（一）虛開增值稅專用發(fā)票的刑事風(fēng)險(xiǎn)

增值稅實(shí)行的是“征多少扣多少”的稅款抵扣制度，企業(yè)銷售自己的產(chǎn)品或勞務(wù)，給購(gòu)買方開具增值稅專用發(fā)票，注明已納稅額，購(gòu)買方作為生產(chǎn)者或經(jīng)營(yíng)者，在本道環(huán)節(jié)再次銷售時(shí)，可以把購(gòu)進(jìn)上一環(huán)節(jié)已納稅款抵扣掉，只就本環(huán)節(jié)增值部分繳納稅款。這種層層抵扣、環(huán)環(huán)相接的特性，像一根鏈條將納稅人利益與國(guó)家利益攸關(guān)地聯(lián)系在一起，在這根鏈條上，上串下連的是增值稅專用發(fā)票，這張發(fā)票關(guān)系著抵扣鏈條的完整性和有效性，同時(shí)也具有真實(shí)的貨幣價(jià)值。正是這種貨幣價(jià)值，使得增值稅專用發(fā)票自其產(chǎn)生之時(shí)起，即存在偽造、倒賣、盜竊、虛開等各種違法犯罪活動(dòng)。其中，尤以虛開發(fā)票為甚。

在再生資源行業(yè)，自1994 年—2008 年，國(guó)家針對(duì)再生資源回收業(yè)務(wù)增值稅分階段出臺(tái)了先征后返、即征即退、免稅等不同的稅收優(yōu)惠政策。及至2001 年，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布財(cái)稅[2001]78 號(hào)規(guī)定了“對(duì)廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷售其收購(gòu)的廢舊物資免征增值稅”的免稅政策以及“生產(chǎn)企業(yè)增值稅一般納稅人購(gòu)入廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷售的廢舊物資，可按照廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位開具的由稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)制的普通發(fā)票上注明的金額，按10%計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”的抵扣政策，自此，再生資源回收企業(yè)享受到我國(guó)開征增值稅后力度最大的稅收優(yōu)惠政策，該階段也成為回收企業(yè)數(shù)量及業(yè)務(wù)量集聚爆發(fā)的時(shí)期。2008 年，由于政策導(dǎo)向發(fā)生變化，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于再生資源增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2008]157 號(hào)），取消了財(cái)稅[2001]78 號(hào)中的免稅政策及抵扣政策，回收企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣不足的問題愈發(fā)凸顯。究其原因是回收企業(yè)80%以上的供貨商是散戶，這些散戶不愿開具增值稅發(fā)票，即使開具也僅能適用3%的征收率，導(dǎo)致回收企業(yè)進(jìn)項(xiàng)抵扣嚴(yán)重不足。為了解決這個(gè)問題，散戶、回收企業(yè)、利廢企業(yè)分別采用了不同的做法。

1、代開發(fā)票

供貨散戶在與利廢企業(yè)完成廢舊物資購(gòu)銷交易后，為了滿足用廢企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票的要求，通過支付“稅點(diǎn)”的方式由回收企業(yè)、商貿(mào)企業(yè)代開發(fā)票。

2、適用地方財(cái)政優(yōu)惠開具發(fā)票

針對(duì)回收企業(yè)取得發(fā)票難、增值稅進(jìn)項(xiàng)無法抵扣的問題，為了發(fā)展當(dāng)?shù)氐脑偕Y源行業(yè)，許多地區(qū)推出再生資源回收企業(yè)在發(fā)生銷售行為開具增值稅專用發(fā)票后，可以按照一定比例享受財(cái)政返還的優(yōu)惠政策，并且與企業(yè)簽訂了協(xié)議或合同，某些地方為了招攬“業(yè)務(wù)”，加大返回比例。于是，一些虛開分子利用這一政策，對(duì)外大肆虛開。其產(chǎn)生的后果，不僅扭曲了增值稅鏈條，而且侵蝕了所得稅，危害較大。長(zhǎng)期以來，對(duì)于再生資源回收業(yè)務(wù)的稅務(wù)管理一直是難點(diǎn)，稍有疏忽就會(huì)出現(xiàn)虛開問題，回收企業(yè)應(yīng)當(dāng)引起重視。

3、虛開發(fā)票

為了取得增值稅專用發(fā)票實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)抵扣，同時(shí)滿足企業(yè)所得稅稅前扣除憑證的要求，部分回收企業(yè)鋌而走險(xiǎn)，選擇從空殼公司購(gòu)買發(fā)票，暴力虛開。

（二）使用不合規(guī)的成本憑證稅前扣除的偷逃稅風(fēng)險(xiǎn)

1、虛開發(fā)票入賬

回收企業(yè)之所以通過虛開發(fā)票來扣除成本，主要原因在于我國(guó)稅收征管中存在“以票管稅”的問題。長(zhǎng)期以來，企業(yè)要想在稅前扣除成本，就要取得發(fā)票，而回收企業(yè)又無法取得相應(yīng)的發(fā)票。2018 年《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018 年第28 號(hào)）出臺(tái)以后，對(duì)企業(yè)稅前扣除憑證的要求有所放松，企業(yè)扣除憑證不再局限于發(fā)票，內(nèi)部憑證和外部憑證也可以作為稅前扣除的憑證。但仍然存在一定限制，只有滿足特定條件時(shí)內(nèi)部憑證和外部憑證才能作為稅前扣除憑證，而且這些條件較為嚴(yán)格，企業(yè)若要實(shí)現(xiàn)成本扣除仍有困難。實(shí)踐中通過虛開發(fā)票扣除成本的回收企業(yè)不在少數(shù)，但是通過這種方式成本不僅不能扣除，企業(yè)和相關(guān)人員還將面臨行政風(fēng)險(xiǎn)和刑事風(fēng)險(xiǎn)。

2、自制收購(gòu)憑證入賬

實(shí)踐中，供貨散戶不愿意為回收企業(yè)到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，且出于執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的考慮，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)因無法核實(shí)散戶與回收企業(yè)之間購(gòu)銷交易的真實(shí)性而選擇“一刀切”的停止代開，由此倒逼回收企業(yè)不得不私自印制、填開收購(gòu)憑證進(jìn)行企業(yè)所得稅的稅前扣除，以維持企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)。我們認(rèn)為，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》等法律法規(guī)的規(guī)定，成本支出稅前扣除應(yīng)滿足真實(shí)性、合法性、關(guān)聯(lián)性三大原則，對(duì)于符合三性的成本支出，應(yīng)當(dāng)允許企業(yè)稅前扣除。（未完待續(xù)）