耿海秋

(國家稅務(wù)總局 內(nèi)蒙古自治區(qū)稅務(wù)局 納稅服務(wù)和宣傳中心，內(nèi)蒙古 呼和浩特 010010)

2018年8月，《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》進(jìn)行了第七次調(diào)整。在新個(gè)人所得稅中，其最大亮點(diǎn)是綜合考慮了居民的家庭負(fù)擔(dān)，在子女教育費(fèi)用、繼續(xù)教育費(fèi)用、大重病醫(yī)療支出、住房貸款利息及住房租金支出、贍養(yǎng)老人相關(guān)費(fèi)用支出等六項(xiàng)具體附加扣除，這六項(xiàng)與人民群眾生活息息相關(guān)的制度，讓人民群眾更切實(shí)的享受到了稅制改革的紅利。新個(gè)人所得稅法實(shí)施已經(jīng)3年，3年來個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除究竟能帶來怎樣的效應(yīng)？筆者針對呼和浩特市賽罕區(qū)部分納稅人采用調(diào)查調(diào)研方式，通過調(diào)查問卷對個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除效應(yīng)進(jìn)行分析研判，并對政策完善提出意見建議。

1 個(gè)人所得稅費(fèi)用專項(xiàng)扣除政策主要內(nèi)容

①基本減除費(fèi)用扣除。每個(gè)受調(diào)查者50 000元/年，全年扣除額度合計(jì)為60 000元。②子女教育專項(xiàng)附加扣除。據(jù)筆者調(diào)查，有配偶且子女年齡在3歲～22歲之間的，98%的受調(diào)查者按每個(gè)子女全年12 000元的50%定扣除；剩余2%的被調(diào)查者是按照每個(gè)子女12 000元/年的標(biāo)準(zhǔn)來扣除。③繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除。在被調(diào)查者中，在校學(xué)習(xí)的，視同為接受學(xué)歷學(xué)位繼續(xù)教育，按照4 800元/年的標(biāo)準(zhǔn)扣除。因本次調(diào)查未體現(xiàn)被調(diào)查人接受職業(yè)技能資格和專業(yè)技術(shù)資格繼續(xù)教育的詳盡信息，因此不涉及相關(guān)扣除問題。④大病醫(yī)療專項(xiàng)附加扣除。在家庭全年的醫(yī)療費(fèi)用相關(guān)支出中，凡由個(gè)人負(fù)擔(dān)并超過15 000元的，以80 000元/年為扣除限度據(jù)實(shí)進(jìn)行扣除。⑤住房租金專項(xiàng)附加扣除。對受調(diào)查者與其配偶對現(xiàn)住房都無產(chǎn)權(quán)的，視為租房居住并定額扣除18 000元/年。⑥住房貸款利息專項(xiàng)附加扣除。受調(diào)查者或配偶對住房有產(chǎn)權(quán)的，視為本人或配偶使用銀行或公積金為本人或者配偶購買居住房屋，需要承擔(dān)住房的貸款利息支出，按照12 000元/年標(biāo)準(zhǔn)據(jù)以定額扣除。因本次調(diào)查中未體現(xiàn)夫妻雙方的婚前購買住房的具體信息，所以不涉及相關(guān)扣除情況。⑦贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除。受調(diào)查者有60歲(含)以上父母且是獨(dú)生子女的，按照24 000元/年標(biāo)準(zhǔn)定額扣除；如受調(diào)查者是非獨(dú)生子女，并且其兄弟姐妹年齡均在25歲以上的，均視為有贍養(yǎng)老人的能力，與其兄弟姐妹共同均攤24 000元扣除額，對該受調(diào)查者只扣除其個(gè)人承擔(dān)部分，兄弟姐妹中凡年齡不符合以上標(biāo)準(zhǔn)的，對該受調(diào)查者按照24 000元/年標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行定額扣除。

2 扣除政策效應(yīng)的實(shí)證分析

本調(diào)查問卷主要對象是在呼和浩特市賽罕區(qū)，職業(yè)為公務(wù)員、教師、企業(yè)、事業(yè)單位、商業(yè)、服務(wù)業(yè)人員、個(gè)體工商戶等的勞動(dòng)者群體，選取 300份樣本作為樣本分析對象。本輪個(gè)人所得稅改革之所以更好地實(shí)現(xiàn)了稅收公平，除了提高免征額之外，最主要的原因是新增與家庭生計(jì)相關(guān)的六項(xiàng)附加費(fèi)用扣除，考慮了納稅人具體情況，讓中低收入人群享受到了更大程度的減免和優(yōu)惠力度。同時(shí)，因?yàn)橹械褪杖肴巳旱脑际杖氲?，相對高收入人群來說，費(fèi)用扣除更加有利于降低他們的應(yīng)納稅所得額，使他們受益更大，更加有利于體現(xiàn)稅負(fù)公平，推動(dòng)階層結(jié)構(gòu)向橄欖型轉(zhuǎn)化，促進(jìn)和實(shí)現(xiàn)社會(huì)穩(wěn)定。為了詳細(xì)探究專項(xiàng)附加扣除對本次個(gè)人所得稅改革的影響，筆者通過階層分布對費(fèi)用扣除進(jìn)行了分析。筆者將300個(gè)受調(diào)查者按全年個(gè)人取得收入從低到高進(jìn)行排序，樣本前30%視為低收入群組，樣本30%～70%部分作為中等收入群組，樣本的0～100%部分視為高收入群組。為更加詳實(shí)地闡釋本輪個(gè)人所得稅改革減稅額的階層分布情況以及收入分配的調(diào)節(jié)情況，本文對高收入群組進(jìn)行了更加細(xì)致的劃分，分成70%～90%收入群組，90%～95%次高收入群組，95%～100%高收入群組。按照前述費(fèi)用扣除方法得出每個(gè)參與者全年費(fèi)用扣除總額，并計(jì)算年人均費(fèi)用扣除額。

通過表1我們可以得出如下結(jié)論：整體扣除額占比和每一收入群組個(gè)人數(shù)量基本上是持平的，沒哪個(gè)階層享受費(fèi)用扣除的更多優(yōu)勢。但如果將六項(xiàng)費(fèi)用扣除分別進(jìn)行階層分布的考量，情況就會(huì)大不相同了。

通過對表2～表7的扣除額占比指標(biāo)分析對比，證明有關(guān)住房支出扣除體現(xiàn)不出明確的階層傾向。子女教育、繼續(xù)教育以及贍養(yǎng)老人支出扣除則體現(xiàn)了向中低收入階層傾斜的特征且具有親貧性的顯著特點(diǎn)，在繼續(xù)教育支出費(fèi)用扣除上全部體現(xiàn)了低收入階層受益的特點(diǎn)。而大病重病醫(yī)療支出體現(xiàn)出明顯的親富彈性特征特點(diǎn)，費(fèi)用扣除政策優(yōu)惠更多的是由高收入階層享受。不同類型專項(xiàng)費(fèi)用扣除階層分布上的巨大差異，既與具體支出類型相關(guān)，又與費(fèi)用扣除方式方法密切相連。①子女教育、繼續(xù)教育、贍養(yǎng)老人和兩類住房情況關(guān)聯(lián)支出均屬家庭基本生活支出，依據(jù)恩格爾定律原理，家庭基本生活支出在收入中比例是隨收入水平提高而走低的，而大病重病醫(yī)療支出卻恰恰相反，目前“看病貴”著實(shí)讓許多低收入家庭望而生畏，有病不敢醫(yī)的現(xiàn)象屢見不鮮。而對非急性病癥來說，大病醫(yī)療支出在收入比重并不會(huì)完全符合恩格爾定律，有隨收入水平提高而提高的極大可能。②在確定標(biāo)準(zhǔn)的定額扣除模式之下，越符合恩格爾定律的家庭則會(huì)受益越多。大病醫(yī)療支出扣除是六項(xiàng)具體專項(xiàng)附加扣除中唯一采用限額據(jù)實(shí)扣除模式的支出類型，有利于發(fā)生大病醫(yī)療支出的高收入家庭實(shí)現(xiàn)多扣除、少繳稅的稅收優(yōu)惠。

表1 基本費(fèi)用扣除階層分布

表2 子女教育扣除的階層分布

表3 繼續(xù)教育扣除的階層分布

表4 住房貸款利息扣除的階層分布

表5 住房租金扣除的階層分布

表6 贍養(yǎng)老人扣除的階層分布

表7 大病醫(yī)療扣除的階層分布

滿意度調(diào)查表8中顯示，繼續(xù)教育扣除和住房貸款利息扣除滿意度較高，均獲得了97%的支持率。贍養(yǎng)老人扣除表現(xiàn)出較大爭議，18%的參與者選擇了“不太滿意”選擇，其矛盾主要體現(xiàn)在老人不同的身體狀況需要不同的贍養(yǎng)費(fèi)用，不可一刀切，以及兄弟姐妹在誰照顧老人方面經(jīng)常存在分歧。住房租金扣除方面接近13%的參與者認(rèn)為各個(gè)地方不同區(qū)域的房租差距很大，目前政策考慮不夠周全。除此之外，分別有10%、7%的參與者對子女教育扣除和大病醫(yī)療扣除填寫了“不太滿意”選項(xiàng)，其原因主要以減免力度不夠居多。在不同收入組對六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除的滿意度統(tǒng)計(jì)表中顯示，高收入?yún)⑴c者普遍對六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除感到滿意，滿意度均在90%以上，中低收入?yún)⑴c者滿意度趨勢相似，其中繼續(xù)教育扣除滿意度最高，接近97%，贍養(yǎng)老人最低，在75%左右。

表8 專項(xiàng)附加扣除滿意度 單位：%

3 結(jié)論反映的主要問題及完善建議

筆者利用300份問卷調(diào)查樣本，通過研究個(gè)稅改革中六項(xiàng)專項(xiàng)附加費(fèi)用扣除額度及階層分布，以及分析參與者對政策的評價(jià)，對本輪個(gè)人所得稅改革中專項(xiàng)扣除的減稅力度以及福利效應(yīng)進(jìn)行了具體估價(jià)。分析結(jié)果說明，住房類相關(guān)支出扣除的階層傾向性并不十分明顯，子女教育和贍養(yǎng)老人支出專項(xiàng)扣除有向中低收入階層傾斜的傾向，繼續(xù)教育相關(guān)支出扣除基本體現(xiàn)于低收入階層上，而大病醫(yī)療相關(guān)支出扣除則對高收入階層更加有利。不同專項(xiàng)費(fèi)用扣除階層分布上較大差異，體現(xiàn)了與支出類型和費(fèi)用扣除方式的密切關(guān)聯(lián)度。稅收征管實(shí)踐和調(diào)研調(diào)查表明，本輪個(gè)人所得稅改革邁出重大步伐，取得了很好的政策效應(yīng)，但不足之處尚有很多，人們對以家庭為單位申報(bào)的美好需要與目前個(gè)人為申報(bào)單位的方式之間還有很大的距離，改革仍需繼續(xù)，政策需要進(jìn)一步完善。

3.1 主要問題表現(xiàn)

①本輪專項(xiàng)附加扣除沒有涉及家庭中需要贍養(yǎng)老人的數(shù)量，綜合所得的適用稅率也未考慮個(gè)人婚姻狀況等實(shí)際。 ②在子女教育項(xiàng)目上，現(xiàn)有政策主要是以子女正在讀書的階段來進(jìn)行抵扣個(gè)稅，不包含3歲以前的撫育階段。而現(xiàn)實(shí)生活中，社會(huì)上的教育焦慮逐步擴(kuò)散蔓延至嬰幼兒教育、啟蒙教育等更多階段。③在繼續(xù)教育費(fèi)用扣除上，繼續(xù)教育方式千差萬別。在實(shí)踐中，一些單位會(huì)在職工繼續(xù)教育費(fèi)用上給報(bào)銷或補(bǔ)貼，但此項(xiàng)扣除并未涉及這種情形，造成個(gè)人在費(fèi)用報(bào)銷和專項(xiàng)扣除雙重抵扣。④房產(chǎn)本身的資產(chǎn)屬性十分復(fù)雜，這決定了基于房產(chǎn)本身屬性的相關(guān)住房貸款利息扣除上爭議，具體政策的不詳盡，必然帶來貸款利息扣除操作層面的困難。⑤在住房租金專項(xiàng)扣除上，實(shí)行定額扣除而不是據(jù)實(shí)加以扣除，相關(guān)生活成本較高的個(gè)人沒辦法享受到更大的減稅優(yōu)惠政策。在當(dāng)下的房屋租賃市場上，不開發(fā)票的現(xiàn)象極為普遍，如承租人索要發(fā)票，會(huì)導(dǎo)致大量房屋出租者變相提高租金，以彌補(bǔ)開票繳稅帶來的稅金損失，相反會(huì)加重承租人的生活成本和負(fù)擔(dān)。⑥在當(dāng)前政策下，不論家里有幾個(gè)老人，贍養(yǎng)老人的費(fèi)用扣除都是2 000元的額度，且老人年齡需要達(dá)到60周歲，這不符合當(dāng)前百姓家庭實(shí)際，也不公平，還可能對一些家庭帶來贍養(yǎng)老人上的負(fù)面影響，激化家庭矛盾。

3.2 進(jìn)一步完善扣除費(fèi)用的意見建議

①在子女教育扣除上，需要設(shè)定具體標(biāo)準(zhǔn)扣除數(shù)，針對兒童早期教育和非義務(wù)教育費(fèi)用較高的問題要進(jìn)行具體細(xì)化，以進(jìn)一步貫徹國家二胎、三胎政策，減輕家庭育兒壓力，有效改善我國人口結(jié)構(gòu)與老齡化問題。②在繼續(xù)教育上，應(yīng)增加在教育培訓(xùn)費(fèi)、助學(xué)貸款利息等具體學(xué)習(xí)關(guān)聯(lián)費(fèi)用的扣除項(xiàng)目，鼓勵(lì)提升職業(yè)素養(yǎng)和全民文化素質(zhì)。③需要進(jìn)一步擴(kuò)大扣除范圍，將納稅人及其配偶的父母及祖父母等考慮在贍養(yǎng)扣除費(fèi)用之內(nèi)。同時(shí)根據(jù)贍養(yǎng)方式的不同，具體細(xì)化贍養(yǎng)老人費(fèi)用支出形式，并對不同健康狀態(tài)的贍養(yǎng)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行細(xì)化，進(jìn)一步體現(xiàn)政策的合理性和公平性。