劉茜垚

（北京北控雁棲湖國際會展有限公司，北京 101407）

企業(yè)是追求利潤最大化的實體，成本在一定程度上決定著企業(yè)產(chǎn)品的定價與收入，從而對利潤產(chǎn)生了更大的影響力，決定了企業(yè)的競爭優(yōu)勢及發(fā)展?jié)摿?。探究企業(yè)如何做好成本管理對推動企業(yè)提高經(jīng)營管理水平，提升企業(yè)競爭力具有重要意義。

一、企業(yè)成本管理的重要性

（一）有利于企業(yè)盡早實現(xiàn)經(jīng)營利潤

企業(yè)經(jīng)營利潤是由收入扣減成本費(fèi)用后產(chǎn)生的，追求收入的增加和成本費(fèi)用的減少都能夠達(dá)到提升經(jīng)營利潤的效果。企業(yè)成本費(fèi)用的構(gòu)成主要包含了與收入相關(guān)的直接成本即變動成本，與企業(yè)整體運(yùn)行相關(guān)不隨收入增減而變動的固定成本，以及性質(zhì)位于兩者之間的半變動成本。若能夠做出最有利于實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營策略的成本管控方案，即實質(zhì)降低固定成本，合理降低變動成本和半變動成本，將有效降低企業(yè)運(yùn)行的成本包袱，形成更低的保本點(diǎn)，從而降低企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)營利潤的時間和難度，為企業(yè)創(chuàng)造更優(yōu)的發(fā)展條件。

（二）有利于企業(yè)形成同業(yè)競爭優(yōu)勢

在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，行業(yè)市場競爭日趨激烈，智能化互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展也加速了市場更加公開透明，使買方市場地位大幅提升，而企業(yè)只有較同業(yè)提供更為物美價優(yōu)或創(chuàng)新的產(chǎn)品和服務(wù)才能夠在同業(yè)競爭中奪得先機(jī)。物美價優(yōu)或創(chuàng)新的產(chǎn)品都需要通過企業(yè)有效的成本管理作為支撐，不斷優(yōu)化各類產(chǎn)品的盈利模式，較同業(yè)更具成本或特色優(yōu)勢，從而實現(xiàn)市場中同質(zhì)化產(chǎn)品成本和品質(zhì)最優(yōu)，或通過創(chuàng)新產(chǎn)品搶占市場。

（三）有利于促進(jìn)企業(yè)創(chuàng)新優(yōu)化發(fā)展模式

改革開放四十年以來，國內(nèi)各行各業(yè)都逐步進(jìn)入到市場經(jīng)濟(jì)和全球化的浪潮中，有些企業(yè)通過競爭不斷促進(jìn)自身改革創(chuàng)新，在市場中得以更好地生存和發(fā)展，有些企業(yè)則不堪競爭壓力而被市場淘汰。企業(yè)改革創(chuàng)新的目標(biāo)在于實現(xiàn)企業(yè)更快更好地發(fā)展，做好成本管理能夠促使企業(yè)對產(chǎn)品線及企業(yè)現(xiàn)行成本結(jié)構(gòu)定期回顧、評價、不斷優(yōu)化，從而及時砍掉低效的產(chǎn)品線，調(diào)整功能成本結(jié)構(gòu)，優(yōu)化企業(yè)所需各項資源成本，推動企業(yè)不斷改革創(chuàng)新和轉(zhuǎn)型，優(yōu)化發(fā)展模式，提高發(fā)展水平。

二、企業(yè)成本管理存在的問題

（一）制定成本預(yù)算時未完善使用數(shù)據(jù)

成本預(yù)算是成本管理的起點(diǎn)，是服務(wù)于企業(yè)當(dāng)期經(jīng)營目標(biāo)的。在制定成本預(yù)算過程中，由于財務(wù)部門和業(yè)務(wù)及管理部門的站位不同，導(dǎo)致使用的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)不同，使成本預(yù)算在制定過程中存在較大分歧。財務(wù)部門傾向于以歷史成本數(shù)據(jù)作為預(yù)算基礎(chǔ)，結(jié)合當(dāng)期收入指標(biāo)進(jìn)行調(diào)整，而業(yè)務(wù)及管理部門是以本年預(yù)期發(fā)生事項的預(yù)計成本為基礎(chǔ)制定成本預(yù)算，且會為自身留出一定余地，導(dǎo)致預(yù)算金額高于財務(wù)部門制定的成本預(yù)算金額。這兩種成本預(yù)算制定的方法都存在一定的合理性但都不夠完善，未完全以企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)為準(zhǔn)繩制定預(yù)算。另外，業(yè)務(wù)部門對企業(yè)整體經(jīng)營目標(biāo)的不了解以及財務(wù)部門對業(yè)務(wù)的不了解也導(dǎo)致兩方在預(yù)算制定過程中存在較大偏差，從而導(dǎo)致企業(yè)從成本管理的起點(diǎn)即成本預(yù)算制定開始就未能夠有效推進(jìn)成本管理工作。

（二）執(zhí)行成本管理時未做到有效過程管控

在制定完成科學(xué)合理的成本預(yù)算后，運(yùn)營過程中對成本執(zhí)行的把控同樣至關(guān)重要，但在企業(yè)實際操作過程中主要存在著如下幾類問題：一是財務(wù)成本管控成果主要體現(xiàn)為事后反饋，即通過定期報表來反映當(dāng)期成本發(fā)生情況，對后期的成本執(zhí)行雖有一定的指導(dǎo)作用，但對已經(jīng)發(fā)生的預(yù)算外成本或非必要成本已經(jīng)無法彌補(bǔ)。二是財務(wù)在成本發(fā)生過程中的管控多基于成本預(yù)算，超出預(yù)算就不予批準(zhǔn)，預(yù)算內(nèi)就批準(zhǔn)通過，但成本是隨企業(yè)的實際經(jīng)營情況變化而變動的。有時在產(chǎn)生的營收業(yè)務(wù)端的變化會導(dǎo)致直接成本發(fā)生變化，或是在企業(yè)實際經(jīng)營狀況較預(yù)期轉(zhuǎn)差時需要及時調(diào)整成本指標(biāo)，如削減部分固定成本預(yù)算或暫緩支出部分成本，都將有利于企業(yè)在經(jīng)營不利的狀況下減少虧損。而當(dāng)不同于預(yù)算制定環(huán)境假設(shè)的情況發(fā)生時，僅通過成本預(yù)算作為成本事項審批依據(jù)實施過程中的成本管理顯然不夠合理。

（三）開展成本評價時單純以成本指標(biāo)代替利潤指標(biāo)

企業(yè)的利潤計算可以有多種方法，可以是企業(yè)當(dāng)期總收入扣減總成本費(fèi)用，也可以是企業(yè)利潤中心的部門利潤總額扣減成本中心發(fā)生的成本總額。而由于隨收入變動的直接成本的存在，導(dǎo)致單純以成本指標(biāo)作為成本管理效果的評判有失合理性。但很多企業(yè)在定期開展財務(wù)分析時，將收入與成本分為兩部分分析，直接成本較預(yù)算及同期的上漲也簡單分析為由于收入的增加，而非對各類產(chǎn)品毛利率進(jìn)行對比，這種對于變動成本的分析顯然不夠精細(xì)化。脫離了利潤口徑的成本分析將會掩蓋部分成本問題，對企業(yè)整體成本管理不利。

（四）進(jìn)行成本管理時忽略對成本結(jié)構(gòu)的改善

企業(yè)成本管理已經(jīng)成為企業(yè)的一項常規(guī)性工作，定期的成本分析與預(yù)警在企業(yè)內(nèi)能夠得到普遍的應(yīng)用，特別是針對經(jīng)營年頭較長的企業(yè)，日常成本管理也更趨模式化，有相對固定的操作流程，財務(wù)人員照做即可。但隨之而來也產(chǎn)生了新的問題，即企業(yè)慢慢會感到成本壓減的空間越來越小，成本管理的效果遭遇瓶頸，特別是隨著每年的通貨膨脹導(dǎo)致的原材料成本上漲，以及員工社?；鶖?shù)逐年上升導(dǎo)致的人工成本的不可控上漲等，導(dǎo)致企業(yè)在開展成本管理的前提下仍無法有效控制企業(yè)成本的發(fā)生，企業(yè)開展成本管理的動力降低。而產(chǎn)生這類情況的原因可能是企業(yè)將成本管理工作聚焦在每項瑣碎的成本分析中，忽略了對企業(yè)成本結(jié)構(gòu)的梳理和優(yōu)化，未能做到定期回顧自身成本結(jié)構(gòu)從而找出影響利潤最大化的成本問題，導(dǎo)致企業(yè)成本管理效果逐年降低。如企業(yè)有相對固定的幾條業(yè)務(wù)線，每年對業(yè)務(wù)線的利潤情況與預(yù)算及同期對比，但可能存在部分產(chǎn)品線的利潤率已經(jīng)嚴(yán)重低于同業(yè)水平的情況，企業(yè)早應(yīng)做出轉(zhuǎn)型或退出的動作從而提升企業(yè)利潤率。

三、完善企業(yè)成本管理的對策

（一）加強(qiáng)成本預(yù)算制定的合理性

成本預(yù)算的制定要以企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營計劃為基礎(chǔ)，統(tǒng)籌考慮企業(yè)預(yù)期的經(jīng)營收入及利潤，結(jié)合各類成本的歷史數(shù)據(jù)以及業(yè)務(wù)部門提出的當(dāng)期面臨的政策、市場環(huán)境變化對成本帶來的影響情況制定成本預(yù)算。在成本預(yù)算制定過程中還需注意如下幾點(diǎn)：一是對歷史數(shù)據(jù)的合理化調(diào)整，歷史數(shù)據(jù)代表了企業(yè)過往已經(jīng)發(fā)生的實際成本數(shù)據(jù)，但該數(shù)據(jù)不一定完全適用于本期，如歷史期間發(fā)生了特殊事項導(dǎo)致成本的非正常變化，或歷史情況已與當(dāng)期情況發(fā)生了明顯且確定性較大的變化等，在此種情況下，應(yīng)對歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行合理化調(diào)整后作為本期成本預(yù)算數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。二是對成本壓減目標(biāo)的有效體現(xiàn)，在過往成本管控工作中一定會逐漸積累對各類成本費(fèi)用壓減的思路和建議，在新一期成本預(yù)算制定中應(yīng)把這些成本費(fèi)用壓減的提議再次進(jìn)行可行性分析，同時結(jié)合成本所屬部門的意見綜合考慮是否在預(yù)算制定過程中直接壓減該類成本費(fèi)用預(yù)算金額。三是對預(yù)期新發(fā)生事項的酌情考慮，新發(fā)生事項多是由各成本所屬部門提出的，財務(wù)部門作為預(yù)算制定的統(tǒng)籌部門要對其他部門提出的新情況進(jìn)行判斷和論證，對相對確定性事項可以計入預(yù)算，對不具有確定性的事項可以酌情考慮，通過一些靈活的手段加以控制，如在企業(yè)整體預(yù)算大盤中予以考慮，以防發(fā)生時突破成本預(yù)算。但在對部門考核時暫不予考慮或酌情考慮，備注說明若實際發(fā)生則視同為預(yù)算內(nèi)等，以防部門用不確定性事項對應(yīng)的成本彌補(bǔ)其他成本，對企業(yè)整體成本管理工作造成困難。

（二）提高成本費(fèi)用過程管控的靈活度

針對當(dāng)期成本費(fèi)用執(zhí)行情況的過程管控要結(jié)合預(yù)算情況和當(dāng)前實際經(jīng)營情況來統(tǒng)籌管理，既要避免過于松懈，將成本管理的過程把控完全交給業(yè)務(wù)部門，也不能過于死板，完全按照成本預(yù)算指標(biāo)作為單一的把控依據(jù)。具體來看，區(qū)分固定成本和變動成本過程管控，建議如下：

一是針對固定成本，原則上固定成本實際發(fā)生是不能夠突破預(yù)算絕對值指標(biāo)的，同時結(jié)合企業(yè)當(dāng)前及未來預(yù)期的經(jīng)營狀況進(jìn)行動態(tài)調(diào)整。以酒店、會展等服務(wù)業(yè)為例，若因突發(fā)狀況造成企業(yè)營收不利，則需企業(yè)自上而下制定降本措施，具體包括實施員工待崗計劃、延緩新員工招聘、壓減固定外包勞務(wù)人數(shù)、與供應(yīng)商談判維保合同延期或減免、集中辦公節(jié)約能耗等。

二是針對變動成本，變動成本是隨收入的變動而變化的，不能夠單純以絕對值來管控變動成本，應(yīng)通過各類收入的直接成本率或毛利率來評判變動成本發(fā)生的合理性。在成本率高于預(yù)算情況下，要及時分析原因，是市場競爭導(dǎo)致收入下降還是采購成本上漲導(dǎo)致直接成本上漲，及時向相關(guān)部門反饋情況后推進(jìn)解決，保證企業(yè)利潤目標(biāo)的實現(xiàn)。另外，在收入大幅下降的情況下，還應(yīng)通過成本核算測算繼續(xù)營業(yè)與暫停營業(yè)相比產(chǎn)生的虧損情況，暫停營業(yè)有可能比繼續(xù)營業(yè)產(chǎn)生更低的虧損。

（三）以利潤率指標(biāo)替代部分成本指標(biāo)作為成本管理依據(jù)

執(zhí)行成本管理的過程中，我們始終要牢記企業(yè)利潤最大化是成本管理的最終目標(biāo)，脫離了利潤談成本可能導(dǎo)致成本管理效果大打折扣或與經(jīng)營目標(biāo)背道而馳。因此，以利潤率指標(biāo)替代部分成本指標(biāo)作為成本管理的依據(jù)和手段將會保證成本管理取得實效。

一是針對產(chǎn)品或項目維度，以產(chǎn)品的毛利率作為考核成本的依據(jù)之一。允許因產(chǎn)品收入增加而帶來的成本上漲，但在產(chǎn)品單價不變的前提下要求產(chǎn)品的毛利率不得低于預(yù)算和同期。若產(chǎn)品單價因市場因素下降導(dǎo)致毛利率的降低，則要求相關(guān)部門要致力于進(jìn)一步降低該類產(chǎn)品的直接成本，從而使產(chǎn)品毛利率能夠達(dá)標(biāo)，或及時研判該類產(chǎn)品在市場中的競爭力，從而決策繼續(xù)或叫停該類產(chǎn)品的生產(chǎn)與銷售。

二是針對利潤中心維度。利潤中心的成本種類較多，不僅包括與收入直接相關(guān)的變動成本，還包括人工成本、銷售成本、管理成本等固定和半變動成本，利潤中心所屬部門要對部門利潤負(fù)責(zé)。因此，通過考核利潤中心的部門利潤能夠激發(fā)部門在保證收入的同時壓減部門各類成本，或通過增加部分成本帶來更大的收入從而提高部門利潤。無論哪種方式，通過給予利潤中心一定的靈活度把控好部門利潤同樣能夠達(dá)到成本控制的目的，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。

三是針對部分半變動成本，把這類成本單獨(dú)討論是考慮到該類成本性質(zhì)同時兼具固定和變動，是成本管理中的難點(diǎn)，無法做到絕對的精準(zhǔn)考量，對企業(yè)整體成本管理造成一定困難。不同企業(yè)的半變動成本有很大不同。在此仍以酒店行業(yè)舉例，酒店行業(yè)比較典型的半變動成本包括了能源成本、保潔刷碗及服務(wù)等外包勞務(wù)成本、日常酒店清潔用品成本、客房和餐飲布草及員工制服洗滌費(fèi)等，針對此類成本要做好全流程的把控，提升該類成本的靈活度能夠更好地控制該類成本。如在設(shè)定考核指標(biāo)時，充分利用過往歷史數(shù)據(jù)，分析在不同收入情況下產(chǎn)生的成本金額，計算出該類成本與收入聯(lián)動的基本規(guī)律。同時與成本發(fā)生部門通過深入細(xì)致的溝通，了解在經(jīng)營淡旺季所需發(fā)生的成本的不同，如維持酒店基本運(yùn)轉(zhuǎn)所需發(fā)生的能耗量和外包勞務(wù)的崗位，以及隨酒店出租率的提升帶來的該類成本的增加情況，與歷史數(shù)據(jù)相印證，并調(diào)研同業(yè)市場該類成本的發(fā)生情況，綜合分析研究后制定出在不同收入情況和運(yùn)營模式下的各類半變動成本指標(biāo)，可以是一個固定值加上與收入的一定比率關(guān)系，從而體現(xiàn)該類成本半變動的性質(zhì)。該指標(biāo)應(yīng)得到成本發(fā)生部門的確認(rèn)，形成既符合實際情況，又有一定靈活度，同時滿足企業(yè)對成本壓減和利潤最大化的管理目標(biāo)。

（四）積極研究優(yōu)化企業(yè)成本結(jié)構(gòu)

企業(yè)成本管理既是企業(yè)的一項日常性工作，也應(yīng)是一項創(chuàng)造性工作。在開展成本管理過程中既要嚴(yán)謹(jǐn)認(rèn)真、實事求是，也要解放思想、守正創(chuàng)新，最重要的是站在企業(yè)整體的角度以企業(yè)利潤最大化為目標(biāo)開展成本管理工作。在成本管理過程中，一方面要做到對成本發(fā)生增減變化的準(zhǔn)確分析，另一方面也要不斷研判成本發(fā)生的必要性，通過成本的發(fā)生是否能夠帶來可觀的收入、是否能夠替代更高的成本等角度來評判，從而保留企業(yè)最優(yōu)的利潤中心和最必要的成本發(fā)生，不斷優(yōu)化企業(yè)成本結(jié)構(gòu)，推動企業(yè)創(chuàng)新盈利模式，驅(qū)動長遠(yuǎn)發(fā)展。