文/梁鑫 中鐵十局集團(tuán)物業(yè)發(fā)展有限公司

對(duì)于建筑施工企業(yè)而言，“營(yíng)改增”的實(shí)施讓涉稅業(yè)務(wù)處理要求發(fā)生了極大變化，企業(yè)若不能在會(huì)計(jì)核算以及稅務(wù)申報(bào)、措施籌劃方面進(jìn)行有效調(diào)整，必然會(huì)導(dǎo)致稅負(fù)壓力增加，故進(jìn)一步完善納稅籌劃十分必要。

增值稅納稅籌劃中存在的問題

當(dāng)前，建筑施工企業(yè)增值稅納稅籌劃中出現(xiàn)的問題主要與政策解讀不足、涉稅業(yè)務(wù)處理靈活性不強(qiáng)、納稅籌劃細(xì)節(jié)把控不力有關(guān)。建筑施工企業(yè)普遍因供應(yīng)商選擇不合理而陷入增值稅納稅籌劃困境，這一問題的出現(xiàn)導(dǎo)致企業(yè)的節(jié)稅空間被壓縮，不利于企業(yè)實(shí)現(xiàn)綜合效益最大化。

同時(shí)，建筑施工企業(yè)在分包結(jié)算、行業(yè)“資質(zhì)共享”、掛靠經(jīng)營(yíng)、合同管理等方面的管控不力，也使得增值稅納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)大增。這不僅讓企業(yè)面臨的稅負(fù)壓力增加，還加大了企業(yè)的資金管理風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)企業(yè)的穩(wěn)健發(fā)展十分不利。

增值稅納稅籌劃的關(guān)鍵點(diǎn)

建筑施工企業(yè)的增值稅納稅籌劃需要做好進(jìn)項(xiàng)稅、銷項(xiàng)稅以及管理三個(gè)因素的全面統(tǒng)籌，也必須強(qiáng)調(diào)各環(huán)節(jié)的納稅籌劃細(xì)節(jié)把控。實(shí)際作業(yè)環(huán)節(jié)應(yīng)強(qiáng)調(diào)以下幾個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)：

供應(yīng)商選用。建筑施工企業(yè)普遍擁有跨區(qū)經(jīng)營(yíng)的特質(zhì)，為實(shí)現(xiàn)成本節(jié)約大部分企業(yè)都偏向于購(gòu)買低價(jià)材料，因此產(chǎn)品價(jià)格低的小規(guī)模供應(yīng)商更容易獲得此類企業(yè)的青睞。但從當(dāng)前情況來看，這種供應(yīng)商選擇方式雖然達(dá)到了成本控制的目的，也在一定程度上增加了企業(yè)的稅負(fù)壓力。若供應(yīng)商無法為企業(yè)提供增值稅專用發(fā)票，則企業(yè)在涉稅業(yè)務(wù)處理中無法進(jìn)行有效抵扣，其經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)會(huì)直接受損。所以，合理選用供應(yīng)商成為建筑施工企業(yè)增值稅納稅籌劃優(yōu)化的關(guān)鍵。

實(shí)際作業(yè)環(huán)節(jié)，建筑施工企業(yè)需要從增加可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的角度出發(fā)作出最優(yōu)選擇。比如，從成本低的供應(yīng)商中選出綜合性價(jià)比最高者與之合作。增值稅納稅籌劃環(huán)節(jié)可調(diào)整供應(yīng)商報(bào)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，按價(jià)稅分離方式報(bào)價(jià)，從而對(duì)產(chǎn)品的不含稅價(jià)格進(jìn)行綜合比對(duì)，選出采購(gòu)成本最低的供應(yīng)商。被選中的供應(yīng)商必須具有開具增值稅發(fā)票的資格和能力，屬于適用稅率最高的一般納稅人供應(yīng)商。為達(dá)到節(jié)稅目的，建筑施工企業(yè)在選擇合作對(duì)象時(shí)，需要優(yōu)先選擇可提供增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商。

內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易。建筑施工企業(yè)在增值稅納稅籌劃過程中，相關(guān)工作人員需要重點(diǎn)關(guān)注內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易，從集團(tuán)內(nèi)部各單位之間交易往來中找出合理的節(jié)稅目標(biāo)，依托合理籌劃減輕增值稅負(fù)擔(dān)。增值稅納稅籌劃人員應(yīng)該從降低本期增值稅應(yīng)繳納稅額的角度出發(fā)，通過協(xié)商、提高內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易成交價(jià)格，增加采購(gòu)方的進(jìn)項(xiàng)額，從而加大銷項(xiàng)稅額的抵減力度，最終通過稅負(fù)轉(zhuǎn)移實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目標(biāo)。

例如，假定公司甲與公司乙都是某建筑工程集團(tuán)的二級(jí)單位，前者為勞務(wù)企業(yè)，后者是建筑施工企業(yè)。公司甲的進(jìn)項(xiàng)稅額留抵量極高，不存在增值稅稅負(fù)，而公司乙無論是當(dāng)期增值稅的應(yīng)繳納稅額還是稅負(fù)都相對(duì)較高?；趦?nèi)部關(guān)聯(lián)交易，公司甲與公司乙之間達(dá)成勞務(wù)派遣合作，前者向后者提供用工服務(wù)，合作中二者采用一般計(jì)稅法，按6%的稅率為本次勞務(wù)交易繳納增值稅。為達(dá)到節(jié)稅降本目的，決定采用提高交易價(jià)格的方式開展增值稅納稅籌劃?；诖耍灰纂p方就提高交易成交價(jià)格一事進(jìn)行協(xié)商，最后按200萬元?jiǎng)趧?wù)銷售額的標(biāo)準(zhǔn)開展涉稅處理。從結(jié)果來看，雖然提高交易價(jià)格后公司甲的本期銷項(xiàng)稅額有所增加，但這多出的12萬元都可使用進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，所以該公司的增值稅稅負(fù)依然為0。但對(duì)于公司乙來說，增加的12萬元本期進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣本期銷項(xiàng)稅額，該企業(yè)的增值稅應(yīng)繳總額有所下降（12萬元），達(dá)到了降低稅負(fù)、節(jié)約稅費(fèi)的目標(biāo)。

分包業(yè)務(wù)。建筑施工企業(yè)運(yùn)營(yíng)過程中，分包是最常見的合作形式之一，分包結(jié)算將會(huì)直接影響進(jìn)項(xiàng)稅抵扣結(jié)果，從而對(duì)企業(yè)的增值稅納稅籌劃帶來影響。此環(huán)節(jié)既需要嚴(yán)格分包企業(yè)，避免與不具備開具增值稅專用發(fā)票的分包商合作，又需要強(qiáng)調(diào)建筑施工企業(yè)內(nèi)部管理，避免發(fā)生驗(yàn)工計(jì)價(jià)滯后、拖欠分包工程款以致無法及時(shí)得到增值稅專用發(fā)票的情況。

基于此，建筑施工企業(yè)在增值稅納稅籌劃過程中，必須從如下角度出發(fā)做好分包業(yè)務(wù)結(jié)算管控。首先，企業(yè)應(yīng)建立健全分包結(jié)算管理體系，基于明確標(biāo)準(zhǔn)和完善制度為此類分包工程的完工結(jié)算管控提供保障，需在合同上明確規(guī)定分包結(jié)算原則，確定開票與付款的順序、限制時(shí)間以免發(fā)生糾紛。其次，企業(yè)應(yīng)該從施工材料與設(shè)備管理方面著手，優(yōu)化專業(yè)分包的增值稅納稅籌劃，可通過以工程總價(jià)款涵蓋材料機(jī)械租賃費(fèi)用的方式確保進(jìn)項(xiàng)稅額充分抵扣。最后，企業(yè)應(yīng)該做好基于勞務(wù)分包的增值稅納稅籌劃，可通過縮短結(jié)算工期、調(diào)整勞務(wù)分包形式、擴(kuò)大勞務(wù)分包合同總價(jià)款的涵蓋范圍、優(yōu)選勞務(wù)分包方等方式有效開展稅務(wù)籌劃。

掛靠經(jīng)營(yíng)。掛靠經(jīng)營(yíng)是建筑施工企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展中的一種常用增收模式，企業(yè)既可作為掛靠方也可作為被掛靠方。若想扮演掛靠方的角色，企業(yè)必須擁有較高資質(zhì)。在增值稅納稅籌劃方面，建筑施工企業(yè)需要結(jié)合自身實(shí)際情況，按角色判斷納稅籌劃需求，提出可行性建議。

當(dāng)建筑施工企業(yè)作為被掛靠方進(jìn)行增值稅納稅籌劃時(shí)，需要先明確自身的增值稅涉稅風(fēng)險(xiǎn)。若A為掛靠方，B為被掛靠方，則B只按比例收取管理費(fèi)（以合同金額為基準(zhǔn)），但需要拿到增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票以便進(jìn)行成本管理。然而現(xiàn)實(shí)中，B往往無法從A處獲得符合需求的增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，大部分情況下都只能得到增值稅普通發(fā)票或低稅率專用發(fā)票，這樣一來，B的增值稅稅負(fù)成本以及社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)都相對(duì)較高。為避免這種情況，作為被掛靠方的建筑施工企業(yè)應(yīng)該打造閉環(huán)式增值稅抵扣鏈條。比如，將掛靠經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)變?yōu)榭偘?jīng)營(yíng)；調(diào)整管理費(fèi)計(jì)算方式，直接從給付的工程款中扣留采購(gòu)與管理費(fèi)用；向掛靠企業(yè)轉(zhuǎn)移增值稅等。

當(dāng)建筑施工企業(yè)作為掛靠方進(jìn)行增值稅納稅籌劃時(shí)，企業(yè)應(yīng)該以人工勞務(wù)費(fèi)的稅務(wù)處理為重點(diǎn)，做好增值稅抵扣管理。在此環(huán)節(jié)，增值稅納稅籌劃必須最大限度地完成勞務(wù)掛靠涉稅風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避，做到“四流一致”。作為掛靠方，企業(yè)還應(yīng)該避免在清包工的承包形式下與務(wù)工者構(gòu)成雇傭關(guān)系，從而增加人工費(fèi)成本支出和增值稅稅負(fù)。為此，增值稅納稅籌劃人員可從勞務(wù)合同管理著手作出科學(xué)調(diào)整，比如優(yōu)化民工勞務(wù)合同與工資管理，以被掛靠勞務(wù)公司的名義簽訂合同，并注明民工工資由建筑施工企業(yè)代發(fā)，勞務(wù)公司需要為企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票。為保證工資管理有效性，建筑施工企業(yè)還可以設(shè)置勞資專管員，為確認(rèn)務(wù)工者考勤管理有效與工資發(fā)放到位提供保障。

合同管理。作為合同的簽訂主體之一，企業(yè)需要嚴(yán)格履行合同并基于合同上的交易金額完成結(jié)算、稅籌。實(shí)踐中，常常發(fā)生合同內(nèi)容缺失、條款不明確的情況，會(huì)引發(fā)涉稅問題進(jìn)而讓建筑施工企業(yè)的資金以及稅務(wù)管理風(fēng)險(xiǎn)大增。

因此，為保證增值稅納稅籌劃質(zhì)效，建筑施工企業(yè)必須強(qiáng)調(diào)合同的規(guī)范管理。比如，基于友好協(xié)商擬定合同條款，才能避免內(nèi)容缺失、言語模糊、權(quán)責(zé)不清等情況；提高合同文本修訂的嚴(yán)謹(jǐn)性，基于統(tǒng)一模板印制、做好所有內(nèi)容的綜合審定；靈活調(diào)控合同管理人員的權(quán)限，保證合同管理的合法性、規(guī)范性、層次性；重點(diǎn)把控涉稅條款，加強(qiáng)細(xì)節(jié)管理以提高納稅支出合理性。

在建筑施工企業(yè)運(yùn)營(yíng)過程中，若簽訂了EPC（承包方受業(yè)主委托，按照合同約定對(duì)工程建設(shè)項(xiàng)目的設(shè)計(jì)、采購(gòu)、施工等實(shí)行全過程或若干階段的總承包）合同，則需要在增值稅納稅籌劃環(huán)節(jié)做好該合同總價(jià)款的科學(xué)拆分，以便達(dá)到降本節(jié)稅目的。涉稅業(yè)務(wù)中，相關(guān)工作人員需要基于稅率差異將EPC合同拆分成多個(gè)小合同，這樣可實(shí)現(xiàn)合同價(jià)款的價(jià)稅分離，將進(jìn)一步提高業(yè)務(wù)收入以及銷項(xiàng)稅額計(jì)算的準(zhǔn)確性。

全面實(shí)施“營(yíng)改增”后，建筑施工企業(yè)迎來了重大發(fā)展機(jī)遇，稅制改革企業(yè)乃至行業(yè)都得到了轉(zhuǎn)型升級(jí)契機(jī)，所以優(yōu)化增值稅納稅籌劃意義重大。建筑施工企業(yè)必須強(qiáng)調(diào)納稅籌劃理念，轉(zhuǎn)變思路，推動(dòng)增值稅納稅籌劃體系健全，基于專業(yè)隊(duì)伍建設(shè)、內(nèi)部管理優(yōu)化以及納稅籌劃關(guān)鍵點(diǎn)把控，切實(shí)提高涉稅業(yè)務(wù)處理能力。