王宣樺

財政立憲主義，是一種“關(guān)于國家和人民之間公法上的財產(chǎn)關(guān)系的理念與原則，涉及范圍包括賦稅、財產(chǎn)征收以及預(yù)決算等政府的一切行為”。〔1〕李龍、朱孔武：《財政立憲主義論綱》，載《法學(xué)家》2003年第6 期。在西方發(fā)達(dá)國家，財政立憲思想源遠(yuǎn)流長，1215年《英國大憲章》規(guī)定“除非得到普遍的同意，否則在王國中既不應(yīng)征收兵役稅，也不應(yīng)當(dāng)征收協(xié)助稅”?！?〕馮俏彬：《美國預(yù)算過程的發(fā)展演變及其啟示》，載《財政研究》2007年第6 期。威廉·配第雖然沒有明確在《賦稅論》中提出通過立法解決公共收支問題，但是其所提出的稅收公平原則、稅收效率原則以及稅制設(shè)計方法，卻是財政立憲主義中的重要內(nèi)容。但是，在自由資本主義階段，由于西方國家奉行“小政府、守夜人”的理念，財政立憲主義主要關(guān)注征收權(quán)的規(guī)制和監(jiān)督。

20世紀(jì)以來，為了治理經(jīng)濟(jì)危機(jī)和市場失靈，凱恩斯主義隨之興起和盛行，國家普遍參與到經(jīng)濟(jì)社會生活的方方面面，取得了較好的治理成效，但是也面臨嚴(yán)重的政府失靈問題，包括政府決策失誤、尋租行為、政府提供信息不及時或者失真、政府職能缺位或者越位等。公共選擇理論的重要代表人物布坎南將公共選擇理論和財政問題緊密聯(lián)系到一起，提出了財政幻覺理論，認(rèn)為財政收支過程不清晰，會導(dǎo)致納稅人對政府活動的真實成本和收益產(chǎn)生系統(tǒng)性的錯覺，即“會使納稅人覺得所承受的負(fù)擔(dān)比實際上的負(fù)擔(dān)輕，使受益人覺得提供給他們的公共產(chǎn)品和服務(wù)的價值比實際上的價值要高”，〔3〕張啟強(qiáng)：《公共選擇與立憲民主——詹姆斯·M.布坎南的國家理論研究》，廈門大學(xué)2007年博士論文，第131 頁。由于存在財政幻覺，人們會接受比實際需要規(guī)模更大的政府，從財政的視角來看，也就是政府的財政支出會超過實際需要的支出，這也可以稱作財政失靈。與此同時，布坎南認(rèn)為凱恩斯的赤字政策（主要指公債）“破壞了財政責(zé)任原則，導(dǎo)致政府偏好支出而又不愿意征稅……公債具有很大的危害，它會破壞資本的現(xiàn)值……公債或國債可能償還的唯一途徑就是拖欠”?！?〕前引〔3〕，張啟強(qiáng)文，第137-138 頁。針對上述財政失靈和財政政策的失靈，布坎南提出，應(yīng)當(dāng)對政府權(quán)力加強(qiáng)規(guī)制，通過財政立憲改革解決相應(yīng)問題，也就是說，要“用憲法文本限制公共權(quán)力，規(guī)范國家行使公共財產(chǎn)的權(quán)力”?！?〕周小明：《財政立憲主義的歷史與現(xiàn)實》，載《蘇州大學(xué)學(xué)報（哲學(xué)社會科學(xué)版）》2012年第4 期。在這個階段，財政立憲主義不僅僅是關(guān)注征收權(quán)的規(guī)制和監(jiān)督，而是要加強(qiáng)對公共財政收支的整體規(guī)制和監(jiān)督，建立現(xiàn)代財政制度。

作為大陸法系的主要發(fā)達(dá)國家，德國、法國和日本都是財政立憲主義的典范，在其憲法中均較為詳細(xì)地規(guī)定了有關(guān)現(xiàn)代財政制度的內(nèi)容，并在憲法這一根本大法的框架建構(gòu)下形成了系統(tǒng)較為完備的財政體制，為推進(jìn)現(xiàn)代財政制度的發(fā)展奠定了堅實的基礎(chǔ)。自改革開放以來，我國也歷經(jīng)多次財稅體制的調(diào)整和改革，現(xiàn)代財政制度正在加速形成。從頂層設(shè)計上看，憲法是國家的根本大法，目前憲法中有關(guān)現(xiàn)代財政制度的規(guī)定相對較少，內(nèi)容分散在各個章節(jié)，沒有形成系統(tǒng)性的表述。在全面深化財稅體制改革、全面推進(jìn)依法治國和法治政府建設(shè)的大背景下，鑒于構(gòu)建現(xiàn)代財政制度的重要性以及“財政入憲”已經(jīng)具備的必要性和可能性，可以立足習(xí)近平法治思想的核心要義，在堅持中國特色社會主義法治道路的基礎(chǔ)上，考慮加強(qiáng)對大陸法系憲法中有關(guān)現(xiàn)代財政制度的比較研究，在條件成熟的情況下，探索研究推進(jìn)我國憲法的修訂，將現(xiàn)代財政制度的根本原則和根本內(nèi)容納入憲法之中，為現(xiàn)代財政制度的建設(shè)和實施提供更加堅實的根本性保障。

一、德國、法國和日本憲法中的財政制度規(guī)定

（一）德國憲法中的財政制度規(guī)定

德國現(xiàn)行憲法全名為《德意志聯(lián)邦共和國基本法》（以下簡稱《德意志基本法》），于1949年5月23日獲得通過，于次日開始實施。自實施以來，《德意志基本法》經(jīng)過多次修訂，最新一次修訂是在2012年7月11日。

《德意志基本法》共11 章146 條，其中，第十章為“財政”專題，共12 條，從第104 條到第115 條，專門規(guī)定了與財政制度有關(guān)的各項內(nèi)容，占到了《德意志基本法》總條數(shù)的8.22%。其中，第104 條主要規(guī)定了事權(quán)和支出責(zé)任；第105 條主要規(guī)定了不同類型財政收入的立法權(quán)分配；第106條主要規(guī)定了不同類型財政收入在聯(lián)邦、邦和鄉(xiāng)鎮(zhèn)中的分享機(jī)制和財政撥款問題；第107 條主要規(guī)定了地方稅收的分享和財政平衡機(jī)制；第108 條主要規(guī)定了財政收入的征收管理機(jī)構(gòu)；第109 條至第112 條主要規(guī)定了聯(lián)邦和州的預(yù)算問題，包括預(yù)算的原則、計劃、編制、緊急預(yù)算和預(yù)算超支的處理；第113 條主要規(guī)定了增加支出或者減少收入相關(guān)法律的處理問題；第114 條主要規(guī)定了財政收支的審計；第115 條規(guī)定了與財政收支相關(guān)的貸款和擔(dān)保問題。

（二）法國憲法中的財政制度規(guī)定

法國現(xiàn)行憲法全名為《法蘭西共和國憲法》（以下簡稱《法國憲法》），于1958年獲得通過。自實施以來，經(jīng)過多次修訂，最新一次修訂是在2008年7月23日。

《法國憲法》共15 章92 條。與《德意志基本法》不同，《法國憲法》關(guān)于財政制度的立法是相對分散的。《法國憲法》在第五章“議會和政府的關(guān)系”第34 條中規(guī)定征稅基礎(chǔ)、稅率和征收方式、各地方單位的財源等要由法律進(jìn)行規(guī)定，其中，有關(guān)國家的財政收支由財政法進(jìn)行確定。第39 條規(guī)定，財政法律草案要首先提交國民議會。第40 條規(guī)定，議會議員提出的建議和修正案，如果其通過的結(jié)果，會減少國家的收入，或者會新設(shè)或加重國家的支出，則不予接受該建議和修正案。第47 條專門規(guī)定了財政法律草案的審議程序、未作出決議的處理程序、授權(quán)征稅的程序等，并規(guī)定審議院要協(xié)助議會和政府監(jiān)督財政法的執(zhí)行。與此同時，《法國憲法》在第六章“國際條約和協(xié)定”第53 條中對涉及國家財政的條約或協(xié)定進(jìn)行規(guī)范，即該類條約或協(xié)定，只能由法律予以批準(zhǔn)或者認(rèn)可，在第十二章“共同體”第78 條中規(guī)定共同體的管轄范圍包括共同的財政經(jīng)濟(jì)政策，第83 條中規(guī)定在議會就有關(guān)共同經(jīng)濟(jì)財政政策問題的法律進(jìn)行表決前參議院要根據(jù)共同體總統(tǒng)的請求審議這些政策。從上述內(nèi)容可見，《法國憲法》中有關(guān)財政的內(nèi)容分散在3 章7 條之中，占總體92 條條文數(shù)的7.61%。

（三）日本憲法中的財政制度規(guī)定

日本現(xiàn)行憲法全名為《日本國憲法》（以下簡稱《日本憲法》），于1947年5月3日實施，并一直沿用至今?！度毡緫椃ā饭?1 章103 條，其中第七章為“財政”專題，從第83 條到第91 條，專門規(guī)定了與財政制度有關(guān)的各項內(nèi)容，其中，第83 條規(guī)定，處理國家財政的權(quán)限必須根據(jù)國會的決議行使；第84 條規(guī)定新征或者變更租稅必須有法律依據(jù)或條件；第85 條規(guī)定，國家經(jīng)費的支出和債務(wù)的承擔(dān)要依據(jù)國會的決議作出；第86 條規(guī)定，年度預(yù)算必須向國會提出并審議通過；第87 條規(guī)定預(yù)算不足情況下的處理程序；第88 條規(guī)定皇室財產(chǎn)的歸屬權(quán)以及皇室費用也要列入預(yù)算；第89條規(guī)定了國家財產(chǎn)支出或利用的限制；第90 條規(guī)定了國家收支決算的檢查程序和機(jī)構(gòu)；第91條規(guī)定了國家財政狀況匯報的期限和對象。上述9條內(nèi)容占到了《日本憲法》總條款的8.74%。與此同時，《日本憲法》在第三章“國民的權(quán)利與義務(wù)”第30 條中專門規(guī)定了國民按照法律規(guī)定納稅的義務(wù)，在第四章“國會”第60 條中專門規(guī)定了眾議院的預(yù)算優(yōu)先審議權(quán)和優(yōu)越權(quán)。因此，從總體上看，《日本憲法》中有關(guān)財政制度的條款共11 條，占到了總條款數(shù)的10.68%。

（四）德國、法國、日本憲法中“財政立憲”的比較

通過對德國、法國和日本憲法中“財政立憲”的簡要分析和研究，可以看出，三者之間既有共同點，又有差異：共同點是三者都在各自的憲法中規(guī)定了有關(guān)財政制度的內(nèi)容，并且篇幅均在5%以上，鑒于憲法是根本大法，而憲法中通常要規(guī)定詳細(xì)國家的政體、權(quán)力機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)、國家元首的職責(zé)、公民的權(quán)利和義務(wù)等，財政制度能夠占據(jù)5%以上的篇幅，說明了這些國家對“財政立憲”的重視程度；差異體現(xiàn)在法國的財政制度規(guī)定沒有列出專門的章節(jié)予以規(guī)定，相對分散，但是主體內(nèi)容集中在一章之中，德國和日本憲法均列出“財政”一章對財政制度進(jìn)行規(guī)范，德國“財政”一章的條文數(shù)目共12 條，日本“財政”一章的條文數(shù)目共9 條，雖然在各自總條文中所占比重均為8%至9%之間，但是總體上看，德國每一條的規(guī)定更加細(xì)致，內(nèi)容更加豐富，通常在條中含有款，在款中含有項，而日本每一條的規(guī)定基本上只由一句話組成。

無論如何，作為大陸法系代表的德國、法國和日本，均以憲法的形式，從頂層設(shè)計的高度展示了其對現(xiàn)代財政制度的重視程度。不管是對財政收支的程序性規(guī)定、抑或是對財政收支實體性內(nèi)容的規(guī)定，還是對現(xiàn)代財政制度的原則性規(guī)定，比如稅收法定原則、事權(quán)和支出責(zé)任相匹配原則等，都會對現(xiàn)代財政制度的規(guī)范和實施產(chǎn)生積極的效果，一方面有助于推進(jìn)法治國家和法治政府建設(shè)，另一方面有助于提高財政的公共服務(wù)屬性和水平。

二、我國憲法中的財政制度規(guī)定

我國現(xiàn)行憲法——《中華人民共和國憲法》（以下簡稱《憲法》）于1982年12月4日審議通過，并歷經(jīng)數(shù)次修改，最新一次修正是在2018年3月11日，距今已4年，共4 章143 條。

對比我國《憲法》和德國、法國、日本的憲法，可以看出，目前，我國《憲法》中有關(guān)財政制度的體例和《法國憲法》相對近似，均沒有列出專門的章節(jié)規(guī)定現(xiàn)代財政制度的內(nèi)容。但是，《法國憲法》中關(guān)于財政制度的規(guī)定基本都位于第五章“議會和政府的關(guān)系”中，并且章中沒有再分節(jié)，因此，集中程度相對我國《憲法》要高一些。我國《憲法》中，與財政制度相關(guān)的條文數(shù)量相對較少，并且內(nèi)容相對分散，雖然大部分內(nèi)容集中在一章之中，但由于章中又分了節(jié)，所以分散度相對來說是比較高的。具體來說，目前我國《憲法》中與現(xiàn)代財政制度相關(guān)的內(nèi)容主要包含在以下7 個條文中：一是《憲法》第二章第56 條規(guī)定中華人民共和國公民有依法納稅的義務(wù)；二是第三章第一節(jié)第62 條規(guī)定全國人民代表大會行使審查和批準(zhǔn)國家預(yù)算和預(yù)算執(zhí)行情況報告的職權(quán)；三是第三章第一節(jié)第67 條規(guī)定全國人大常委會行使審查和批準(zhǔn)國家預(yù)算在執(zhí)行過程中所必須作的部分調(diào)整方案的職權(quán)，實際上，第67條第五項和第62 條第十一項是對全國人大和全國人大常委會在預(yù)算審查和批準(zhǔn)方面的權(quán)限分工，本質(zhì)上是一回事；四是第三章第三節(jié)第89 條規(guī)定國務(wù)院行使編制和執(zhí)行國家預(yù)算的職權(quán)；五是第三章第三節(jié)第91 條規(guī)定，審計機(jī)關(guān)對財政收支和財務(wù)收支進(jìn)行審計監(jiān)督；六是第三章第六節(jié)第117 條規(guī)定民族自治地方的自治機(jī)關(guān)有管理地方財政的自治權(quán)；七是第三章第六節(jié)第122 條規(guī)定國家從財政等方面幫助少數(shù)民族加快發(fā)展經(jīng)濟(jì)建設(shè)和文化事業(yè)建設(shè)，上述第117 條和第122 條體現(xiàn)的是我國民族政策的特色。通過上述對比，可以看出，從我國《憲法》條文上看，有關(guān)財政規(guī)定的內(nèi)容占到143 條總條文數(shù)的4.9%，低于德國的8.22%、法國的7.61%和日本8.74%（甚至10.68%）的水平。與此同時，繼續(xù)深化對比，可以發(fā)現(xiàn)，我國《憲法》同《法國憲法》和《日本憲法》相似，更側(cè)重于程序性規(guī)定，有關(guān)實體規(guī)定的內(nèi)容較少，在程序性規(guī)定中，我國《憲法》的內(nèi)容相對《法國憲法》和《日本憲法》而言更加簡單。

三、我國“財政入憲”的必要性和可行性分析

（一）我國“財政入憲”的必要性分析

1.財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要基石

古人云，“財者，為國之命而萬事之本。國之所以存亡，事之所以成敗，常必由之”，由此可見，自古至今，財政對于國家興亡之重要性。十八屆三中全會更是以前所未有的歷史高度，定位了財政在國家治理中的地位?！吨泄仓醒腙P(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡稱《深改決定》）鮮明地指出，“財政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱，科學(xué)的財稅體制是優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場統(tǒng)一、促進(jìn)社會公平、實現(xiàn)國家長治久安的制度保障”?！?〕《黨的十八屆三中全會〈決定〉學(xué)習(xí)輔導(dǎo)百問》編寫組編著：《黨的十八屆三中全會〈決定〉學(xué)習(xí)輔導(dǎo)百問》，學(xué)習(xí)出版社、黨建讀物出版社2013年版，第12 頁。國家治理的方方面面，無論是經(jīng)濟(jì)建設(shè)、政治建設(shè)、文化建設(shè)，還是社會建設(shè)、生態(tài)文明建設(shè)、乃至黨的建設(shè)等，都離不開財政作用的發(fā)揮?，F(xiàn)代財政制度是治國安邦的基礎(chǔ)保障，政府與市場的關(guān)系、政府與社會的關(guān)系、中央與地方的關(guān)系等，都需要在現(xiàn)代財政制度的設(shè)計框架中予以考量和均衡。鑒于財政在國家治理中的重要地位，有必要將現(xiàn)代財政制度的根本原則和根本內(nèi)容納入憲法之中。

2.財政收支法定化是現(xiàn)代財政制度的特征

《深改決定》明確提出，要以改進(jìn)預(yù)算管理、完善稅收制度、明確事權(quán)和支出責(zé)任為重點，建立統(tǒng)一完整、法制規(guī)范、公開透明、運行高效，有利于優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場統(tǒng)一、促進(jìn)社會公平、實現(xiàn)國家長治久安的可持續(xù)的現(xiàn)代財政制度，〔7〕前引〔6〕， 《黨的十八屆三中全會〈決定〉學(xué)習(xí)輔導(dǎo)百問》編寫組編著書，第12 頁。并提出了財稅體制改革的具體方向，包括建立全面規(guī)范、公開透明的現(xiàn)代預(yù)算制度，建立健全有利于科學(xué)發(fā)展、社會公平、市場統(tǒng)一的稅收制度體系，調(diào)整中央和地方政府間財政關(guān)系，建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度?！?〕前引〔6〕， 《黨的十八屆三中全會〈決定〉學(xué)習(xí)輔導(dǎo)百問》編寫組編著書，第12-14 頁。要建立上述新的財稅體制，必須按照公共財政的理念，強(qiáng)化對財政收支和預(yù)算的管理，一方面通過立法強(qiáng)化對稅收征管的要求，做到依法征收、應(yīng)收盡收，另一方面通過立法強(qiáng)化財政支出的公共屬性，明確財政支出的原則和目標(biāo)。目前，《中華人民共和國稅收征收管理法》對稅收征收的依據(jù)、原則、程序等作了具體的規(guī)定。作為國家根本大法的憲法，目前是從公民納稅的角度對稅收問題予以規(guī)定，可以考慮轉(zhuǎn)換視角，在強(qiáng)調(diào)公民依法納稅的同時，也強(qiáng)調(diào)稅收法定的原則和程序等。與此同時，1994年的分稅制改革重新塑造了中央和地方的財稅分配關(guān)系，但是，隨著事權(quán)的不斷下移和財權(quán)的不斷上移，地方政府普遍面臨財政收入不足的問題。為了增加財政收入以應(yīng)對日益增長的支出需求，地方政府普遍通過土地財政、地方融資平臺等方式獲得資金以解決財力不足的問題，但是在客觀上也造成了土地價格猛漲、地方負(fù)債嚴(yán)重等現(xiàn)實問題，迫切需要通過立法予以規(guī)范。2018年新修正的《中華人民共和國預(yù)算法》（以下簡稱《預(yù)算法》）已經(jīng)針對相關(guān)問題進(jìn)行了規(guī)定，國務(wù)院也印發(fā)了《關(guān)于推進(jìn)中央與地方財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革的指導(dǎo)意見》，并分領(lǐng)域出臺了領(lǐng)域改革方案。但是由于處理中央和地方關(guān)系，從根本上來說，是要協(xié)調(diào)好全局利益與局部利益、長遠(yuǎn)利益與當(dāng)前利益的關(guān)系，因此影響甚遠(yuǎn)，而且由于對該問題的解決涉及預(yù)算管理體制的整體性優(yōu)化及地方政府未來主體稅種的重構(gòu)等，有必要考慮進(jìn)一步提高立法的層級，在憲法中對這些根本性問題予以明確和規(guī)范。

（二）我國“財政入憲”的可能性

1.現(xiàn)代財政制度不斷健全奠定“財政入憲”的基礎(chǔ)

自改革開放以來，我國不斷推進(jìn)財政體制的調(diào)整和改革：1994年的分稅制改革建立了分級財政的體制，提高了中央政府收入占全國財政收入的比重，增強(qiáng)了中央政府的宏觀調(diào)控能力和轉(zhuǎn)移支付能力，促進(jìn)了地區(qū)間經(jīng)濟(jì)和社會的均衡發(fā)展，有助于實現(xiàn)基本公共服務(wù)的均等化；2014年開始的財政體制改革以建立現(xiàn)代財政制度為目標(biāo)，出臺了《深化財稅體制改革總體方案》，明確了改革思路、任務(wù)和安排，現(xiàn)代預(yù)算制度、健全稅收制度體系、事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)制度等在深化改革的過程中不斷健全和完善，比如，新《預(yù)算法》已經(jīng)修正完畢，“營改增”改革已經(jīng)完成，環(huán)境保護(hù)稅已經(jīng)出臺，房地產(chǎn)稅正在醞釀出臺，中央地方稅收劃分隨著2016年1月1日證券交易印花稅全部調(diào)整為中央收入而拉開序幕，中央與地方事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革被列入財政部2016年財稅改革首要任務(wù)，包括醫(yī)療衛(wèi)生、科技、教育、交通運輸、生態(tài)環(huán)境、自然資源、公共文化、應(yīng)急救援等在內(nèi)的數(shù)個中央與地方財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革方案已經(jīng)陸續(xù)出臺。上述諸多改革事項，進(jìn)一步規(guī)范了現(xiàn)代財政制度，提升了財政制度的專業(yè)化、現(xiàn)代化和法治化水平，增強(qiáng)了財政收入的權(quán)威性和財政支出的公共性以及財政收支的規(guī)范性，更加符合憲法中“中華人民共和國的一切權(quán)力屬于人民”的要求，為“財政入憲”奠定了堅實的基礎(chǔ)。

2.全面推進(jìn)依法治國為“財政入憲”提供了根本的法治保障

自改革開放以來，我國的法治政府建設(shè)不斷深入推進(jìn)。2004年，國務(wù)院發(fā)布《全面推進(jìn)依法行政實施綱要》，明確提出建設(shè)法治政府的奮斗目標(biāo)；2010年，國務(wù)院發(fā)布《關(guān)于加強(qiáng)法治政府建設(shè)的意見》（已失效），提出要以增強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)干部依法行政的意識和能力、提高制度建設(shè)質(zhì)量、規(guī)范行政權(quán)力運行、保證法律法規(guī)嚴(yán)格執(zhí)行為著力點，全面推進(jìn)依法行政，不斷提高政府公信力和執(zhí)行力；2014年黨的十八屆四中全會通過的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國若干重大問題的決定》，提出要建設(shè)中國特色社會主義法治體系，建設(shè)社會主義法治國家；2015年年底，中共中央、國務(wù)院印發(fā)《法治政府建設(shè)實施綱要（2015-2020年）》，提出要“堅持中國共產(chǎn)黨的領(lǐng)導(dǎo)，堅持人民主體地位，堅持法律面前人人平等，堅持依法治國和以德治國相結(jié)合，堅持從中國實際出發(fā)，堅持依憲施政、依法行政、簡政放權(quán)，把政府工作全面納入法治軌道，實行法治政府建設(shè)與創(chuàng)新政府、廉潔政府、服務(wù)型政府建設(shè)相結(jié)合”；2021年年底，中共中央、國務(wù)院印發(fā)了《法治政府建設(shè)實施綱要（2021-2025年）》，提出要“堅持黨的全面領(lǐng)導(dǎo)，確保法治政府建設(shè)正確方向；堅持以人民為中心，一切行政機(jī)關(guān)必須為人民服務(wù)、對人民負(fù)責(zé)、受人民監(jiān)督；堅持問題導(dǎo)向，用法治給行政權(quán)力定規(guī)矩、劃界限，切實解決制約法治政府建設(shè)的突出問題；堅持改革創(chuàng)新，積極探索具有中國特色的法治政府建設(shè)模式和路徑；堅持統(tǒng)籌推進(jìn)，強(qiáng)化法治政府建設(shè)的整體推動、協(xié)同發(fā)展”。隨著法治國家、法治政府和法治社會建設(shè)的不斷深化，隨著立法、決策、執(zhí)法等環(huán)節(jié)法治程度的不斷規(guī)范，隨著政府部門依法行政意識和能力的不斷增強(qiáng)以及公民、企業(yè)守法意識、誠信意識和維權(quán)意識的不斷提升，隨之相伴的，是現(xiàn)代財政制度公共性和民主性的進(jìn)一步增強(qiáng)，以及財政法律法規(guī)的不斷豐富和完善，并為“財政入憲”提供了根本的法治保障。

四、我國“財政入憲”的路徑分析

鑒于“財政入憲”具有必要性和可行性，又可以為現(xiàn)代財政制度的構(gòu)建和深化改革提供根本上的支撐和保障，可以考慮探索研究“財政入憲”的路徑。基于對構(gòu)建現(xiàn)代財政制度和深化財稅體制改革的思考和分析，可以探索從以下幾個方面努力，將現(xiàn)代財政制度的根本原則和根本內(nèi)容納入憲法。

（一）探索在憲法中設(shè)置“財政”章節(jié)

如前所述，我國《憲法》中，與現(xiàn)代財政制度相關(guān)的條文相對較少，而且相對比較分散，系統(tǒng)性有待進(jìn)一步提升。鑒于憲法是根本大法，財政又是國家治理的基石和重要支柱，為體現(xiàn)構(gòu)建現(xiàn)代財政制度的效果，發(fā)揮現(xiàn)代財政制度在規(guī)范和引導(dǎo)政府行為、強(qiáng)化公眾和社會監(jiān)督等方面的作用，同時強(qiáng)化憲法中有關(guān)財政內(nèi)容的宣傳，提升憲法宣傳的效果，可以考慮借鑒德國和日本的立法體例，在《憲法》中設(shè)置專門的“財政”章節(jié)，將現(xiàn)代財政制度的根本原則和根本內(nèi)容進(jìn)行專題化、系統(tǒng)性的表述。

（二）探索構(gòu)建系統(tǒng)較為完備的“財政”章節(jié)

鑒于憲法是國家根本大法，憲法的修訂是長期的過程，因此，在探索在憲法中設(shè)置“財政”章節(jié)的同時，要加強(qiáng)對現(xiàn)代財政制度根本原則和根本內(nèi)容的研究，盡可能將比較成熟、同時又具有本質(zhì)屬性和特征的內(nèi)容納入“財政”章節(jié)中，構(gòu)建系統(tǒng)較為完備的“財政”章節(jié)。具體來說，首先要在深入貫徹落實習(xí)近平法治思想、堅持中國特色社會主義法治道路的基礎(chǔ)上，探索研究國內(nèi)外現(xiàn)代財政制度的特征，甄選具有共性化特征、符合現(xiàn)代公共治理理念的根本原則。其次要結(jié)合我國實際，將上述甄選的根本原則同我國現(xiàn)行的財稅體制改革緊密鏈接，將改革中既具有核心意義同時又具有較強(qiáng)前瞻性的內(nèi)容揀選出來，作為思考是否列入“財政”章節(jié)的備選材料。

目前，我國的財政體制改革從宏觀層面來說，主要包含三方面的內(nèi)容：一是建立全面規(guī)范、公開透明的現(xiàn)代預(yù)算制度；二是建立有利于科學(xué)發(fā)展、社會公平、市場統(tǒng)一的稅收制度體系；三是建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度。

從建立現(xiàn)代預(yù)算制度來說，預(yù)算制度是財政體制的核心，《預(yù)算法》通常也被稱為“經(jīng)濟(jì)憲法”，因此，《預(yù)算法》中的根本原則和根本內(nèi)容應(yīng)當(dāng)成為憲法的有機(jī)組成部分。2014年我國對實施20年的《預(yù)算法》進(jìn)行了首次修正，突出了預(yù)算管理制度改革的幾大亮點，包括實行全口徑預(yù)算管理、預(yù)算審核重點轉(zhuǎn)向支出預(yù)算和政策、規(guī)范專項轉(zhuǎn)移支付等。經(jīng)過此次修改，《預(yù)算法》不斷完善，其中的一些核心內(nèi)容，例如“我國實行全口徑預(yù)算管理，政府的全部收入和支出都應(yīng)當(dāng)納入預(yù)算，并按照法律法規(guī)的規(guī)定對外公開”“國家實行國庫集中收繳和支付制度，對政府全部收入和支出實行國庫集中收付管理”等可以被納入“財政”章節(jié)，能夠體現(xiàn)以人民為中心的發(fā)展思想，更好地展現(xiàn)打造責(zé)任政府、陽光政府、法治政府的要求，切實做到公共財政取之于民、用之于民。與此同時，鑒于預(yù)算審查和批準(zhǔn)是人大代表代表人民行使當(dāng)家作主權(quán)利和對政府行為進(jìn)行監(jiān)督的重要環(huán)節(jié)，可以研究探索在《憲法》中增加全國人民代表大會對財政預(yù)算和執(zhí)行的否決權(quán)。此外，《深改決定》提出，我國審查預(yù)算的重點要從平衡狀態(tài)向支出預(yù)算和政策拓展，這是非常重要的轉(zhuǎn)變，加強(qiáng)對支出預(yù)算和政策的審核代表的是國家構(gòu)建公開、透明、高效的現(xiàn)代財政體制的決心，可以考慮將其納入“財政”章節(jié)中，這樣一方面可以推進(jìn)人大代表加強(qiáng)對政府財政行為的監(jiān)督，另一方面也可以督促政府部門樹立現(xiàn)代財政意識，有效控制財政支出規(guī)模的增長速度和提高財政支出的效率，審時度勢地根據(jù)經(jīng)濟(jì)形勢等的變化進(jìn)行靈活的調(diào)節(jié)，有助于實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)增長和社會穩(wěn)定。

從完善稅收制度體系來說，稅收是財政收入的主體構(gòu)成，具有強(qiáng)制性、無償性和固定性的特征。目前我國《憲法》中關(guān)于稅收的規(guī)定體現(xiàn)了對公民依法納稅的要求，對政府征稅權(quán)力的約束和控制則有待進(jìn)一步完善。鑒于財政體制改革的目標(biāo)是建立現(xiàn)代財政制度，有效規(guī)制政府行為，提高財政收支效能和依法治稅能力，應(yīng)當(dāng)將稅收制度的根本原則和根本內(nèi)容納入“財政”章節(jié)，例如，增加“政府征稅必須依據(jù)法律法規(guī)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行，法律法規(guī)未規(guī)定的，政府不能隨意開征新的稅種，也不能隨意調(diào)整各稅種的稅率，稅收優(yōu)惠政策統(tǒng)一由專門稅收法律法規(guī)規(guī)定”等內(nèi)容。之所以如此規(guī)定，是為了從憲法這一根本大法的層面上加強(qiáng)稅收立法的權(quán)威性，使稅收征管在具有強(qiáng)制性、無償性、固定性特征的同時，也具有規(guī)范化、法治化、現(xiàn)代化的特征。由于目前稅收制度體系正在構(gòu)建中，“營改增”后地方主體稅種的構(gòu)建、新稅種的開征雖然取得了顯著的改革成效，但仍處于改革完善的過程中，比如房地產(chǎn)稅目前尚未推出等等，因此，可以暫緩將稅種的分類、分享的比例等納入“財政”章節(jié)，等到稅收制度體系更加成熟和完善后，再考慮是否有必要納入“財政”章節(jié)。

從建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度來說，由于該項制度“涉及國家治理體系和治理能力建設(shè)，要在轉(zhuǎn)變政府職能，合理界定政府與市場邊界的基礎(chǔ)上，合理劃分中央地方事權(quán)和支出責(zé)任，同時結(jié)合稅制改革，進(jìn)一步理順中央和地方收入劃分”，〔9〕樓繼偉主編：《深化財稅體制改革》，人民出版社2015年版，第221 頁。因此，總體來說，建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度，在三項改革任務(wù)中最為艱巨和長期。目前，關(guān)于中央和地方事權(quán)的劃分，可以說在原則性的理論基礎(chǔ)上（將國防、外交、國家安全、關(guān)系全國統(tǒng)一市場規(guī)則和管理等作為中央事權(quán)；將部分社會保障、跨區(qū)域的重大項目建設(shè)和維護(hù)等作為中央和地方共同事權(quán)；將區(qū)域性公共服務(wù)作為地方事權(quán)）有了較大的突破和改革，已經(jīng)逐步細(xì)化和深化到不同領(lǐng)域，比如，前文中提到的科技、教育、生態(tài)環(huán)境等領(lǐng)域，都已經(jīng)有了央地財政事權(quán)和支出責(zé)任劃分的改革方案，但由于改革方案出臺的時間尚短，成熟度還不高，需要在具體實踐中不斷探索和完善，因此可以考慮暫緩將與此相關(guān)的具體改革設(shè)想納入“財政”章節(jié)，等到未來改革相對成熟，政府和市場、政府與社會、中央和地方的事權(quán)和權(quán)限劃分在實踐中更加清晰有效后，再考慮將其納入“財政”章節(jié)。由于“建立事權(quán)和支出責(zé)任相適應(yīng)的制度”這句話本身就有根本原則和普遍適用的特征，可以考慮先將其納入“財政”章節(jié)中。此外，我國幅員遼闊，各區(qū)域之間、各省市之間、省里內(nèi)部各縣市之間均存在一定的經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展差距，需要政府通過轉(zhuǎn)移支付，解決地區(qū)間財力失衡問題、平衡地區(qū)間發(fā)展差異、實現(xiàn)基本公共服務(wù)均等化和全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展，鑒于目前我國轉(zhuǎn)移支付的結(jié)構(gòu)有待進(jìn)一步完善，但是方向較為明確，因此可以考慮將“我國實行以均衡地區(qū)間基本財力、由地方政府統(tǒng)籌安排使用的一般性轉(zhuǎn)移支付為主體，一般性轉(zhuǎn)移支付和專項轉(zhuǎn)移支付相結(jié)合的轉(zhuǎn)移支付制度，推進(jìn)地區(qū)間基本公共服務(wù)均等化”等內(nèi)容納入“財政”章節(jié)之中。此外，除傳統(tǒng)的縱向財政轉(zhuǎn)移支付外，目前橫向的財政轉(zhuǎn)移支付，尤其是生態(tài)環(huán)境領(lǐng)域比如流域生態(tài)保護(hù)補償機(jī)制，在實踐中得到較多的探索，比如新安江流域的生態(tài)保護(hù)補償?shù)?，并且國家也出臺了多個文件支持類似流域生態(tài)保護(hù)補償在內(nèi)的跨區(qū)域財政轉(zhuǎn)移支付機(jī)制，比如，財政部等印發(fā)了《支持長江全流域建立橫向生態(tài)保護(hù)補償機(jī)制的實施方案》等，因此可以考慮在《憲法》中加入有關(guān)橫向財政轉(zhuǎn)移支付的內(nèi)容，使得包括生態(tài)保護(hù)補償在內(nèi)的橫向財政轉(zhuǎn)移支付有更高效力的法律基礎(chǔ)，形成以縱向為主、橫縱結(jié)合的轉(zhuǎn)移支付體制。

此外，除了上述三項改革事項外，還可以借鑒《德意志基本法》的形式，考慮在“財政”章節(jié)中增加強(qiáng)化財政審計和監(jiān)督的相關(guān)原則性規(guī)定和制度性設(shè)計。