孫希明

（哈爾濱商業(yè)大學(xué)，哈爾濱 150600）

引 言

20 世紀(jì)末，電子商務(wù)在我國出現(xiàn)。經(jīng)過近30 年的發(fā)展，人們的購物渠道逐漸由線下轉(zhuǎn)向線上。近幾年來，“互聯(lián)網(wǎng)+”技術(shù)的迅速發(fā)展，使得微博、QQ 和微信等社交軟件越來越為人們熟知和應(yīng)用。借助人們已經(jīng)習(xí)慣網(wǎng)上購物的心理，以及被大眾廣泛應(yīng)用的社交軟件，“代購”開始出現(xiàn)在人們的視野中，并得到迅速發(fā)展。就目前而言，代購的發(fā)展大多依賴于微信、QQ 這樣的社交軟件，代購經(jīng)營者與消費者通常是在聊天過程中達成交易，價款往往是通過第三方平臺（如微信、支付寶等）進行支付的。這種交易方式容易避開相關(guān)部門的監(jiān)管，再加上當(dāng)前與代購行業(yè)相關(guān)的稅收征管法律制度不夠健全，部分代購者為了獲得更多的利潤而不進行納稅申報，其納稅遵從度大大降低，這就違背了稅收公平原則，并且會造成一定的稅收損失，使國家的財政收入受到影響。

一、文獻綜述

（一）稅收征管效率概念評述

稅收征管效率是指在一定時期內(nèi)國家用于稅收征管方面的投入或耗費與所取得的聚集資金、調(diào)控經(jīng)濟及監(jiān)督管理等方面的成果之間的對比關(guān)系。它集中體現(xiàn)了在稅收征管工作中投入與產(chǎn)出的關(guān)系，是稅收征管質(zhì)量與數(shù)量的綜合反映。方鑄認為，數(shù)字化技術(shù)改革整體提升了稅收征管效率，但是內(nèi)部存在結(jié)構(gòu)性差異：一方面，數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展沖擊了傳統(tǒng)經(jīng)濟模式，降低了稅收征管效率；另一方面，數(shù)字化政府平臺的建設(shè)能夠通過加強對數(shù)據(jù)等要素的征管及打造“數(shù)字空間”的方式，促進稅收征管效率的提升[1]。王曙光認為，隨著社會數(shù)字化經(jīng)濟的不斷發(fā)展，積應(yīng)極貫徹落實國家“關(guān)于以數(shù)治稅試點”的有關(guān)政策，把提高稅務(wù)信息管理效率作為提高稅收征管效率的重要舉措[2]。

（二）C2C 模式稅收征管研究現(xiàn)狀

張睿瑾認為，商家可以不經(jīng)過第三方同意經(jīng)營自己的網(wǎng)站，參與主體簡單使得糾紛也很少產(chǎn)生。非獨立網(wǎng)絡(luò)店鋪又稱C2C 模式，是一種基于二級域名在第三方網(wǎng)站交易的“非獨立商店”。在這種模式下，專門的網(wǎng)絡(luò)交易平臺為網(wǎng)店經(jīng)營者提供必要的信息網(wǎng)絡(luò)，以創(chuàng)建域名、虛擬零售空間、設(shè)計等[3]。同時，閆晴認為，我國應(yīng)將靈活用工平臺稅收征管秩序觀從靜態(tài)躍升至動態(tài)，并完善靈活用工平臺稅收征管制度體系，健全納稅申報機制，優(yōu)化涉稅信息共享機制，完善納稅信用管理制度，降低稅務(wù)稽查難度，強化稅收監(jiān)督機制，從而破解靈活用工平臺稅收征管難題，促進數(shù)字經(jīng)濟健康、持續(xù)發(fā)展[4]。

（三）關(guān)于代購稅收遵從度研究

方彬楠認為，隨著近年來離島免稅政策的不斷升級，套代購行為頻發(fā)，可由于這種行為屬于新型違法犯罪，因此目前對于套代購的打擊還處于初級階段，這對我國的稅收征管來說是新的挑戰(zhàn)[5]。陳永彪認為，由于部分人的法律意識淡薄，有些人利用免稅政策或其他稅收優(yōu)惠政策進行“套代購”走私違法行為，從中賺取巨額利潤，造成國家的稅源流失[6]。李明陽認為，代購作為一種快捷、方便的購物方式，吸引了社會的廣泛關(guān)注。但是，目前的國內(nèi)代購市場缺乏監(jiān)管，且相關(guān)的法律法規(guī)并未完善[7]。王毅認為，平臺經(jīng)濟為中國的稅源提供了新的來源，但是由于其商業(yè)模式超越時空、要素信息化、業(yè)態(tài)虛擬化，因此具有稅源數(shù)字化、零散化、多元化、隱匿性和即逝性的特點，讓稅務(wù)管理變得更加困難[8]。

二、代購存在的稅收征管問題

（一）部分交易主體缺乏稅法意識

1.部分經(jīng)營者納稅自覺較差

經(jīng)營者是納稅主體，是代購稅收征管整個過程中最重要的角色?！吨腥A人民共和國電子商務(wù)法》中已明確規(guī)定了代購應(yīng)當(dāng)依法繳納稅款，但在實踐中不遵守相關(guān)規(guī)定的經(jīng)營者仍然存在，部分代購經(jīng)營者存有僥幸心理。就稅收繳納本身而言，是納稅人可支配收入的絕對減少，這無疑與其利益最大化目標(biāo)是相悖的。同時，考慮到目前部分經(jīng)營者納稅意識薄弱，納稅人偷逃稅產(chǎn)生的非物質(zhì)財富損失不大。兩者相權(quán)，部分納稅人從愿望上來講傾向于少繳甚至是不繳稅。之所以如此會出現(xiàn)這種情況，歸根結(jié)底還是其缺乏納稅自覺意識和依法納稅的觀念造成的。

2.消費者稅法意識不足

消費者的稅法意識在稅務(wù)機關(guān)對代購經(jīng)營者進行稅收征管的過程中起著相當(dāng)重要的作用。消費者擁有良好的稅法意識不但可以維護自身的權(quán)益，還有利于稅務(wù)機關(guān)有效落實對代購的稅收征管。但是，現(xiàn)實中消費者在進行買賣交易的時候關(guān)心的主要是所購商品的價格、質(zhì)量問題，對于稅收則認為和自己沒有多少關(guān)系，甚至認為索要發(fā)票“既麻煩又沒什么用處”，然而這在無形之中給代購經(jīng)營者逃避繳納稅款提供了便利。

（二）缺乏有效的稅收監(jiān)管

1.稅務(wù)監(jiān)管較為被動

根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》中納稅人需定期申報納稅的規(guī)定，以及《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》第三十二條“納稅人在納稅期內(nèi)沒有應(yīng)納稅款的，也應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定辦理納稅申報”的規(guī)定可知，負有納稅義務(wù)的代購應(yīng)當(dāng)進行納稅申報，但現(xiàn)實中部分代購者為了間接降低成本而不進行納稅申報，再加上代購的交易具有隱蔽性和虛擬性，稅務(wù)機關(guān)很難對其進行監(jiān)管。在稅源的監(jiān)管方面，以微信平臺為例，《中華人民共和國電子商務(wù)法》第二十八條規(guī)定，電子商務(wù)平臺經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機關(guān)報送平臺內(nèi)經(jīng)營者與納稅相關(guān)的信息。目前，代購從業(yè)者的數(shù)量仍然龐大，微信平臺監(jiān)測不到或者未主動報送的代購者稅務(wù)機關(guān)很難監(jiān)管到，使得其稅務(wù)監(jiān)管處于被動地位。

2.與第三方平臺的合作程度淺

代購的發(fā)展是通過社交平臺進行的，任何時間、任何人在任何地點都可以進行交易，并且社交平臺是相互熟識的人之間用來即時通信、交流信息的工具，其功能以社交為主，具有隱私性和封閉性。由于稅務(wù)機關(guān)和第三方平臺信息交換不完全，再加上許多C2C 代購?fù)M者之間的價款往來是直接通過微信轉(zhuǎn)賬來完成的，在這樣的情況下要對代購征稅就必須直接監(jiān)管其與消費者的聊天內(nèi)容，這又很容易涉及侵犯個人隱私權(quán)的問題，但若對平臺監(jiān)管不到位，在實踐中對代購的稅收征管難以全面展開，既不利于代購行業(yè)的健康發(fā)展，又會損失國家的稅收權(quán)益。

（三）相關(guān)稅款征收的執(zhí)法難以有效落實

1.稅務(wù)執(zhí)法成本較高

稅務(wù)執(zhí)法部門一般包括各級稅務(wù)機關(guān)和海關(guān)。在我國，稅務(wù)機關(guān)是主要的、也是最重要的稅收征收機構(gòu)，其內(nèi)部結(jié)構(gòu)的設(shè)立是稅款征收執(zhí)法環(huán)節(jié)的關(guān)鍵所在。代購數(shù)量龐大，經(jīng)營的商品繁雜多樣，所涉及的稅種也較多。而我國稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部的職能部門是依照稅種來劃分的（如國家稅務(wù)總局的貨物和勞務(wù)稅司、地方稅務(wù)局的企業(yè)所得稅處等），對代購征收稅款時一定會涉及稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部多個職能部門，再加上對代購稅收征管和監(jiān)管的工作難度較大，容易造成稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部各職能部門之間做重復(fù)工作，增加稅收征管成本，也給稅務(wù)機關(guān)的執(zhí)法帶來了困難。

2.稅務(wù)監(jiān)督檢查存在盲區(qū)

稅務(wù)檢查是指稅務(wù)機關(guān)按照相關(guān)規(guī)定對納稅人納稅義務(wù)的履行情況進行的監(jiān)督檢查。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，當(dāng)今社會上各種大中小型企業(yè)及個體工商戶數(shù)不勝數(shù)，而各級稅務(wù)機關(guān)在進行稅務(wù)檢查工作時存在以檢查各類大中型企業(yè)為主而忽略了一些小型企業(yè)和個體戶的情況，而從事代購的經(jīng)營主體往往都是一些小型企業(yè)和個體戶，這使得C2C 代購有可能成為稅務(wù)監(jiān)督檢查的盲區(qū)。

三、完善代購稅收征管建議

（一）提高交易主體的稅法意識

1.提高經(jīng)營者的納稅自覺

提高代購經(jīng)營者的稅法意識是要讓代購經(jīng)營者愿意守法、主動守法，為有效落實稅收征管打下基礎(chǔ)。一方面，稅務(wù)機關(guān)可以通過發(fā)布稅法宣傳書、拍攝稅法知識小視頻、定期開設(shè)講座等方式向代購經(jīng)營者普及代購相關(guān)稅收法律知識，于潛移默化中讓其明白依法納稅應(yīng)是每個代購公民的義務(wù)，如果違法就要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。另一方面，要提高代購經(jīng)營者的權(quán)利意識。部分納稅人把稅收看作強加給的負擔(dān)。要讓納稅者不抵制納稅，必須讓他們看到在納稅過程中所享受到的權(quán)利和可以其帶來更多的收益。提高代購經(jīng)營者的稅法意識，最重要的是讓代購的納稅主體明白遵守稅收法律制度帶來的價值要比納稅付出的代價高，如代購經(jīng)營者在依法納稅的過程中，利益受到了侵犯時可以依靠法律追回損失。另外，還可以參照消費者協(xié)會建立一個納稅者協(xié)會，對征稅主體征稅行為進行社會監(jiān)督，以保護納稅者的合法權(quán)益。

2.增強消費者的稅法意識

消費者雖不是稅收征管中的納稅者，但卻是稅款的負擔(dān)者，消費者的稅法意識也決定著稅收征管能否在實踐中有效落實。代購的交易行為同電子商務(wù)基本相同，可以使用電子發(fā)票。電子發(fā)票在對代購的稅收征管過程中起到了十分重要的作用，它是追蹤交易行為的重要證據(jù)。當(dāng)索要電子發(fā)票成為消費者的習(xí)慣時，代購經(jīng)營者想要達成交易就必須依法開具發(fā)票，因此消費者的稅法意識決定了發(fā)票發(fā)揮作用的強度，進而在一定程度上決定了稅務(wù)機關(guān)對代購從業(yè)者的監(jiān)管程度。為了更好地提高消費者的稅法意識，政府相關(guān)部門可以利用滿足廣大消費者物質(zhì)需求的心理出臺相關(guān)的發(fā)票獎勵政策，即消費者用手機掃描發(fā)票上的二維碼就可以領(lǐng)取稅務(wù)機關(guān)隨機發(fā)放的金額不等的紅包。同時，可以采取月末、季度末和年末“發(fā)票換現(xiàn)金”的政策，消費者可在每月末、季末或年末用自己留存的發(fā)票按照發(fā)票金額數(shù)換取一定數(shù)額的現(xiàn)金。

（二）加強稅務(wù)監(jiān)管力度

1.健全稅務(wù)監(jiān)管體系

目前，從事經(jīng)營代購行業(yè)的個人或組織應(yīng)當(dāng)要求進行工商登記和稅務(wù)登記，在涉稅信息各方面接受稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管。由于代購行業(yè)發(fā)展歷程的特殊性，稅務(wù)機關(guān)對傳統(tǒng)貿(mào)易實施的監(jiān)管體系并不能很好地適用于代購行業(yè)，因此應(yīng)當(dāng)健全針對代購行業(yè)的監(jiān)管體系，完善代購的稅務(wù)登記制度和稅源監(jiān)控制度。

（1） 在稅務(wù)登記制度方面。傳統(tǒng)的商務(wù)模式（包括電子商務(wù)）必須先進行工商登記然后進行稅務(wù)登記。對于代購行業(yè)：考慮到其特殊性及要保護其穩(wěn)健發(fā)展的理念，可以取消工商登記的環(huán)節(jié)，但要求代購尤其是C2C 代購必須進行稅務(wù)登記；可以考慮簡化代購在進行稅務(wù)登記的過程中所需提供的資料，重點注重稅種的核定；還可以設(shè)立專門針對代購稅務(wù)登記的線上線下辦理處。

（2） 在稅源監(jiān)控制度方面。代購的交易并不存在會計賬簿、財務(wù)報表等相關(guān)紙質(zhì)憑證，前文已指出代購交易具有封閉性，因此稅務(wù)機關(guān)按照以往的稅源監(jiān)控方法并不能對代購的稅源進行有效監(jiān)管。對此，稅務(wù)機關(guān)可以加強與第三方平臺的合作，賦予其一定的權(quán)力，達到對代購的源頭進行監(jiān)管的目的。

2.規(guī)定第三方平臺，對平臺經(jīng)營者加強監(jiān)管

代購借助社交平臺發(fā)展，整個交易過程均在社交平臺上進行，具有一定的私密性和封閉性，稅務(wù)機關(guān)直接對其進行監(jiān)管難度較大。因此，要解決代購交易隱蔽性致使的監(jiān)管困境，稅務(wù)機關(guān)可與第三方平臺進行合作，由平臺經(jīng)營者對其平臺內(nèi)的代購經(jīng)營者進行監(jiān)管。以微信平臺為例，可由稅務(wù)機關(guān)和微信平臺共同開發(fā)納稅軟件插件安裝于微信平臺中，其管理控制權(quán)交給微信平臺，但相關(guān)信息要與稅務(wù)機關(guān)共享。該插件要具備區(qū)別私人聊天信息與交易往來相關(guān)信息、對識別出的代購經(jīng)營者進行標(biāo)記和監(jiān)控、識別并加總代購經(jīng)營者的銷售收益等功能。這樣一來，微信平臺就可以監(jiān)控平臺內(nèi)的代購經(jīng)營者的相關(guān)涉稅信息，當(dāng)代購所涉相關(guān)稅種的交易額達到應(yīng)稅額度時，微信平臺要提示其主動進行納稅申報。

（三）加強稅務(wù)執(zhí)法體系建設(shè)

1.設(shè)立專門的執(zhí)法機構(gòu)

代購涉及的稅種繁多，對其稅款的征收必須依靠互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)進行，如果按傳統(tǒng)方式進行稅收征管，涉及的內(nèi)設(shè)部門和人員較多，容易做重復(fù)工作，也會增加征管成本。為提高效率、降低成本，可單獨設(shè)置一個代購稅收部門，專門負責(zé)征收代購行業(yè)的稅款。一些其他國家在應(yīng)對電子商務(wù)相關(guān)稅收問題時就做過類似的決策，我國可結(jié)合相關(guān)法律規(guī)定和代購的行業(yè)狀況設(shè)立專門針對代購的稅收機構(gòu)。國家稅務(wù)總局的代購稅收機構(gòu)級別同貨物與勞務(wù)稅司等相同，地方各稅務(wù)機關(guān)的代購稅收機關(guān)級別同其部門內(nèi)其他執(zhí)法機構(gòu)一樣。在代購稅收機構(gòu)內(nèi)部可以分別創(chuàng)建C2C 代購類型的執(zhí)法小組，專門負責(zé)各自類型的相關(guān)稅收問題，無論涉及什么稅種都統(tǒng)一由該小組征收，這樣既能提高稅收征管效率，又可以解決征稅對象繁多和稅種交叉的問題，從而降低稅收征管成本。

2.加強稅務(wù)執(zhí)法監(jiān)督

我國稅務(wù)執(zhí)法監(jiān)督主要分為稅務(wù)系統(tǒng)外部監(jiān)督和稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部監(jiān)督兩方面。稅務(wù)系統(tǒng)外部監(jiān)督主要是來自國家機關(guān)、社會組織和公民的監(jiān)督；稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部監(jiān)督指的是稅務(wù)機關(guān)中上級對下級的稅務(wù)執(zhí)法情況的監(jiān)督。加強在代購稅收征管相關(guān)方面的監(jiān)督需要內(nèi)外部監(jiān)督相結(jié)合。

（1）從內(nèi)部監(jiān)督方面來看，需要健全監(jiān)督機制。目前部分地市級、縣級稅務(wù)機關(guān)還沒有專門的監(jiān)督機構(gòu)，導(dǎo)致部分執(zhí)法人員的錯誤執(zhí)法行為無法得到及時糾正。因此，稅務(wù)機關(guān)可以挑選一些骨干人才，設(shè)立一個監(jiān)督部門。監(jiān)督部門要加大對征管困難的行業(yè)（如代購行業(yè)）行使稅收執(zhí)法權(quán)的執(zhí)法人員的監(jiān)督力度，防止有關(guān)稅收流失。

（2）從外部監(jiān)督方面來看，要充分利用社會組織和公民的監(jiān)督。社會組織和公民的監(jiān)督范圍比較廣，對代購行業(yè)的了解也比較全面。因此當(dāng)出現(xiàn)執(zhí)法人員對代購行業(yè)的征管不到位或者檢查缺位時，社會監(jiān)督可以起到很好的作用。另外，稅務(wù)機關(guān)可出臺一些獎勵機制，提高社會公眾的監(jiān)督力度。