李 蕓

甘肅金潤(rùn)玉石業(yè)有限公司

我國(guó)石材產(chǎn)業(yè)發(fā)展成就得益于改革開(kāi)放和國(guó)家社會(huì)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的推動(dòng)，在政府的產(chǎn)業(yè)扶持與引導(dǎo)下，石材業(yè)選擇了產(chǎn)業(yè)集群化發(fā)展的正確道路，行業(yè)技術(shù)創(chuàng)新效果明顯。近兩年，石材行業(yè)最大的應(yīng)用領(lǐng)域——房地產(chǎn)行業(yè)受到國(guó)家宏觀調(diào)控的影響，房屋竣工面積有所減少，加上受新冠疫情影響，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展較為低迷，致使石材行業(yè)市場(chǎng)規(guī)模隨之萎縮，產(chǎn)量、需求量及經(jīng)濟(jì)效益整體下滑。面對(duì)嚴(yán)峻的生存挑戰(zhàn)，若想在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中有自己的一席之地，石材企業(yè)必須加強(qiáng)成本管理，將保持市場(chǎng)份額，提高自身的競(jìng)爭(zhēng)力作為最重要的戰(zhàn)略目標(biāo)。傳統(tǒng)的成本管理思維已不能適應(yīng)現(xiàn)如今的成本理念，尤其是在當(dāng)下石材行業(yè)產(chǎn)業(yè)低迷的背景之下，成本管理的內(nèi)容已經(jīng)不是一味地降低成本，而是需要發(fā)展特色優(yōu)勢(shì)，力求在石材用戶廣泛重視的一些方面，選擇一種或多種特質(zhì)，比如廣泛的研究、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、高品質(zhì)的材料或周密的顧客服務(wù)等，并賦予其獨(dú)特的地位以滿足顧客的要求，盡可能的在該行業(yè)內(nèi)獨(dú)樹(shù)一幟，從而在產(chǎn)品成本與企業(yè)效益的對(duì)比中尋求一個(gè)平衡點(diǎn)，也就是量本利分析中的盈虧臨界點(diǎn)。適時(shí)調(diào)整短期產(chǎn)銷量及目標(biāo)利潤(rùn)、目標(biāo)成本參數(shù)，使得企業(yè)利潤(rùn)最大化。為企業(yè)擴(kuò)大再生產(chǎn)創(chuàng)造條件，進(jìn)而通過(guò)成本管理幫助企業(yè)取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力和抗風(fēng)險(xiǎn)能力。

一、石材行業(yè)成本管理的特點(diǎn)

石材行業(yè)成本管理主要分為開(kāi)采環(huán)節(jié)成本管理和加工環(huán)節(jié)成本管理兩個(gè)方面。開(kāi)采環(huán)節(jié)應(yīng)該從礦產(chǎn)勘查、礦山規(guī)劃、建設(shè)、開(kāi)采，直至礦山閉坑、土地復(fù)墾和生態(tài)環(huán)境恢復(fù)重建等全過(guò)程進(jìn)行成本管控。這其中除過(guò)直接采礦費(fèi)外，其余費(fèi)用均是一次性或分次支出，但最終都要經(jīng)過(guò)累計(jì)攤銷體現(xiàn)在產(chǎn)品成本中。加工環(huán)節(jié)應(yīng)該從原材料，輔助材料，動(dòng)力人工等可變成本方面進(jìn)行成本管控，對(duì)于廠房建設(shè)、設(shè)備購(gòu)置等一次性或分次支出的固定成本，在投入初期做投資設(shè)計(jì)時(shí)需要準(zhǔn)確估算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量?jī)糁担∟CF），充分考慮設(shè)備更新替換的投資、配套流動(dòng)資金的投資、生產(chǎn)技術(shù)革新的投資等，確定項(xiàng)目可行性。

石材企業(yè)的所有成本管理活動(dòng)應(yīng)該從成本效益原則出發(fā)，從“投入”與“產(chǎn)出”的對(duì)比分析中，來(lái)評(píng)價(jià)“投入”即成本的必要性、合理性，努力以盡可能少的成本付出，創(chuàng)造盡可能多的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，為企業(yè)獲取更多的經(jīng)濟(jì)效益。這里提到的“以盡可能少的成本付出”不僅僅是節(jié)省或者減少成本支出，而是運(yùn)用成本效益原則來(lái)指導(dǎo)成本的投入及產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全過(guò)程。當(dāng)代石材企業(yè)不能陷入單純的為降低成本而管理成本的滯后狀態(tài)，而是要在發(fā)展特色優(yōu)勢(shì)的同時(shí)，關(guān)注其產(chǎn)品成本以及該產(chǎn)品能在市場(chǎng)上實(shí)現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)效益。

另外，石材企業(yè)的成本管理不同于其他工業(yè)企業(yè)，成本投入除了前期的礦床勘查和礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)利用方案設(shè)計(jì)、中期的建設(shè)開(kāi)采環(huán)節(jié)之外，末期礦山閉坑環(huán)節(jié)的成本投入占比相對(duì)較高。近年來(lái)，在加快推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的新要求新形勢(shì)下，閉坑生態(tài)化相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)和要求都大幅度提高，石材企業(yè)必須放棄部分眼前的短線利益，以長(zhǎng)遠(yuǎn)眼光提高對(duì)水土保持、森林植被恢復(fù)、復(fù)林復(fù)墾等方面的成本投入，綜合考慮各方面因素對(duì)企業(yè)最終利潤(rùn)的影響，全面有效的進(jìn)行企業(yè)成本管理。

二、石材行業(yè)成本管理的內(nèi)容

石材行業(yè)成本管理的內(nèi)容包括成本規(guī)劃、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核五個(gè)方面。石材行業(yè)成本規(guī)劃是根據(jù)行業(yè)所處經(jīng)濟(jì)環(huán)境及企業(yè)戰(zhàn)略思路制定的，總體上把握成本管理工作，需要確定成本管理工作的重點(diǎn)，細(xì)化成本管理工作的方式方法及計(jì)算精度要求。石材行業(yè)成本規(guī)劃應(yīng)貫穿于礦山建設(shè)期、石料開(kāi)采期、礦山閉坑恢復(fù)期，對(duì)整個(gè)項(xiàng)目周期階段性的預(yù)計(jì)成本水平做出約束性要求。

成本核算主要包括完整的歸集，正確的計(jì)算，科學(xué)的確定三方面內(nèi)容。即完整的將生產(chǎn)過(guò)程中各項(xiàng)耗費(fèi)按照對(duì)應(yīng)的成本對(duì)象歸集分配，以會(huì)計(jì)核算為基礎(chǔ)正確計(jì)算生產(chǎn)資料價(jià)值轉(zhuǎn)移金額，以及成本對(duì)象應(yīng)承擔(dān)的費(fèi)用額，科學(xué)的確定成本分配及核算方法以確保最終各項(xiàng)產(chǎn)品成本的準(zhǔn)確性。石材行業(yè)成本核算難點(diǎn)在于產(chǎn)品加工環(huán)節(jié)，不同工藝應(yīng)承擔(dān)的生產(chǎn)性資料價(jià)值轉(zhuǎn)移金額不易統(tǒng)計(jì)，同一工藝耗費(fèi)的工時(shí)及原材料除了受工藝難易程度影響之外，還受石材韌性、濕度及天然紋路的影響，如果力求該項(xiàng)工藝耗費(fèi)統(tǒng)計(jì)的準(zhǔn)確性，勢(shì)必會(huì)花費(fèi)相應(yīng)的統(tǒng)計(jì)跟單成本。石材行業(yè)成本控制除了節(jié)能減耗降低產(chǎn)品的單位成本之外，全過(guò)程的監(jiān)管產(chǎn)品質(zhì)量、提高產(chǎn)品優(yōu)勢(shì)也同樣重要。只有兼顧產(chǎn)品質(zhì)量與成本，減少破損和返工，才能實(shí)現(xiàn)相對(duì)的節(jié)約，獲得更高的經(jīng)濟(jì)效益。成本分析是在會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上，對(duì)各項(xiàng)成本或費(fèi)用的差異進(jìn)行對(duì)比研究，分析引起成本差異的因素是否可控，指導(dǎo)和調(diào)節(jié)將要發(fā)生的偏差，將各項(xiàng)成本費(fèi)用控制在計(jì)劃成本范圍之內(nèi)，從而確保目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)。成本考核即定期總結(jié)成本計(jì)劃及相關(guān)指標(biāo)實(shí)際完成情況，評(píng)價(jià)成本管控效果及執(zhí)行力度，并采用一定的激勵(lì)措施調(diào)動(dòng)員工的積極性。

三、量本利分析在石材行業(yè)成本管理中的應(yīng)用

（一）量本利分析（CVP）的前提假設(shè)

（1）企業(yè)所發(fā)生的全部成本，按其性態(tài)可以劃分為固定成本和變動(dòng)成本。

（2）銷售收入與業(yè)務(wù)量?jī)烧邞?yīng)保持完全線性關(guān)系，銷售收入隨業(yè)務(wù)量的增減變動(dòng)而變化，產(chǎn)品單價(jià)不變。

（3）產(chǎn)銷平衡，假設(shè)生產(chǎn)量與業(yè)務(wù)量一致，不考慮存貨變動(dòng)對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響，當(dāng)期生產(chǎn)的產(chǎn)品全部能夠在當(dāng)期售出。

（4）產(chǎn)品產(chǎn)銷結(jié)構(gòu)穩(wěn)定，企業(yè)在生產(chǎn)與銷售多種產(chǎn)品時(shí)，各種產(chǎn)品的產(chǎn)銷額在全部產(chǎn)品的產(chǎn)銷額總量中所占的比重結(jié)構(gòu)不發(fā)生改變。

（二）石材產(chǎn)品量本利分析

在進(jìn)行量本利分析的過(guò)程中，合理、準(zhǔn)確的劃分成本屬性至關(guān)重要。石材企業(yè)在實(shí)際運(yùn)營(yíng)管理工作中，部分成本屬性可能處于動(dòng)態(tài)變化中，應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身實(shí)際情況進(jìn)行實(shí)時(shí)劃分，否則不僅直接影響到量本利分析的應(yīng)用價(jià)值，還可能導(dǎo)致最終結(jié)果出現(xiàn)偏差，誤導(dǎo)管理者制定出不利于企業(yè)發(fā)展的經(jīng)營(yíng)管理方案。

企業(yè)的成本總體上可以分為固定成本和變動(dòng)成本兩種。固定成本大部分是間接成本，如固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)、辦公費(fèi)等。固定成本其實(shí)是一個(gè)相對(duì)固定的概念，當(dāng)產(chǎn)品產(chǎn)量或存貨流轉(zhuǎn)量的變動(dòng)超過(guò)一定的區(qū)間范圍時(shí)，固定費(fèi)用就會(huì)有所增減。固定成本在一定時(shí)期和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，不受業(yè)務(wù)量增減影響而變動(dòng)（如圖一所示）。石材產(chǎn)品的固定成本通常包括采礦權(quán)攤銷、開(kāi)采及加工設(shè)備折舊費(fèi)、礦山建設(shè)成本攤銷、加工廠房屋建設(shè)投資、管理人員工資、固定制造費(fèi)用（礦產(chǎn)資源勘探費(fèi)、水土保持費(fèi)、環(huán)境恢復(fù)治理費(fèi)等）。

圖1

變動(dòng)成本一般是指那些成本的總發(fā)生額在相關(guān)范圍內(nèi)隨著業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而呈線性變動(dòng)的成本。直接人工、直接材料都是典型的變動(dòng)成本，在一定期間內(nèi)它們的發(fā)生總額隨著業(yè)務(wù)量的增減而成正比例變動(dòng)（如圖二所示），但單位產(chǎn)品的耗費(fèi)則保持不變（如圖三所示）。石材產(chǎn)品的變動(dòng)成本通常包括采礦費(fèi)（外包工程結(jié)算）、直接材料耗用、直接人工耗用、設(shè)備動(dòng)力費(fèi)耗用、變動(dòng)制造費(fèi)用（礦洞轉(zhuǎn)運(yùn)費(fèi)、設(shè)備維護(hù)費(fèi)等）。

圖2

圖3

變動(dòng)成本可分為約束性變動(dòng)成本和酌量性變動(dòng)成本。約束性變動(dòng)成本也叫技術(shù)性變動(dòng)成本，是指單位成本由技術(shù)因素決定而總成本隨著消耗量的變動(dòng)而成正比例變動(dòng)的成本，它與產(chǎn)量有明確的技術(shù)或者實(shí)物關(guān)系，通常只要生產(chǎn)就必然會(huì)發(fā)生，若不生產(chǎn)則為零，一般表現(xiàn)為產(chǎn)品的直接物耗成本。酌量性變動(dòng)成本是指可由企業(yè)管理當(dāng)局決策加以改變的變動(dòng)成本，比如企業(yè)按銷售收入的一定百分比支付的銷售傭金、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)等。量本利分析需要考慮多成本動(dòng)因來(lái)進(jìn)行企業(yè)經(jīng)濟(jì)參數(shù)的計(jì)算分析，以確保應(yīng)用結(jié)果的準(zhǔn)確性。

（1）量本利分析的基本原理

利潤(rùn)= (P-V)×Q-F

式中：P—單價(jià)；Q—銷售量；V—單位變動(dòng)成本；F—固定成本

量本利分析的原理是當(dāng)產(chǎn)量增加時(shí)，銷售收入成正比增加，但固定成本不增加，只是變動(dòng)成本隨產(chǎn)量的增加而增加。

（2）保本分析

保本分析也稱之為盈虧臨界分析，是一種定量分析方法，研究當(dāng)企業(yè)生產(chǎn)銷售產(chǎn)品恰好處于保本狀態(tài)時(shí)，成本、利潤(rùn)、產(chǎn)銷量三者的關(guān)系，保本分析是量本利分析的核心內(nèi)容。當(dāng)達(dá)到產(chǎn)銷平衡時(shí)（四種前提假設(shè)成立），石材產(chǎn)品的保本量是石材銷售產(chǎn)生的利潤(rùn)為0 時(shí)的銷售量，即：銷售收入（P·Q）=總成本（F+V·Q）

（3）量本利分析圖

橫坐標(biāo)表示產(chǎn)銷量，縱坐標(biāo)表示銷售收入和總成本，則銷售收入線和總成本線的交叉點(diǎn)就是保本點(diǎn)（如圖四所示）。保本點(diǎn)左邊的小三角區(qū)域表示虧損區(qū)，保本點(diǎn)右邊兩條直線之間的區(qū)域表示盈利區(qū)，由此可見(jiàn)保本點(diǎn)越低，虧損區(qū)域越小，盈利區(qū)域越大。

（4）石材產(chǎn)品應(yīng)用舉例

假設(shè)開(kāi)采某種石材采礦費(fèi)25 元/噸，動(dòng)力費(fèi)2.7 元/噸，直接人工費(fèi)用8.46 元/噸，直接輔材消耗4 元/噸，石料轉(zhuǎn)運(yùn)費(fèi)6 元/噸，資源稅從價(jià)計(jì)征稅率2%，每月管理人員工資、折舊攤銷及固定制造費(fèi)用攤?cè)?5 萬(wàn)元，銷售單價(jià)60 元/噸，當(dāng)月產(chǎn)銷量15 萬(wàn)噸，為簡(jiǎn)化計(jì)算，不考慮其他稅費(fèi)，則（如圖五所示）：

圖4

圖5

單位變動(dòng)成本V=47.36 元/噸

利潤(rùn)=（P-V）×Q-F=1046000 元

邊際貢獻(xiàn)總額= 營(yíng)業(yè)收入- 變動(dòng)成本

=（P-V）× Q=1896000 元

邊際貢獻(xiàn)率= 邊際貢獻(xiàn)總額/營(yíng)業(yè)收入

=（P-V）·Q/ P·Q=21%

變動(dòng)成本率= 變動(dòng)成本總額/營(yíng)業(yè)收入=79%，

再次驗(yàn)證：邊際貢獻(xiàn)率+變動(dòng)成本率=1

當(dāng)達(dá)到產(chǎn)銷平衡時(shí)（四種基本假設(shè)成立），該種石材產(chǎn)品的保本點(diǎn)是當(dāng)銷售產(chǎn)生的利潤(rùn)為0 時(shí)的銷售量，即：

0 = 單價(jià)×銷售量-單位變動(dòng)成本×銷售量-固定成本

銷售收入（P·Q）=總成本（V·Q+F）

延用前例：60×Q=47.36×Q+850000，Q=67246.84噸，即當(dāng)產(chǎn)銷量達(dá)到67246.84 噸時(shí)達(dá)到保本狀態(tài)。

有了保本點(diǎn)（盈虧臨界點(diǎn)），實(shí)際或預(yù)計(jì)銷售量扣除保本銷售量的剩余部分，就是安全邊際量；同理實(shí)際或預(yù)計(jì)銷售額扣除保本銷售額的剩余部分，就是安全邊際額；保本銷售量與實(shí)際銷售量的比值，或保本銷售額與實(shí)際銷售額的比值，就是保本作業(yè)率；安全邊際量與實(shí)際銷售量的比值，或安全邊際額與實(shí)際銷售額的比值，就是通常講的安全邊際率。只有安全邊際才能為企業(yè)提供利潤(rùn)，西方國(guó)家企業(yè)經(jīng)營(yíng)安全程度評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)為，以安全邊際率反映經(jīng)營(yíng)安全程度，10%以下處于危險(xiǎn)狀態(tài)，10%～20%區(qū)間值得注意，20%～30%區(qū)間比較安全，30%～40%區(qū)間安全，40%～50%區(qū)間非常安全。這種評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)在我國(guó)企業(yè)成本管理中可以參考，但各行業(yè)之間的參考范圍是有彈性的，容易受到企業(yè)管理者經(jīng)營(yíng)策略的影響。比如追求薄利多銷提高現(xiàn)金流量的企業(yè)經(jīng)營(yíng)策略，或者致力于發(fā)展特色優(yōu)勢(shì)產(chǎn)品提高利潤(rùn)空間的企業(yè)經(jīng)營(yíng)策略，二者經(jīng)營(yíng)安全程度標(biāo)準(zhǔn)的差異比較明顯。

四、石材企業(yè)成本管理運(yùn)用量本利分析的預(yù)期效果

理論上講，成本管理包含非常大范圍的內(nèi)容，運(yùn)用量本利分析方法在企業(yè)成本管理中屬于成本核算環(huán)節(jié)。前文提到成本核算是成本管理的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，成本核算的精度與企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略緊密相關(guān)。一般來(lái)說(shuō)，不同行業(yè)的成本管理所優(yōu)先注重的方面也不相同，石材企業(yè)的成本管理也是在不斷摸索中尋求適合企業(yè)自身特點(diǎn)的最優(yōu)方法。重點(diǎn)從成本形成過(guò)程和成本分類兩個(gè)角度來(lái)考慮，準(zhǔn)確劃分成本屬性。通過(guò)保利點(diǎn)分析，能夠幫助企業(yè)設(shè)置目標(biāo)銷售量，從而確定企業(yè)生產(chǎn)量，以銷定產(chǎn)，幫助企業(yè)在短期經(jīng)營(yíng)管理中節(jié)約成本。

通過(guò)分析生產(chǎn)成本、銷售利潤(rùn)和產(chǎn)品數(shù)量這三者的關(guān)系，掌握盈虧變化的規(guī)律，在保證企業(yè)正常安全經(jīng)營(yíng)的前提下，進(jìn)行產(chǎn)品保利分析和多種因素變動(dòng)分析。當(dāng)企業(yè)的實(shí)際生產(chǎn)力高于生產(chǎn)能力，可通過(guò)降低變動(dòng)成本的方式保證企業(yè)利潤(rùn)；反之當(dāng)企業(yè)實(shí)際生產(chǎn)力低于生產(chǎn)能力，可通過(guò)增加銷售額的方法提高利潤(rùn)，來(lái)指導(dǎo)石材企業(yè)選擇出能夠獲得最大利潤(rùn)的經(jīng)營(yíng)方案。

五、結(jié)束語(yǔ)

石材企業(yè)成本管理旨在幫助企業(yè)取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力和抗風(fēng)險(xiǎn)能力，在多變的市場(chǎng)環(huán)境中保持市場(chǎng)份額。石材企業(yè)成本管理運(yùn)用量本利分析可以解決其行業(yè)特性帶來(lái)的成本核算相關(guān)問(wèn)題，簡(jiǎn)化核算程序的同時(shí)能精確反映出企業(yè)目標(biāo)利潤(rùn)等敏感性指標(biāo)。從動(dòng)態(tài)角度分析各個(gè)因素對(duì)利潤(rùn)的影響，合理評(píng)估企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)安全程度，使得企業(yè)適時(shí)調(diào)整運(yùn)營(yíng)方案及管理手段，做出更加符合自身實(shí)際情況的決策部署，對(duì)石材企業(yè)實(shí)現(xiàn)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展具有重要意義。