楊潔

（杭州大馳稅務(wù)師事務(wù)所有限公司，浙江 杭州 311202）

在新一輪的會計制度改革下，對企業(yè)收入的定義規(guī)則、收入的測算、處理方式等各方面做出了調(diào)整。所以與收入準(zhǔn)則相關(guān)的制度都發(fā)生了變化，工作人員在會計實(shí)務(wù)中的相關(guān)操作內(nèi)容和邏輯都有很大差異。企業(yè)作為納稅主體，如果會計制度和稅收規(guī)則之間存在差異，就會面臨納稅風(fēng)險，形成制度漏洞，影響到企業(yè)的整體發(fā)展。所以在這樣的情況下對稅會差異進(jìn)行分析，能夠幫助企業(yè)及時應(yīng)對會計制度的調(diào)整，對目前企業(yè)內(nèi)部的稅收制度進(jìn)行改革創(chuàng)新，為更好地規(guī)避相關(guān)經(jīng)濟(jì)風(fēng)險打好基礎(chǔ)。

一、新收入準(zhǔn)則下稅會差異分析的重要意義

（一）有利于做好稅收策劃工作，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)節(jié)稅

其一，由于我國稅法會根據(jù)不同時期的發(fā)展情況進(jìn)行調(diào)整，這就要求企業(yè)及時地掌握最新稅法信息并跟隨稅法進(jìn)行調(diào)整，涉及企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理人員及時做好稅收法規(guī)的信息整編，為后期依法納稅工作提供依據(jù)。

其二，要不斷加強(qiáng)發(fā)票的管理工作。一般情況下，在對外采購時，對于發(fā)票往往不符合標(biāo)準(zhǔn)，尤其是發(fā)票的種類明細(xì)，沒有嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行填寫。增值稅一般納稅人購買的一些物品在符合規(guī)定的情況下可以進(jìn)行抵扣，并具有一定的抵扣比例，這對于企業(yè)而言，可以節(jié)約部分成本。因此，在采購物品時要嚴(yán)格按照要求開具發(fā)票，從而達(dá)到抵稅的目的。同時，對于增值稅發(fā)票的審核工作要科學(xué)合理，嚴(yán)格根據(jù)事實(shí)進(jìn)行審核，尤其是遇到價格結(jié)構(gòu)不合理的情況，要嚴(yán)格按照相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)開具發(fā)票，減少企業(yè)的經(jīng)濟(jì)損失。

其三，要注重會計的核算方法。保證核算方式規(guī)范合理，尤其是針對一些大型鋼鐵企業(yè)，在采購原材料時，在價格方面往往采用計劃價格進(jìn)行核算，而在實(shí)際領(lǐng)用過程中，要將價格按照實(shí)際成本進(jìn)行核算，從而計入工程成本，保證收支的科學(xué)合理性。

（二）明確會稅差異能夠拓展企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍，及時應(yīng)對市場變化帶來的各種風(fēng)險

在原本收入準(zhǔn)則的規(guī)定下，按照建造業(yè)務(wù)相關(guān)的合同規(guī)定、讓渡資產(chǎn)時對使用權(quán)的相關(guān)規(guī)定、雙方發(fā)生雇傭關(guān)系時關(guān)于提供勞務(wù)之間的相關(guān)規(guī)定以及銷售雙方發(fā)生銷售關(guān)系時的相關(guān)規(guī)定等四個方面，對本企業(yè)內(nèi)部的各種業(yè)務(wù)進(jìn)行區(qū)分。所以不同業(yè)務(wù)之間的相關(guān)收入測算方式、業(yè)務(wù)分析處理方式都有很大區(qū)別。而新的收入準(zhǔn)則并沒有對這些業(yè)務(wù)進(jìn)行嚴(yán)格的區(qū)分，所以會計制度的適用范圍變得更加廣闊，相關(guān)的制度規(guī)定和測算標(biāo)準(zhǔn)也更加統(tǒng)一。

二、新收入準(zhǔn)則下的稅會差異

（一）合同交易價格分?jǐn)倢?dǎo)致的會稅差異

企業(yè)在對價格進(jìn)行確定時，由于企業(yè)所得稅的相關(guān)規(guī)定，不能通過某一個具體商品的售價確定這一類型的商品價格，而也沒有特別明確對合同中涉及的交易價格進(jìn)行規(guī)定，所以不能按照合同交易價格對應(yīng)納稅所得額進(jìn)行直接測算。

而新收入準(zhǔn)則對這樣的情況進(jìn)行了明確規(guī)定，在合同中涉及單一商品售價而無法確定企業(yè)應(yīng)盡的履行義務(wù)時，就可以通過余值法、對合同銷售成本進(jìn)行計算加成的方式、根據(jù)市場平均水平進(jìn)行調(diào)整的方式等等，對所要計算的內(nèi)容進(jìn)行科學(xué)估算，然后綜合考慮到相關(guān)的因素，在所要履行的義務(wù)中進(jìn)行均攤。同時，新收入準(zhǔn)則在對合同交易價格分?jǐn)偟南嚓P(guān)規(guī)定的基礎(chǔ)上，還明確了合同相關(guān)義務(wù)責(zé)任的具體履行情況和合同雙方在轉(zhuǎn)移權(quán)利控制權(quán)時的收入確認(rèn)方式。

這樣的新規(guī)定能夠通過財務(wù)報告的內(nèi)容更加清楚直觀地將企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)狀況表達(dá)出來，讓財務(wù)報告整體內(nèi)容更具有參考價值，讓使用這些財務(wù)報告進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的公司更能做出客觀的判斷。同時，報表中的不同數(shù)據(jù)，也能為企業(yè)將來的經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展趨勢提供一點(diǎn)思路。

由此可見，當(dāng)不同的合同在進(jìn)行相關(guān)規(guī)定時，對交易價格的分?jǐn)偡绞揭矔a(chǎn)生不同的影響，最后的會稅結(jié)果也會受到影響。所以在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)在發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動時對相關(guān)的合同應(yīng)該及時了解合同中對于收入的具體規(guī)定、涉及現(xiàn)有的各項會計準(zhǔn)則制度以及與之相關(guān)的稅法制度等方面的內(nèi)容，這樣能夠幫助企業(yè)避免因?yàn)楹贤慕灰變r格按規(guī)定分?jǐn)倳r導(dǎo)致的一系列會稅差異。

（二）一般業(yè)務(wù)的稅會差異具體分析

一般情況下，對企業(yè)而言，如果按照新收入準(zhǔn)則并與確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額進(jìn)行比較，會發(fā)現(xiàn)二者存在很大的區(qū)別，這種區(qū)別一般業(yè)務(wù)上較為明顯。比如，在企業(yè)進(jìn)行業(yè)務(wù)交易過程中往往采用直接收款的方式進(jìn)行商品銷售，如果按照稅法來說，針對企業(yè)當(dāng)日收到的款項，記為當(dāng)日實(shí)際收入，但是如果是出于雙方，必須將商品送達(dá)之后，才可表現(xiàn)為交易的真正完成。

遇到這種情況時，則是實(shí)際收入產(chǎn)生區(qū)別，因?yàn)樵跊]有發(fā)貨之前或到貨之前，不能記為真實(shí)的收入，即使已經(jīng)收到了買家的付款，而按照相關(guān)規(guī)定，此筆收入應(yīng)記為納稅年度總收入之中。但在此過程中實(shí)際的稅納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生，這是按照傳統(tǒng)的方式進(jìn)行核算，但是根據(jù)新收入準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，只要此項收入在沒有完全完成業(yè)務(wù)交易支持就不可以當(dāng)作本日的實(shí)際收入，在此方面，兩種方式存在很大區(qū)別，甚至在原則上產(chǎn)生不同。

另外，除了以上情況，對于雙方之間的交易往往還受到市場供需的影響，像部分產(chǎn)品可以通過賒賬或者分期付款的方式銷售產(chǎn)品，根據(jù)這種情況按稅法規(guī)定，在沒有合同完成之時，此項收入不作為實(shí)際收入，需要等到合同期滿或收款日期確定的情況下才可以計入當(dāng)日實(shí)際收入，而根據(jù)新收入準(zhǔn)則，企業(yè)的收入已經(jīng)發(fā)生了很大變化，會根據(jù)具體情況識別單項履約業(yè)務(wù)后，只要此項業(yè)務(wù)的控制權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移，那便確認(rèn)為實(shí)際收入。即雙方之間對于其中一方已經(jīng)履行了相應(yīng)的義務(wù)，并掌握相應(yīng)的使用權(quán)，在這種情況下就可以稱之為收入的最終確認(rèn)，因此對于企業(yè)而言，做好此方面的工作極其重要，這關(guān)系到后期的納稅工作以及自己的本企業(yè)納稅義務(wù)。

（三）特定交易導(dǎo)致的會稅差異

企業(yè)中會稅平衡的一個主要途徑，就是通過不斷的調(diào)整實(shí)現(xiàn)稅法與企業(yè)收入準(zhǔn)則之間的相互推動發(fā)展，相互協(xié)調(diào)平衡。新的收入準(zhǔn)則在調(diào)整后，對一些特定交易例如在銷售之后發(fā)生退回現(xiàn)象的情況以及顧客在發(fā)生購買行為之后的額外再次購買情況等內(nèi)容進(jìn)行了重新規(guī)定，而稅法還沒有按照這樣的調(diào)整進(jìn)行改革。在這樣的情況下，稅法和收入準(zhǔn)則之間會出現(xiàn)較大差異，會給企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)生帶來一些新的問題。

例如新收入準(zhǔn)則要求在對發(fā)生退貨情況的可能性進(jìn)行評估時，需要結(jié)合銷售的實(shí)際銷售過程中的銷售經(jīng)驗(yàn)以及所購買產(chǎn)品的客戶的誠信程度等因素進(jìn)行綜合考量。通過分析計算得出退貨發(fā)生概率之后再對經(jīng)濟(jì)活動的收入進(jìn)行確認(rèn)。

在會計項目開始初期，對相關(guān)的會計科目進(jìn)行統(tǒng)計，并結(jié)合預(yù)計退貨情況將預(yù)計負(fù)債計為主營業(yè)務(wù)收入。然后在會計末期根據(jù)已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動重新對退貨發(fā)生的概率大小進(jìn)行評估，做出相應(yīng)的處理。而稅法的規(guī)定則是將整個經(jīng)濟(jì)活動發(fā)生的全過程中涉及收入進(jìn)行統(tǒng)計計算再確定應(yīng)納稅額。所以相比起來，新收入準(zhǔn)則按照預(yù)計負(fù)債的方式計算確定收入，能夠及時根據(jù)經(jīng)濟(jì)活動中發(fā)生的各項其他內(nèi)容進(jìn)行調(diào)整，有效規(guī)避這些特定交易發(fā)生帶來的各種涉稅風(fēng)險。

三、新收入準(zhǔn)則下企業(yè)涉稅風(fēng)險防范措施

（一）確保會計估計科學(xué)性，加強(qiáng)會計信息系統(tǒng)的建立完善

在大數(shù)據(jù)不斷發(fā)展的前提下，信息化系統(tǒng)的應(yīng)用能夠讓整個會計過程更加透明公開，且工作效率更高，而且信息化系統(tǒng)的建設(shè)也能為稅會統(tǒng)計提供更加科學(xué)的算法，在大數(shù)據(jù)分析的支持下，對經(jīng)濟(jì)活動的會計評估相關(guān)結(jié)果才能更加科學(xué)合理。同時，加強(qiáng)會計信息系統(tǒng)的建立和完善也能幫助企業(yè)對發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動時的財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行評估和計算，然后給市場未來的發(fā)展趨勢和目前企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中存在的稅務(wù)風(fēng)險的預(yù)測提供數(shù)據(jù)依據(jù)。所以就需要在現(xiàn)有基礎(chǔ)上將企業(yè)內(nèi)的信息系統(tǒng)進(jìn)行整合完善，提高企業(yè)內(nèi)部會計項目的信息化技術(shù)水平，保證相關(guān)的財務(wù)統(tǒng)計分析工作能夠更好的發(fā)展。

一方面，應(yīng)該將企業(yè)現(xiàn)有的不同部門之間的信息平臺整合到一起，實(shí)現(xiàn)整體的信息數(shù)據(jù)共享。這樣能夠讓整個的經(jīng)濟(jì)活動發(fā)生過程都能連接在一起，實(shí)現(xiàn)綜合共享。通過不斷地技術(shù)開發(fā)，實(shí)現(xiàn)信息化技術(shù)在企業(yè)內(nèi)部的全面覆蓋，讓整體財務(wù)分析和會計統(tǒng)計流程更加智能。另一方面，還需要通過不斷完善基礎(chǔ)信息系統(tǒng)等基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，提高企業(yè)內(nèi)工作人員對信息技術(shù)的應(yīng)用，提高工作效率，減少因?yàn)樾畔⒒潭炔桓邔?dǎo)致的各種計算錯誤的現(xiàn)象。這樣能夠保證會計信息的真實(shí)性，降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。

（二）確保計稅依據(jù)準(zhǔn)確性，調(diào)整收入確認(rèn)金額差異

企業(yè)的計稅依據(jù)是本企業(yè)在發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動時產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額，具體是指企業(yè)在本納稅年度內(nèi)取得的所有資金的基礎(chǔ)上除去一些特定的款項之后所得出的具體額度。企業(yè)需要嚴(yán)格按照統(tǒng)計出的應(yīng)納稅所得額進(jìn)行計算相關(guān)的納稅額度。所以應(yīng)納稅所得額的準(zhǔn)確性直接關(guān)系到企業(yè)最后的納稅結(jié)果，關(guān)系到企業(yè)稅收義務(wù)履行的程度和國家征收收入水平，應(yīng)該通過科學(xué)的調(diào)整和計算，保證應(yīng)納稅所得額的準(zhǔn)確性。

一方面，企業(yè)應(yīng)該對相關(guān)的資金收入進(jìn)行詳細(xì)科學(xué)的分類，然后結(jié)合本企業(yè)的實(shí)際運(yùn)營過程、稅法相關(guān)規(guī)定以及相關(guān)的會計收入準(zhǔn)則等方面進(jìn)行不斷調(diào)整，從而更好地保證企業(yè)的計稅依據(jù)準(zhǔn)確程度。另一方面，也需要加強(qiáng)對財務(wù)會計工作人員的培訓(xùn)，讓他們能夠?qū)Χ惙ê蜁嬍杖霚?zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定更加了解，知道雙方的差距，然后根據(jù)差距更加準(zhǔn)確地進(jìn)行業(yè)務(wù)核算。

（三）掌握合同履行進(jìn)度，建立專門的合同管理機(jī)制體制

實(shí)際的交易過程能否準(zhǔn)確按照合同規(guī)定履行是會稅差異能否引發(fā)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的重要內(nèi)容。因?yàn)楹贤瞧髽I(yè)在進(jìn)行會計核算時的一項重要依據(jù)，通過合同的履行情況分析，能夠及時了解到目前企業(yè)涉及的會計項目，各項收入的具體發(fā)生過程和發(fā)生時間都會隨著合同的履行體現(xiàn)出來。所以掌握合同履行進(jìn)度，建立專門的合同管理機(jī)制體制是保證企業(yè)對經(jīng)濟(jì)活動全過程進(jìn)行數(shù)據(jù)統(tǒng)計、測算評估重要途徑。

一方面，可以在簽訂合同之前選擇更加有經(jīng)驗(yàn)的老員工對雙方商定的具體交易價格和交易過程進(jìn)行確認(rèn)，這樣能夠更快地發(fā)現(xiàn)合同中關(guān)于資金結(jié)算的漏洞，減少因合同簽訂條款帶來的各項風(fēng)險。同時，可以在企業(yè)內(nèi)設(shè)置統(tǒng)一的管理組織體系，將對監(jiān)督合同的履行情況作為一項具體工作統(tǒng)一到某個具體機(jī)構(gòu)中，以此來加強(qiáng)各個部門對這項工作的重視程度，明確各自的工作職責(zé)，對合同的進(jìn)展履行情況更好地統(tǒng)一規(guī)劃。

另一方面，企業(yè)應(yīng)該按照本企業(yè)的實(shí)際運(yùn)行狀態(tài)和相關(guān)的業(yè)務(wù)流程制定符合本企業(yè)要求的會計數(shù)據(jù)統(tǒng)計表格，通過這些表格可以及時對合同的真實(shí)履行情況進(jìn)行監(jiān)督管理，及時了解到合同實(shí)際簽訂的日期、雙方實(shí)際的交易價格以及履行過程中出現(xiàn)的各種問題等等，為后續(xù)交易的進(jìn)行和會計數(shù)據(jù)的核算提供數(shù)據(jù)依據(jù)。

（四）確保納稅義務(wù)履行的及時性

這里的及時性不僅包括開展經(jīng)濟(jì)活動的企業(yè)向國家稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅額度的及時性，還包括了確認(rèn)涉稅事項中因?yàn)楦鞣N情況發(fā)生的損失是否被確認(rèn)為應(yīng)納稅額的及時性。因?yàn)榧{稅是國家規(guī)定的具有嚴(yán)格時效性的法定義務(wù)，所以按照規(guī)定納稅是國家層面對企業(yè)提出的一個要求。如果不能保證納稅義務(wù)履行的及時性，就會受到國家層面的處罰，這不僅加大了企業(yè)的納稅成本，也會影響到企業(yè)的整體形象。同時，確保納稅義務(wù)履行的及時性也能幫助企業(yè)對自身的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行及時統(tǒng)計整理，納稅數(shù)據(jù)也能為企業(yè)的未來經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展提供實(shí)時的數(shù)據(jù)支持。

所以一方面，需要企業(yè)通過提高會計核算工作的效率以及完善相關(guān)的時間管理規(guī)定，來保證納稅義務(wù)履行的及時性。另一方面，也應(yīng)該將會計核算的具體工作任務(wù)進(jìn)行分解，按照不同的職能部門進(jìn)行分配，將工作責(zé)任具體落實(shí)到個人、各部門上面，讓更多員工從思想上意識到這項工作的重要性，切實(shí)將每個職能部門的作用都發(fā)揮出來。這樣能夠提高企業(yè)在會計核算過程和納稅義務(wù)履行過程的工作效率，減少因?yàn)楣ぷ餍实蛶淼纳娑愶L(fēng)險。

四、結(jié)束語

會計制度和稅收準(zhǔn)則之間的差異會對企業(yè)發(fā)生的各項經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)生和企業(yè)收入的測算規(guī)則產(chǎn)生影響，如果不能明確二者之間的差異，就不能將這種差異引發(fā)的制度漏洞和影響抵消掉，企業(yè)就無法明確經(jīng)濟(jì)制度改革創(chuàng)新的方向。在新收入準(zhǔn)則的背景下，企業(yè)實(shí)踐中會稅差異的問題更加明顯，很容易出現(xiàn)涉稅風(fēng)險，這不利于企業(yè)的發(fā)展與進(jìn)步。明確會稅差異能夠幫助企業(yè)減少因?yàn)椴町惍a(chǎn)生的各種不確定風(fēng)險，幫助企業(yè)獲得更好的發(fā)展。