□文/李鑫釗

（綜合開發(fā)研究院（中國(guó)·深圳）博士后科研工作站 廣東·深圳）

［提要］民法典的橫空出世，對(duì)現(xiàn)代稅收治理體系的合理化建構(gòu)有著重要的現(xiàn)實(shí)意義和示范作用。民法典獨(dú)有的時(shí)代性、權(quán)利性和統(tǒng)領(lǐng)性，在形式和實(shí)質(zhì)兩個(gè)維度上啟示著稅收治理的現(xiàn)代化之路。新時(shí)代，以納稅人為中心的稅制改革將進(jìn)一步推行稅收法定原則的貫徹與落實(shí)，并為稅法典的最終問世打下堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)。

用智慧凝聚而成的法典，彰顯著人們對(duì)公平正義的期待。每一部具有劃時(shí)代意義的法典，都深深鐫刻下先哲們法治思維的光輝?？v然時(shí)光飛逝，現(xiàn)代人仍能從時(shí)間的沙漏中精煉出法治演進(jìn)的足跡，在古人的痕跡中步步前行。《中華人民共和國(guó)民法典》（以下簡(jiǎn)稱“民法典”）的出臺(tái)，有著劃時(shí)代的非凡意義。民法典作為新中國(guó)的第一部“法典”，不僅僅對(duì)社會(huì)生活的方方面面予以細(xì)致的規(guī)劃，更鏗鏘有力地回應(yīng)了依法治國(guó)的“時(shí)代之問”和“中國(guó)之問”，掀起了完善國(guó)家法律體系的熱潮。其中，民法與稅收的關(guān)聯(lián)尤其值得關(guān)注。

一、民法典對(duì)現(xiàn)代稅收體系的價(jià)值啟示

民法典的內(nèi)涵意蘊(yùn)，對(duì)現(xiàn)代稅收體系的謀劃有著重要的借鑒意義。民法典的時(shí)代性、權(quán)利性等特征，為稅收治理體系的現(xiàn)代化注入了新的價(jià)值。

（一）時(shí)代性?！胺ㄅc時(shí)轉(zhuǎn)則治”。面對(duì)日新月異的變化，民法典緊跟時(shí)代潮流，回應(yīng)“時(shí)代之問”。品析民法典的法條，可以欣喜地發(fā)現(xiàn)這種時(shí)代之聲及時(shí)代之變。首先，確認(rèn)“綠色原則”。民法典第九條規(guī)定：“民事主體從事民事活動(dòng)，應(yīng)當(dāng)有利于節(jié)約資源、保護(hù)生態(tài)環(huán)境。”這使“綠色原則”在民法典總則中得以確立。隨著我國(guó)主要矛盾的變化，建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)已迫在眉睫。民法典既在法條中樹立了“綠色原則”，又將綠色理念一以貫之，串聯(lián)起民事活動(dòng)的始終。其次，細(xì)化個(gè)人信息的保護(hù)。大數(shù)據(jù)背景下人工智能的異軍突起，使個(gè)人信息被無形之網(wǎng)所纏繞，甚至有被吞噬的風(fēng)險(xiǎn)。所以，民法典在人格權(quán)編中對(duì)公民的個(gè)人信息予以明確定義，并進(jìn)一步完善個(gè)人信息的處理方式，在制度上維護(hù)個(gè)人信息的安全。再次，新技術(shù)手段的應(yīng)用。隨著互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的高速擴(kuò)容，電子科技與民事法律關(guān)系正深度融合。電子合同、錄像遺囑等方式的普及，回應(yīng)著互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代的科技走向和法律趨勢(shì)，便利著民商事關(guān)系繁榮發(fā)展。

民法典與時(shí)代發(fā)展的緊密契合，鼓舞著稅收治理的現(xiàn)代化之路。良性的稅收制度，反映著時(shí)代的精神，指引著時(shí)代的前行。所以，現(xiàn)代化的稅收治理體系，不單在于牢牢把握時(shí)代脈搏、走在科技前沿，更在于賦予稅收治理理念、稅收征管實(shí)踐的變化及革新。宏觀上，將生態(tài)、安全、智能等思維方式融入稅收征繳，使稅收征管全流程變得更加高效、透明、便捷。以數(shù)字經(jīng)濟(jì)為先導(dǎo)，積極提升稅收稽征手段，謀劃綠色征管、科學(xué)征管、電子征管。微觀上，以數(shù)據(jù)為抓手，聯(lián)合各有關(guān)部門，通過大數(shù)據(jù)分析強(qiáng)化涉稅信息的采集、分析、共享與保護(hù)，勾勒納稅人征納的“肖像畫”。通過對(duì)納稅人、扣繳義務(wù)人的畫像白描，利用平臺(tái)監(jiān)管，將涉稅風(fēng)險(xiǎn)前移，彌補(bǔ)稅收征管漏洞，再造稅收征管流程。

（二）權(quán)利性。民法典是21 世紀(jì)公民權(quán)利的百科全書。民法典共設(shè)置七個(gè)部分，用一千二百六十個(gè)法律條文對(duì)物權(quán)、合同、婚姻家庭等多角度進(jìn)行規(guī)制，系統(tǒng)而又完整地將民事法律關(guān)系與公民權(quán)利相匹配，巧妙回答了符合我國(guó)國(guó)情的“中國(guó)之問”。首先，是對(duì)人格尊嚴(yán)的深化保護(hù)。民法典將人格權(quán)單列成篇，設(shè)立六章并一一對(duì)應(yīng)。這種設(shè)置突出了對(duì)公民人格性權(quán)利的全面保護(hù)，彰顯了人格尊嚴(yán)的中心地位。對(duì)這一理論成果的吸收和轉(zhuǎn)化，應(yīng)受到稅法學(xué)界的重視與借鑒。其次，是對(duì)公民權(quán)利的深度明確。民法典第十六條、第四十三條、第一百二十七條等法律條文，分別在胎兒的繼承權(quán)、代管人的稅收責(zé)任、網(wǎng)絡(luò)虛擬財(cái)產(chǎn)的保護(hù)等方面，對(duì)公民的實(shí)體性權(quán)益予以確認(rèn)。法條上民事法律關(guān)系的延展，是對(duì)公民權(quán)利的進(jìn)一步伸張，開拓了人格權(quán)的積極屬性。再次，是對(duì)社會(huì)弱勢(shì)群體的深情關(guān)切。法律強(qiáng)調(diào)人人平等，民法典將這種理念融會(huì)貫通。在強(qiáng)調(diào)權(quán)利自治的基礎(chǔ)之上，對(duì)社會(huì)弱勢(shì)群體投以慈祥的目光。民法典第六百五十八條和第六百六十條，明確將“助殘”作為依法不得撤銷的贈(zèng)與類型，增加了公益、道德的法律力量。

民法典對(duì)公民權(quán)益的推崇，在根本上塑造著法律品格的靈與魄，為稅收治理增添了權(quán)利精神的血與肉。靈與血的交融、魄與肉的沖擊，為納稅人的權(quán)利保障鑄就了新的機(jī)制體系。納稅人實(shí)體性權(quán)利的逐漸覺醒，在程序性權(quán)益的配合之下正不斷擴(kuò)充，并在繼承、代管、財(cái)產(chǎn)等領(lǐng)域深耕。因此，稅收治理體系也應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，以保障納稅人的各項(xiàng)權(quán)利為宗旨，在立法層面確權(quán)、護(hù)權(quán)，方能使納稅人在征管實(shí)踐中更好地維權(quán)、申權(quán)。同時(shí)，稅務(wù)部門應(yīng)進(jìn)一步確立以納稅人為中心的稅收征管理念，改變過去以稅務(wù)機(jī)關(guān)為主的稅收管制思維。在稅收征管中以納稅人需求為重要引領(lǐng)，以更優(yōu)質(zhì)的服務(wù)、更人性化的設(shè)計(jì)，為納稅人提供更全面、更立體的保障。

二、現(xiàn)代稅收治理體系形式維度上的建構(gòu)

稅收治理體系的現(xiàn)代化，應(yīng)以民法典的編訂為重要參考，采用分階段、分步走的形式持續(xù)深入推進(jìn)稅收立法，以期形成屬于中國(guó)的稅法典。

（一）確立稅法總則?？倓t作為法條的啟始，在法典中起著提綱挈領(lǐng)的作用。稅法總則的推進(jìn)，應(yīng)根據(jù)民法典編纂的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，在全局上對(duì)稅法條文予以全盤規(guī)劃，制定出符合我國(guó)國(guó)情的稅法總則。有學(xué)者認(rèn)為稅法總則可包括：“稅的定義，稅的課征原則，稅收要件和分類，稅法的淵源、解釋和效力，征稅主體”等內(nèi)容。本文從實(shí)際出發(fā)，認(rèn)為在稅法總則中應(yīng)涵蓋以下幾個(gè)方面：一是要確立稅法的基本原則。基本原則是法律運(yùn)行的核心理念，蘊(yùn)含著法律機(jī)能的人文奧義與歷史情懷，是糾正法律體系疏漏的高層級(jí)價(jià)值。西方自古便有“自然法”這一準(zhǔn)則，用以平衡法系間的摩擦和紛爭(zhēng)。因此，在確立稅法總則時(shí)，應(yīng)先合理謀劃稅制運(yùn)行中的基本原則。二是要確立稅收的基本制度。稅收的基本制度應(yīng)囊括納稅主體、納稅人權(quán)利義務(wù)、稅收法律責(zé)任等實(shí)體性制度。當(dāng)各稅種在實(shí)踐中出現(xiàn)法律適用難題時(shí)，可依據(jù)總則的基本制度對(duì)分則予以補(bǔ)充說明，調(diào)和各稅種間的沖突矛盾。三是要確立稅收的基本征管規(guī)則。對(duì)稅收征管法予以深度完善，并適當(dāng)將其融入到總則之中。稅收征管在初始環(huán)節(jié)即以法律為手段，重視證據(jù)的采集、歸納、分類，并在充分聽取納稅人意見的基礎(chǔ)上，完善時(shí)效、送達(dá)回證等要素，使稅收征管在實(shí)踐中有跡可循、有法可依，增強(qiáng)稅法總則的實(shí)用性。

（二）明確分則內(nèi)容。分則可由各個(gè)稅種按性質(zhì)分類組成，是對(duì)總則內(nèi)容的充實(shí)和完善。全國(guó)人大常委會(huì)依照黨的十八屆三中全會(huì)指示，按計(jì)劃深入推進(jìn)“落實(shí)稅收法定原則”，分批次開啟階段性立法工作，使我國(guó)稅收立法正式步入法治快車道。首先，加速各單行稅種立法。改革開放之初，我國(guó)受經(jīng)濟(jì)、司法等大環(huán)境所限，經(jīng)濟(jì)類立法大多采取“摸著石頭過河”的方式。這種立法方式雖然促進(jìn)了我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，但也催生出大量法律效力低下的政策性規(guī)范文件。大量稅規(guī)條文的出臺(tái)，造成了稅收實(shí)踐與理論的背離，違背了稅收法定原則的宗旨。因此，稅務(wù)部門應(yīng)加快對(duì)稅收規(guī)范性文件予以清理，并對(duì)失效條文進(jìn)行淘汰。對(duì)群眾普遍認(rèn)可、運(yùn)行良好的稅種法規(guī)，應(yīng)適當(dāng)提升其法律位階、擢升法律層級(jí)，穩(wěn)步推進(jìn)各單行稅種的法制化。同時(shí)，推進(jìn)落實(shí)稅收法定原則，明確各個(gè)稅種的適用稅率、征繳范圍等內(nèi)容。樹立羈束性的立法方式，改變以往寬泛的政策體系，進(jìn)一步對(duì)稅收優(yōu)惠予以嚴(yán)格限制，促進(jìn)稅規(guī)向稅法的法制化轉(zhuǎn)變。其次，對(duì)《稅收征管法》開展新一輪修訂。我國(guó)的稅收立法采用程序和稅種分立的方法，在過往實(shí)踐中形成了以稅收征管法為核心的稅收征繳模式。但隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)浪潮的沖擊，征管的納稅主體、國(guó)際稅收管轄權(quán)等問題日漸浮出水面。面對(duì)巨額稅源的流失，稅收征管亟須在制度上、技術(shù)上進(jìn)行升級(jí)改造，從而維護(hù)稅法的公平、正義。在“互聯(lián)網(wǎng)+”的大背景下，應(yīng)從征管流程、權(quán)利義務(wù)、部門協(xié)作等方面入手，緊抓修訂問題的關(guān)鍵點(diǎn)，對(duì)稅收征管流程及實(shí)踐予以制度上的重塑。

（三）建立稅法典。在總則和各稅種分則規(guī)整完備之后，我國(guó)應(yīng)適時(shí)開啟稅法典的編纂工作。在形式維度上合理建構(gòu)稅法體系，深入推進(jìn)稅收治理體系現(xiàn)代化。首先，要合理吸收世界稅法文明成果。放眼寰宇，稅收法律的法典化乃是大勢(shì)所趨。美、法、俄等諸國(guó)，均在本國(guó)創(chuàng)建了較為完備的稅法典，構(gòu)建出設(shè)計(jì)精妙的稅收法律體系。雖然各國(guó)稅法典風(fēng)格迥異，但卻在海洋法系和大陸法系之間達(dá)到了巧妙的平衡。這種平衡不僅源自于對(duì)公平、正義的向往，更發(fā)軔于對(duì)納稅人權(quán)益的尊重和保障。我國(guó)在立法時(shí)也應(yīng)深入貫徹這一思維模式，全方位、多角度地保護(hù)納稅人的合法權(quán)利。其次，要充分考慮我國(guó)的實(shí)際國(guó)情。新時(shí)代稅法典的編訂，要在實(shí)事求是的基礎(chǔ)上走出符合我國(guó)國(guó)情的稅收法治之路。在編纂稅法典時(shí)，要緊抓主要矛盾，運(yùn)用法治思維將程序、共治等精神融入其中，深刻探究稅法改革的中國(guó)路徑，建構(gòu)現(xiàn)代化的稅收治理體系。

三、現(xiàn)代稅收治理體系實(shí)質(zhì)維度上的建構(gòu)

稅收治理應(yīng)以征管體制改革為重要突破口，將納稅人權(quán)利保障作為理念中心，進(jìn)一步理順稅收行政與法律制度的銜接，從而在實(shí)質(zhì)維度上建構(gòu)現(xiàn)代稅收治理體系的基本框架。

（一）深化稅收征管體制改革。稅收征管作為稅務(wù)稽征的核心環(huán)節(jié)，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代正面臨著巨大的沖擊和挑戰(zhàn)。如何在萬物互聯(lián)的大背景下求新求變，已成為推進(jìn)稅收征管體制改革的關(guān)鍵。第一，創(chuàng)新稅收征管手段。改變舊有“以票管稅”的稅收征管模式，以金稅四期和5G 技術(shù)為先導(dǎo)細(xì)化稅收征管體制，“做到用數(shù)據(jù)預(yù)測(cè)和管理經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、用數(shù)據(jù)組織稅收收入、用數(shù)據(jù)檢驗(yàn)和制定稅收決策，推動(dòng)稅收管理變革和效率提升”。同時(shí)，合理運(yùn)用大數(shù)據(jù)平臺(tái)，構(gòu)建多層次涉稅信息提供制度，協(xié)同共治推進(jìn)稅收征管現(xiàn)代化。以電子稅務(wù)局為支撐，建立稅收數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)，增加涉稅信息安全保密主體和流程。逐步與全國(guó)各大企事業(yè)單位相聯(lián)合，由點(diǎn)及面地?cái)U(kuò)展稅收征管的體系及范圍，建設(shè)全社會(huì)協(xié)稅、助稅、興稅的稅收管理機(jī)制。第二，改革稅收征管流程。首先要穿透管理層級(jí)，打破管理界限。改變稅收專管員管戶、人海戰(zhàn)術(shù)管理等模式，實(shí)施科學(xué)化、精細(xì)化征管，進(jìn)一步彰顯程序優(yōu)先、法治優(yōu)先。在轉(zhuǎn)變職能體制的基礎(chǔ)上，優(yōu)化行政程序規(guī)范，努力打造電子化、統(tǒng)一化的高效稅收征管流程。其次要強(qiáng)化數(shù)據(jù)分析，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。依托大數(shù)據(jù)分析，對(duì)納稅人情況予以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。可借鑒澳大利亞的經(jīng)驗(yàn)，將稅務(wù)機(jī)關(guān)與財(cái)政、金融、法庭及大企業(yè)等多部門實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)資料互聯(lián)。稅務(wù)機(jī)關(guān)可運(yùn)用信息系統(tǒng)對(duì)納稅人的申報(bào)收入、抵免額度等進(jìn)行評(píng)估與比對(duì)，篩選出高風(fēng)險(xiǎn)納稅人，從而對(duì)其采取相應(yīng)措施來避免稅源的損耗和流失。

（二）優(yōu)化納稅服務(wù)機(jī)制革新。優(yōu)質(zhì)的納稅服務(wù)，既體現(xiàn)對(duì)納稅人權(quán)益的保護(hù)和尊重，又彰顯依法治稅的決心與氣魄。因此，民法典時(shí)代的稅收征納，應(yīng)主張便捷辦稅、和諧征納，突出納稅人至上、服務(wù)至上。第一，依托互聯(lián)網(wǎng)打造便民電子服務(wù)制度。稅務(wù)部門應(yīng)以互聯(lián)網(wǎng)為重要支點(diǎn)，打破空間、時(shí)間等因素的限制，拓展納稅服務(wù)的內(nèi)容和方式。借助移動(dòng)終端、線上App等多種形式辦理稅收業(yè)務(wù)，實(shí)現(xiàn)納稅服務(wù)的智能化、個(gè)性化。第二，提升稅收征管效能。稅務(wù)部門要持續(xù)深入“放管服”改革，提高稅收服務(wù)與管理效能。以納稅人需求為引領(lǐng)，依托電子稅務(wù)局，努力實(shí)現(xiàn)申報(bào)、查詢、維權(quán)等一站式稅收服務(wù)。在便捷現(xiàn)有稅收征管方式的同時(shí)，提高納稅人的稅收滿意度和遵從度，從根本上強(qiáng)化稅收征繳力度及征管效能，為納稅人提供更全面的保障。第三，鼓勵(lì)社會(huì)化納稅服務(wù)。積極培養(yǎng)稅務(wù)中介組織，謀劃適用于納稅人繳稅的社會(huì)助稅體制。按稅種和行業(yè)對(duì)需要輔助的企業(yè)予以分類，明確企業(yè)適用稅收優(yōu)惠的條件和要求，提高納稅認(rèn)繳度。尤其是對(duì)小微企業(yè)和個(gè)體工商戶，要讓他們深切體驗(yàn)到減稅降費(fèi)帶來的紅利。

（三）完善稅收法律制度對(duì)接。法律作為定分止?fàn)幍牧计?，既是納稅人合法維權(quán)的通道，更是實(shí)現(xiàn)全面依法治稅的必經(jīng)之路。從總體上看，法律制度由立法、執(zhí)法和司法三個(gè)環(huán)節(jié)構(gòu)成。因此，這三個(gè)環(huán)節(jié)的相互對(duì)接，就成為實(shí)現(xiàn)稅收治理體系現(xiàn)代化的重中之重。第一，科學(xué)民主立法。立法是法律的基石。只有科學(xué)民主的立法，才能制定出符合中國(guó)國(guó)情的法律。稅收立法水平的高低，既關(guān)聯(lián)著稅法的運(yùn)行及其體系的精嚴(yán)，更關(guān)系到現(xiàn)代稅收治理體系的建構(gòu)。在起草過程中要以專家學(xué)者和業(yè)界精英為中堅(jiān)力量，秉承稅收法定原則，全程科學(xué)立法。在征求意見階段要博采眾長(zhǎng)，聽民聲、集民智、匯民意。立法部門可采取座談會(huì)、聽證會(huì)等方式向全社會(huì)廣泛征集意見，更好地吸收納稅人及全體人民的意愿和要求，從而使稅法更貼近實(shí)際、更貼合民情。第二，公平正義執(zhí)法。法律的生命在于實(shí)施，稅收的生命則在于征管執(zhí)法。稅收征管是一個(gè)動(dòng)態(tài)的操作流程，其內(nèi)容包含著稅種的征收、清繳，稅款的管理、入庫(kù)，稅法的檢查、追責(zé)等一系列措施和行為，是稅收?qǐng)?zhí)法中的重要一環(huán)。公平正義執(zhí)法的實(shí)現(xiàn)，關(guān)鍵在于稅收征管水平的提升，在于《稅收征管法》的創(chuàng)新與突破。新時(shí)代的《稅收征管法》，在修訂時(shí)應(yīng)遵循程序優(yōu)先、權(quán)益保障、協(xié)同共治等價(jià)值要義，對(duì)重大問題予以積極回應(yīng)，從而擴(kuò)展征管邏輯的起點(diǎn)，打通征納矛盾的癥結(jié)，提高稅收?qǐng)?zhí)法的能力。