【摘要】戰(zhàn)略管理理論與方法在項(xiàng)目管理實(shí)踐中的應(yīng)用對(duì)傳統(tǒng)項(xiàng)目成本管理提出了挑戰(zhàn)，工程承包企業(yè)需要按照戰(zhàn)略管理的要求對(duì)傳統(tǒng)項(xiàng)目成本管理進(jìn)行適應(yīng)性變革，本文就工程承包項(xiàng)目中基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法進(jìn)行探討。
　　
　　工程承包企業(yè)作為一個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實(shí)體要持久獲得較高的贏利，對(duì)工程項(xiàng)目進(jìn)行成本管理是根本途徑?；仡櫸覈?guó)傳統(tǒng)的工程項(xiàng)目成本管理方法，基本上都局限于戰(zhàn)術(shù)層次上，某些觀點(diǎn)、方法已不適應(yīng)規(guī)模越來(lái)越大、過(guò)程越來(lái)越復(fù)雜、國(guó)際化程度越來(lái)越高的現(xiàn)代工程項(xiàng)目管理的需要。主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面。一是投資決策方面。傳統(tǒng)的項(xiàng)目投資經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)主要是通過(guò)對(duì)項(xiàng)目在整個(gè)建設(shè)和經(jīng)營(yíng)期內(nèi)的全部現(xiàn)金流入量、流出量，按“資本成本”統(tǒng)一換算成現(xiàn)值或年平均成本，從而進(jìn)行比較研究。它主要考慮項(xiàng)目的財(cái)務(wù)效益，重點(diǎn)是直接材料和直接人工的節(jié)省。這一評(píng)估方法是和傳統(tǒng)的低技術(shù)密集的生產(chǎn)條件相適應(yīng)的。目前面對(duì)全球性的國(guó)際大市場(chǎng)，企業(yè)為提高其競(jìng)爭(zhēng)和發(fā)展的能力，對(duì)投資項(xiàng)目的評(píng)價(jià)與取舍，除了考慮財(cái)務(wù)效益外，還要考慮多樣化的非財(cái)務(wù)效益。二是業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方面。傳統(tǒng)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)主要使用財(cái)務(wù)指標(biāo)，信息來(lái)源也主要取自財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)。但是，財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的側(cè)重點(diǎn)是對(duì)外公布財(cái)務(wù)報(bào)告，向投資者、債權(quán)人及有關(guān)方面提供企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)；而對(duì)企業(yè)管理層而言，不僅實(shí)效性較差，而且與決策的相關(guān)性也較低。此外，隨著“顧客化生產(chǎn)”方式的推行，管理層的目光轉(zhuǎn)向企業(yè)外部，擴(kuò)大市場(chǎng)份額、提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)成為企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)。以衡量企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理的財(cái)務(wù)指標(biāo)作為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的依據(jù)，顯然已經(jīng)不能滿足要求。
　　因此，引入基于戰(zhàn)略的項(xiàng)目成本管理系統(tǒng)，為管理層提供與戰(zhàn)略管理相關(guān)的各種信息，并據(jù)此來(lái)協(xié)助企業(yè)管理層確立戰(zhàn)略目標(biāo)、進(jìn)行戰(zhàn)略規(guī)劃、評(píng)價(jià)管理業(yè)績(jī)，成為工程項(xiàng)目成本管理的一種可行的選擇。
　　
　　一、基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的基本原理
　　
　　基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法是建立在一般目標(biāo)成本法的基礎(chǔ)之上，通過(guò)分析成本與戰(zhàn)略的相互關(guān)系和相互作用，將目標(biāo)成本管理循環(huán)與工程承包企業(yè)戰(zhàn)略管理的自我循環(huán)過(guò)程相結(jié)合而產(chǎn)生的一種成本管理方法。
　　
　?。ㄒ唬┠繕?biāo)成本法（Target Costing）
　　目標(biāo)成本法是20世紀(jì)60年代由日本豐田汽車(chē)公司發(fā)明的。目標(biāo)成本是指企業(yè)在新項(xiàng)目開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)過(guò)程中，為了實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)而必須達(dá)到的成本目標(biāo)值，即項(xiàng)目生命周期成本下的最大成本容許值。
　　目標(biāo)成本法首要的也是核心的工作就是制定目標(biāo)成本，并且通過(guò)各種方法不斷地改進(jìn)產(chǎn)品與工序設(shè)計(jì)，以最終使產(chǎn)品的設(shè)計(jì)成本小于或等于其目標(biāo)成本。目標(biāo)成本法是由三大環(huán)節(jié)形成的一個(gè)緊密聯(lián)系的閉環(huán)成本管理體系，這三大環(huán)節(jié)是：（1）確定目標(biāo)，層層分解；（2）實(shí)施目標(biāo)，監(jiān)控考績(jī)；（3）評(píng)定目標(biāo)，獎(jiǎng)懲兌現(xiàn)。
　　
　　（二）工程承包企業(yè)戰(zhàn)略管理的自我循環(huán)過(guò)程
　　根據(jù)弗雷德·R·戴維在《戰(zhàn)略管理》一書(shū)中對(duì)戰(zhàn)略管理的定義，企業(yè)的戰(zhàn)略管理是對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略的制定、實(shí)施和評(píng)價(jià)的全過(guò)程進(jìn)行組織和協(xié)調(diào)的一系列決策過(guò)程。這個(gè)定義同樣適用于國(guó)際承包商企業(yè)。戰(zhàn)略管理活動(dòng)完成的標(biāo)志是實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略管理的自我循環(huán)，它需要經(jīng)過(guò)三個(gè)步驟，即戰(zhàn)略制定（決策）、戰(zhàn)略實(shí)施和戰(zhàn)略評(píng)價(jià)。
　　1.戰(zhàn)略制定（決策）：包括戰(zhàn)略分析和戰(zhàn)略制定兩個(gè)階段。戰(zhàn)略分析階段包括管理環(huán)境分析、現(xiàn)實(shí)的競(jìng)爭(zhēng)力分析和不同利益相關(guān)者的期望分析。
　　2.戰(zhàn)略實(shí)施：包括執(zhí)行過(guò)程中的戰(zhàn)略控制和戰(zhàn)略調(diào)整兩部分。
　　3.戰(zhàn)略評(píng)價(jià)：包括戰(zhàn)略實(shí)施過(guò)程中的中期評(píng)價(jià)和戰(zhàn)略結(jié)束后的總體評(píng)價(jià)。
　　
　　二、基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的主要內(nèi)容
　　
　　分析了基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的基本原理之后，筆者主要從該方法的內(nèi)容程序、應(yīng)用目標(biāo)幾方面來(lái)構(gòu)造其理論的基本框架。
　　
　　（一）基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的內(nèi)容程序
　　根據(jù)以上對(duì)基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法原理的分析，可以看出，基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法服務(wù)于承包商企業(yè)的戰(zhàn)略管理，應(yīng)以企業(yè)戰(zhàn)略管理的內(nèi)容為基礎(chǔ)展開(kāi)，而戰(zhàn)略管理的主要內(nèi)容是戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略實(shí)施和戰(zhàn)略評(píng)價(jià)，因此，基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的內(nèi)容也應(yīng)分為三個(gè)方面。
　　1.利用戰(zhàn)略目標(biāo)成本信息進(jìn)行戰(zhàn)略決策
　　利用戰(zhàn)略性目標(biāo)成本信息對(duì)企業(yè)的戰(zhàn)略選擇過(guò)程提供決策支持，保證企業(yè)戰(zhàn)略決策的正確性，是基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法針對(duì)戰(zhàn)略管理而進(jìn)行的功能展開(kāi)與運(yùn)用創(chuàng)新，是基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法對(duì)傳統(tǒng)成本管理的超越。
　　2.在選定的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略下正確組織目標(biāo)成本管理
　　不同的戰(zhàn)略選擇需要不同的成本分析觀點(diǎn)和成本管理方法，這也就形成了特定競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略下的成本管理戰(zhàn)略。如針對(duì)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)戰(zhàn)略的價(jià)值工程成本管理戰(zhàn)略，針對(duì)項(xiàng)目流程戰(zhàn)略的作業(yè)成本管理戰(zhàn)略，以及針對(duì)企業(yè)擴(kuò)張戰(zhàn)略的成本管理戰(zhàn)略等等。
　　3.戰(zhàn)略性目標(biāo)成本管理業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)
　　戰(zhàn)略性目標(biāo)成本管理是最后一個(gè)步驟。企業(yè)通過(guò)實(shí)施這項(xiàng)工作，能夠向相關(guān)方面揭示成本管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)情況，促使企業(yè)總結(jié)成功的經(jīng)驗(yàn)和失敗的教訓(xùn)，并為新戰(zhàn)略的制定和調(diào)整做好準(zhǔn)備。
　　上述基于戰(zhàn)略考慮的目標(biāo)成本管理內(nèi)容之間的關(guān)系和應(yīng)用程序筆者總結(jié)為如下的模型：
　　
　　與傳統(tǒng)成本管理方法的明顯差異在于，基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法不是局限于項(xiàng)目本身來(lái)計(jì)算成本的。因此，它需要更多的信息，如企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略、項(xiàng)目戰(zhàn)略以及供應(yīng)鏈戰(zhàn)略。一旦有了這些信息，承包商企業(yè)就可以從項(xiàng)目開(kāi)發(fā)、設(shè)計(jì)階段到施工階段，以及整個(gè)供應(yīng)鏈的各環(huán)節(jié)進(jìn)行成本管理。承包商企業(yè)首先通過(guò)市場(chǎng)調(diào)查來(lái)收集信息，根據(jù)信息和經(jīng)驗(yàn)了解業(yè)主愿意為項(xiàng)目所支付的價(jià)格，以及期望的質(zhì)量、工期等，同時(shí)還應(yīng)掌握競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手所能提供的項(xiàng)目狀況。公司根據(jù)市場(chǎng)調(diào)查得到的價(jià)格，采用目標(biāo)成本預(yù)測(cè)的倒扣測(cè)算法扣除價(jià)內(nèi)稅和所得利潤(rùn)以及為繼續(xù)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目所需的研究經(jīng)費(fèi)，這樣計(jì)算出來(lái)的結(jié)果就是項(xiàng)目在施工、管理和項(xiàng)目維護(hù)過(guò)程中所允許的最大成本，即目標(biāo)成本。
　　用公式表示如下：
　　項(xiàng)目目標(biāo)成本＝項(xiàng)目預(yù)計(jì)結(jié)算收入－應(yīng)繳稅金－目標(biāo)利潤(rùn)
　　一旦建立了目標(biāo)成本，承包商企業(yè)應(yīng)想方設(shè)法去實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本。為此，可應(yīng)用價(jià)值工程（VE）等方法（在“三、基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的分析工具”中介紹）重新設(shè)計(jì)項(xiàng)目和制造工藝以及項(xiàng)目維護(hù)體系。
　　基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法將業(yè)主需求置于供應(yīng)鏈企業(yè)制定和實(shí)施項(xiàng)目戰(zhàn)略的中心地位，將滿足和超越在項(xiàng)目質(zhì)量、工期和價(jià)格等方面的業(yè)主需求作為實(shí)現(xiàn)和保持工程項(xiàng)目競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的關(guān)鍵。
　　
　?。ǘ┗趹?zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的應(yīng)用目標(biāo)
　　基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的主要應(yīng)用目標(biāo)有兩點(diǎn)。
　　基本目標(biāo)： 就是利用自身的基本功能——產(chǎn)生和利用成本信息，為承包商提供于決策有用的戰(zhàn)略性成本信息，以贏得并保持企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。戰(zhàn)略管理的整體目標(biāo)就是要形成企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法作為戰(zhàn)略管理的一個(gè)決策支持系統(tǒng)，其各項(xiàng)活動(dòng)的開(kāi)展除了要符合成本管理系統(tǒng)自身的基本功能特征之外，還應(yīng)有助于戰(zhàn)略管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
　　最終目標(biāo)：使整個(gè)工程項(xiàng)目承包企業(yè)的成本持續(xù)降低。由于要實(shí)現(xiàn)和維持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，企業(yè)在不同時(shí)期所采取的成本管理目標(biāo)、方法和手段是不同的，但從企業(yè)的整個(gè)生命周期來(lái)看，基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的目標(biāo)定位主要還是追求成本的持續(xù)降低。
　　
　　三、基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理方法的分析工具
　　
　　基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理是一種綜合的成本管理方法，它的分析工具很多，除了來(lái)源于傳統(tǒng)成本管理體系之外，還包括戰(zhàn)略管理和目標(biāo)管理的分析方法。如：傳統(tǒng)的本量利分析、針對(duì)存貨的ABC分類管理、針對(duì)項(xiàng)目流程的作業(yè)成本管理等等。本文僅就與戰(zhàn)略和目標(biāo)相關(guān)分析作一個(gè)簡(jiǎn)單介紹。
　　
　　（一）成本動(dòng)因（Cost Driver）分析法
　　成本動(dòng)因（即成本發(fā)生的原因與推動(dòng)力）是屬于美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)教授卡普蘭等所倡導(dǎo)的作業(yè)成本計(jì)算法（ABC）的核心概念，但并不專屬于ABC模式。因?yàn)閺膽?zhàn)略的高度來(lái)看，成本動(dòng)因不僅包括這一模式下圍繞企業(yè)的作業(yè)概念展開(kāi)的、微觀層次上的執(zhí)行性成本動(dòng)因，而且包括決定企業(yè)整體成本定位的結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因。分析這兩個(gè)層次的成本動(dòng)因，有助于企業(yè)全面地把握其成本動(dòng)態(tài)，并發(fā)掘有效路徑來(lái)獲取成本優(yōu)勢(shì)。
　　
　?。ǘ﹥r(jià)值鏈（Value－Chain）分析法
　　這種方法由美國(guó)哈佛商學(xué)院教授邁克爾·波特首先提出。價(jià)值在這里是指買(mǎi)方愿意為企業(yè)提供給他們的產(chǎn)品所支付的價(jià)格，價(jià)值活動(dòng)是企業(yè)所從事的物資上的和技術(shù)上的界線分明的各項(xiàng)活動(dòng)。波特認(rèn)為，競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)來(lái)源于設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、營(yíng)銷、售后服務(wù)等各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)。
　　價(jià)值鏈分為企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈與產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈。
　　企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈：企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈中的價(jià)值活動(dòng)可劃分為基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)兩大類。前者如材料供應(yīng)、生產(chǎn)作業(yè)等，后者如技術(shù)開(kāi)發(fā)、人力資源管理等，二者皆可進(jìn)一步劃分為若干顯著不同的具體活動(dòng)。如下圖所示：
　　
　　產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈：產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈不是相互獨(dú)立的價(jià)值活動(dòng)集合體，而是蘊(yùn)含在更為廣泛的系統(tǒng)中，該系統(tǒng)既包括供應(yīng)商的價(jià)值鏈，同時(shí)也包括客戶的價(jià)值鏈。
　　
　?。ㄈ?zhàn)略定位分析
　　戰(zhàn)略定位的過(guò)程就是要根據(jù)承包商企業(yè)的外部環(huán)境，包括競(jìng)爭(zhēng)者的情況以及企業(yè)自身的條件制定取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的戰(zhàn)略。戰(zhàn)略定位分析應(yīng)用于基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理的成本預(yù)測(cè)決策階段，可以為成本管理明確方向，從而體現(xiàn)出基于戰(zhàn)略的目標(biāo)成本管理應(yīng)有的管理效果。
　　
　　結(jié)束語(yǔ)
　　戰(zhàn)略管理理論與方法在項(xiàng)目管理實(shí)踐中的應(yīng)用對(duì)傳統(tǒng)的項(xiàng)目成本管理提出了挑戰(zhàn)，工程承包企業(yè)需要按照戰(zhàn)略管理的要求對(duì)傳統(tǒng)項(xiàng)目成本管理進(jìn)行適應(yīng)性變革。首先，拓寬成本管理的空間范圍，將成本管理的對(duì)象從單純地關(guān)注項(xiàng)目企業(yè)內(nèi)部活動(dòng)，延伸到企業(yè)外部；其次，拓寬成本管理的時(shí)間范圍，將成本管理的時(shí)間跨度從日常經(jīng)營(yíng)管理的層次提升到戰(zhàn)略管理層次；第三，創(chuàng)新成本管理的方法和手段，使其更好地滿足戰(zhàn)略管理對(duì)成本信息的需求。
　　為了使項(xiàng)目業(yè)主需求得到最大程度的滿足，工程的成本管理應(yīng)從戰(zhàn)略的高度分析，與戰(zhàn)略目標(biāo)相結(jié)合，使成本管理與項(xiàng)目管理全過(guò)程的資源消耗和資源配置協(xié)調(diào)起來(lái)。