燕淮明

摘要：會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中所提供會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基本要求，是使財(cái)務(wù)報(bào)告中所提供會(huì)計(jì)信息對(duì)投資者、使用者決策有用應(yīng)具備的基本特征。然而。在現(xiàn)行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量失真的情況比較嚴(yán)重，不但不能如實(shí)反映資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)的實(shí)際情況，也不能反映收入與支出的配比及收益情況。在這樣的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響下，事業(yè)單位潛在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及支出壓力不能夠被及時(shí)識(shí)別及防范。阻礙了事業(yè)單位市場化體制的進(jìn)程。因此，我們有必要共同探討這個(gè)話題，通過轉(zhuǎn)換事業(yè)單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，使事業(yè)單位的財(cái)務(wù)信息能夠真實(shí)反映會(huì)計(jì)要素的實(shí)際情況及預(yù)決算執(zhí)行情況，為決策提供有用信息。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量收付實(shí)現(xiàn)制；權(quán)責(zé)發(fā)生制

新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則告訴我們：會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中所提供會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基本要求，是使財(cái)務(wù)報(bào)告中所提供會(huì)計(jì)信息對(duì)投資者、使用者決策有用應(yīng)具備的基本特征。根據(jù)基本準(zhǔn)則規(guī)定，它包括可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時(shí)性。其中可靠性、相關(guān)性、可理解性、可比性是會(huì)計(jì)信息的首要質(zhì)量要求，是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中所提供會(huì)計(jì)信息應(yīng)具備的基本質(zhì)量特征，實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性和及時(shí)性是會(huì)計(jì)信息的次級(jí)質(zhì)量要求，是對(duì)可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性首要質(zhì)量要求的補(bǔ)充和完善，尤其是在對(duì)某些特殊交易或事項(xiàng)進(jìn)行處理時(shí)，需要根據(jù)這些質(zhì)量要求來把握其會(huì)計(jì)處理原則。隨著我國事業(yè)單位內(nèi)部環(huán)境的變化，特別是我國加入WTO后，事業(yè)單位不僅承受著國內(nèi)市場的壓力，更面臨著國際同行的競爭。目前我國事業(yè)單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)多數(shù)采用收付實(shí)現(xiàn)制，它已經(jīng)不能夠適應(yīng)當(dāng)前事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)快速發(fā)展的需求，為了如實(shí)反映事業(yè)單位績效，保證事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，事業(yè)單位現(xiàn)用的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)必須做出相應(yīng)的調(diào)整與變革，以滿足各方對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的要求。

那么現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)存在哪些局限呢?筆者以為(1)在收入實(shí)現(xiàn)制下，無法客觀、全面地反映事業(yè)單位的資產(chǎn)和負(fù)債情況。事業(yè)單位所采用的收付實(shí)現(xiàn)制提供的信息，主要強(qiáng)調(diào)某一年度內(nèi)的事業(yè)單位收支產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，收付實(shí)現(xiàn)制是以現(xiàn)金支付日作為費(fèi)用核銷，不能綜合反映實(shí)際資產(chǎn)和負(fù)債的情況，往往混淆經(jīng)常性支出和資本性支出，不僅直接導(dǎo)致事業(yè)單位國有資產(chǎn)規(guī)模和數(shù)量信息失真，還導(dǎo)致對(duì)這些資產(chǎn)的監(jiān)督和控制的失真。(2)收付實(shí)現(xiàn)制下所提供的會(huì)計(jì)信息缺乏可比性，嚴(yán)重地阻礙了事業(yè)單位市場化體制的進(jìn)程。隨著國家對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的逐步調(diào)整。對(duì)事業(yè)單位的投入呈逐年遞減趨勢(shì)，事業(yè)單位的發(fā)展已不再是依賴財(cái)政撥款，在自主創(chuàng)新的同時(shí)，還在尋求走投資主體多元化的道路，這就對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的透明度和準(zhǔn)確性提出了更高的要求。(3)在收付實(shí)現(xiàn)制下很難客觀反映事業(yè)單位的收益和預(yù)算執(zhí)行情況。由于收付實(shí)現(xiàn)制以款項(xiàng)實(shí)際收付作為確認(rèn)收入和費(fèi)用的基礎(chǔ)，因此只能向會(huì)計(jì)信息使用者提供一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)資金來源、使用及報(bào)告貨幣資金余額等信息，其實(shí)質(zhì)是收入總量和支出總量的配比，并不能揭示這種配比所產(chǎn)生的效益以及真實(shí)的預(yù)算執(zhí)行情況。

以上表現(xiàn)不僅導(dǎo)致事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真，掩蓋了事業(yè)單位潛伏的財(cái)務(wù)危機(jī)，還將誤導(dǎo)事業(yè)單位內(nèi)部決策者和外部信息使用者，具體表現(xiàn)在：(1)對(duì)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理。當(dāng)前事業(yè)單位資產(chǎn)只核算其賬面價(jià)值，對(duì)已經(jīng)發(fā)生的資產(chǎn)減值和形成的不良資產(chǎn)不與反映，造成資產(chǎn)不實(shí)。比如：事業(yè)單位的應(yīng)收帳及預(yù)付款項(xiàng)是按照實(shí)際發(fā)生數(shù)額記賬，一般不計(jì)提壞帳準(zhǔn)備；以購買債權(quán)的形式對(duì)外投資時(shí)，在債券持有期間，不予計(jì)利息收入；實(shí)際收取時(shí)，作為其他收入；固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊；不實(shí)行內(nèi)部成本核算的單位，無形資產(chǎn)的攤銷采用一次性攤銷等。(2)對(duì)負(fù)債的會(huì)計(jì)處理。收付實(shí)現(xiàn)制下處理負(fù)債清償時(shí)，只有當(dāng)現(xiàn)金清償時(shí)才確認(rèn)支出，掩蓋了應(yīng)提前披露未來的承諾、擔(dān)保和其他因素形成的或有負(fù)債，這些問題不能夠直接在事業(yè)單位預(yù)算和財(cái)務(wù)報(bào)表中反映出來，給事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)發(fā)展埋下巨大禍根。比如：事業(yè)單位借入款項(xiàng)，_般不予計(jì)利息支出，實(shí)際支付利息時(shí)，將其計(jì)入事業(yè)支出或經(jīng)營支出。(3)對(duì)收入和支出的會(huì)計(jì)處理?，F(xiàn)行《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》把事業(yè)單位取得的利息收入、捐贈(zèng)收入作為其他收入列入事業(yè)單位當(dāng)期收入，這種會(huì)計(jì)處理不符合相關(guān)性原則。一方面，事業(yè)單位捐贈(zèng)收入不是自行組織的收入，另一方面又按照制度規(guī)定計(jì)入到收入中去，不僅影響當(dāng)期的經(jīng)費(fèi)自給率指標(biāo)，還會(huì)導(dǎo)致經(jīng)費(fèi)自給率虛增。對(duì)事業(yè)收入的核算，一般在實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí)予以確認(rèn)。事業(yè)支出也由于受資產(chǎn)核算方法的約束，規(guī)模過大，導(dǎo)致事業(yè)支出不實(shí)，嚴(yán)重影響事業(yè)單位收支結(jié)余和結(jié)余分配。

鑒于以上種種影響，筆者以為應(yīng)從事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算方法入手，即變換事業(yè)單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，變收付實(shí)現(xiàn)制為權(quán)責(zé)發(fā)生制。其根本依據(jù)是權(quán)責(zé)發(fā)生制是相對(duì)于收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，它貫穿于整個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的總過程，2006年修訂后，基本準(zhǔn)則將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，列入總則中而不是在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求中規(guī)定。屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本問題，層次較高，統(tǒng)馭作用強(qiáng)。因此為避免由于收付實(shí)現(xiàn)制所帶來的會(huì)計(jì)信息缺乏客觀性、可比性、全面性，難以統(tǒng)領(lǐng)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算全過程以及不能適應(yīng)事業(yè)單位管理改革需要，應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制為宜。權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位中的應(yīng)用優(yōu)勢(shì)在于：在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，收入和支出在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)的確認(rèn)不以是否收到或支付現(xiàn)金為轉(zhuǎn)移。即收入反映會(huì)計(jì)期間已實(shí)現(xiàn)的數(shù)額，無論是否在本期收到；支出(費(fèi)用)反映會(huì)計(jì)期間已消耗的貨物或服務(wù)數(shù)額，無論是否在本期內(nèi)支付。權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)量是在會(huì)計(jì)分期的前提下各個(gè)期間收入與支出配比的財(cái)務(wù)成果，更能夠詮釋成本與收益的比較，能為事業(yè)單位內(nèi)部管理層的決策提供更多、更好、更有效的會(huì)計(jì)信息，能推動(dòng)事業(yè)單位持續(xù)、協(xié)調(diào)、有效的發(fā)展。

具體措施可以按照事業(yè)單位會(huì)計(jì)要素資產(chǎn)、負(fù)債、收入和支出、凈資產(chǎn)的順序進(jìn)行排列加以改進(jìn)，即采用權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)事業(yè)單位資產(chǎn)的變動(dòng)情況進(jìn)行正確確認(rèn)和計(jì)量，對(duì)固定資產(chǎn)采用一定方法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，及時(shí)處理賬面上的不良資產(chǎn)，保持資產(chǎn)管理的持續(xù)性。夯實(shí)資產(chǎn)，使賬實(shí)相符，不僅有助于事業(yè)單位風(fēng)險(xiǎn)測(cè)評(píng)防范，還可以及時(shí)化解潛伏的財(cái)務(wù)危機(jī)，更是給事業(yè)單位合理安排資金提高資金的使用率創(chuàng)造有利時(shí)機(jī)。同理，權(quán)責(zé)發(fā)生制在事業(yè)單位負(fù)債會(huì)計(jì)處理中的應(yīng)用可以在很大程度上糾正現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息失真的狀況，并能夠真實(shí)地反映事業(yè)單位負(fù)債狀況，披露事業(yè)單位潛在的支出壓力，經(jīng)過合理規(guī)劃可以對(duì)未來的各種或有風(fēng)險(xiǎn)做到防患于未然。由于事業(yè)單位的改革正逐步面向市場，其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)也向更廣闊的領(lǐng)域挺進(jìn)，權(quán)責(zé)發(fā)生制替代收付實(shí)現(xiàn)制已成為不爭的事實(shí)，事業(yè)單位收入和支出采用權(quán)責(zé)發(fā)生制才能對(duì)事業(yè)單位的收支進(jìn)行橫向、縱向比較分析，進(jìn)而正確評(píng)價(jià)事業(yè)單位收益，盤活資金、資產(chǎn)，提高事業(yè)單位外部競爭能力，強(qiáng)化事業(yè)單位管理責(zé)任，促進(jìn)事業(yè)單位服務(wù)質(zhì)量和效率的提高。

總之，由于事業(yè)單位預(yù)算環(huán)境的變化和社會(huì)對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息需求的增加。使得盡快提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息質(zhì)量顯得尤為重要和緊迫，因此完成事業(yè)單位會(huì)計(jì)基礎(chǔ)轉(zhuǎn)換是提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的當(dāng)務(wù)之急。