田　寧

摘 要：新會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)所得稅產(chǎn)生了重大影響。文章分析了新會計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)所得稅處理的突出變化，然后探討了在新會計(jì)準(zhǔn)則體系下執(zhí)行企業(yè)所得稅核算所面臨的挑戰(zhàn)。

關(guān)鍵詞：新會計(jì)準(zhǔn)則 企業(yè)所得稅 核算

2007年1月1日我國上市公司率先實(shí)行新的會計(jì)準(zhǔn)則，然后在更多的非上市公司也將實(shí)行新的會計(jì)準(zhǔn)則。這套新會計(jì)準(zhǔn)則體系起點(diǎn)高、范圍大、創(chuàng)新多標(biāo)志著我國的會計(jì)準(zhǔn)則與國際會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性的趨同。新會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步調(diào)整會計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異，縮小所得稅處理原則與國際財(cái)務(wù)報告準(zhǔn)則的差異。

一、新會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)所得稅處理的影響

1.首次引人了“計(jì)稅基礎(chǔ)”概念

新《準(zhǔn)則》首次引人了“計(jì)稅基礎(chǔ)”概念。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅額中抵扣的金額，也就是資產(chǎn)在未來使用或最終處置時，允許作為成本或費(fèi)用在稅前列支的金額。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額，即負(fù)債的賬面價值減去該負(fù)債在未來期間可予稅前列支的金額。一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計(jì)算:如短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)交款等負(fù)債的確認(rèn)和償還，不會對當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，其計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價值。

2.改變了所得稅的會計(jì)處理方法

原規(guī)定中企業(yè)可以采用應(yīng)付稅款法和納稅影響會計(jì)法(包括遞延法或債務(wù)法)核算所得稅，納稅影響會計(jì)法下的債務(wù)法為利潤表債務(wù)法。但新《準(zhǔn)則》明確規(guī)定企業(yè)應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，要求企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則與稅法的不同要求分別進(jìn)行計(jì)價，以確定暫時性差異。暫時性差異不僅包括時間性差異，也包括非時間性差異以外的能轉(zhuǎn)回的差異。由于資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債余額，能直接反映其對未來所得稅的影響，所以更清晰、更科學(xué)。

3.資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法取代了利潤表債務(wù)法

新準(zhǔn)則中遞延所得稅的核算方法采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。這是一種對暫時性差異進(jìn)行跨期核算的會計(jì)方法。舊制度中所得稅的核算方法有應(yīng)付稅款法和納稅影響會計(jì)法兩類，其中納稅影響會計(jì)法又可分為遞延法和債務(wù)法(又稱利潤表債務(wù)法。由于新準(zhǔn)則中所要規(guī)范的暫時性差異來源于資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。暫時性差異主要表現(xiàn)為應(yīng)納稅暫時性差異，存在的可抵扣暫時性差異較少，兩者相抵后仍為應(yīng)納稅暫時性差異，因此，對企業(yè)而言，暫時差異往往表現(xiàn)為未來的一種債務(wù)。舊制度的債務(wù)法之所以稱為利潤表債務(wù)法，原因在于它只是核算時間性差異對企業(yè)所得稅的影響，不能處理非時間性差異的暫時性差異，而時間性差異是基于會計(jì)和稅法雙方在收入、費(fèi)用上入賬時間不同而形成的利潤差異，當(dāng)稅率發(fā)生變化或開征新稅時，都需要調(diào)整已發(fā)生的時間性差異對所得稅的影響。新所得稅準(zhǔn)則以資產(chǎn)負(fù)債表為會計(jì)重心，資產(chǎn)負(fù)債的定義、確認(rèn)和計(jì)量成為財(cái)務(wù)會計(jì)研究的核心內(nèi)容，資產(chǎn)負(fù)債表的邏輯合理性受到重視，不允許不符合資產(chǎn)、負(fù)債定義的任何項(xiàng)目列入資產(chǎn)負(fù)債表。隨著國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

二、執(zhí)行新準(zhǔn)則面臨的挑戰(zhàn)

新所得稅準(zhǔn)則雖然實(shí)現(xiàn)了與國際會計(jì)準(zhǔn)則的趨同，客觀公允地反映了企業(yè)的所得稅資產(chǎn)和負(fù)債，提供更多決策有用的會汁信息。但是由于新所得稅準(zhǔn)則與現(xiàn)行做法相比變化較大，該準(zhǔn)則可能也是實(shí)施難度最大、最難把握的一項(xiàng)準(zhǔn)則。

從目前我國企業(yè)所得稅會計(jì)核算現(xiàn)狀看，絕大部分企業(yè)采用應(yīng)付稅款法，以會汁核算基礎(chǔ)較好的上市公司為例。只有少數(shù)上市公司采用納稅影響會汁法。據(jù)有關(guān)部門調(diào)金統(tǒng)計(jì)，我國上市公司中只有大約6％的公司采用納稅影響會汁法，可見納稅影響會汁法在我國基本上停留在法規(guī)層面，并沒有得到廣泛的應(yīng)用。

新所得稅準(zhǔn)則用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法取代了應(yīng)付稅款法等現(xiàn)行的所得稅會計(jì)處理方法，會對上市公司和企業(yè)的財(cái)務(wù)報表數(shù)據(jù)產(chǎn)生影響。原來是以應(yīng)交稅金的數(shù)額確定利潤表上的所得稅費(fèi)用，現(xiàn)存要確認(rèn)南于暫時性差異而產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，當(dāng)稅率發(fā)生變化時，還要對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新調(diào)整。新準(zhǔn)則的執(zhí)行，必然影響利潤表中的所得稅費(fèi)用。并最終影響企業(yè)的凈利潤。新會計(jì)準(zhǔn)則2007年1月1日起首先在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行，并鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行，以后逐步擴(kuò)大范圍，最后推廣到所有的大中型企業(yè)。因此，企業(yè)必須接受新的會計(jì)準(zhǔn)則體系，評估實(shí)行所得稅準(zhǔn)則對于企業(yè)財(cái)務(wù)報表的影響。企業(yè)要對有關(guān)管理人員和會計(jì)人員進(jìn)行培訓(xùn)，熟悉和掌握新所得稅準(zhǔn)則的主要內(nèi)容，確定新所得稅會計(jì)與現(xiàn)行做法的差異，并按照要求設(shè)置和調(diào)整會計(jì)科目、賬務(wù)系統(tǒng)和財(cái)務(wù)報表編制系統(tǒng)。會計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平對順利實(shí)施所得稅會汁準(zhǔn)則有著重要的影響，新所得稅會計(jì)準(zhǔn)則的理念和做法與現(xiàn)行會計(jì)實(shí)務(wù)有著較大的差異，會計(jì)人員面臨專業(yè)技術(shù)和實(shí)務(wù)操作方面的挑戰(zhàn)。

總之，新所得稅準(zhǔn)則規(guī)定所得稅會計(jì)處理方法采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，不同于原會計(jì)制度的應(yīng)付稅款法和以利潤表為基礎(chǔ)的納稅影響會計(jì)法；暫時性差異與時間性差異對企業(yè)所得稅確認(rèn)與計(jì)量的影響不同。并且所得稅會計(jì)準(zhǔn)則增加了職業(yè)判斷和信息披露方面的內(nèi)容，會計(jì)人員必須全面、準(zhǔn)確掌握新所得稅準(zhǔn)則對企業(yè)所得稅會計(jì)處理的變化。

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