張 敏

摘要目前我國與信托業(yè)務(wù)相配套的的稅收法律政策仍不完善,信托活動依然適用一般性的稅收政策,嚴重制約了我國信托業(yè)的進一步發(fā)展,并且引起了信托所得稅收主體不明,重復征稅以及稅負不公等問題,因此,以信托導管原理為基本理念完善我國的信托稅收法律制度勢在必行。

關(guān)鍵詞信托稅制重復征稅稅負不公

中圖分類號:D922.2文獻標識碼:A文章編號:1009-0592(2009)06-065-01

由于信托運行的各個環(huán)節(jié)均會發(fā)生財產(chǎn)的增減,與稅收課征關(guān)系密切,因此,完善的信托稅收法律制度成為我國信托業(yè)快速發(fā)展的必要保障。

一、我國信托稅收立法的進展

信托究其實質(zhì),是委托人將財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移于受托人,受托人依信托文件所定,為受益人或特定目的而管理或者處分信托財產(chǎn)的一種法律關(guān)系。①由于信托財產(chǎn)在信托當事人之間流轉(zhuǎn)形成的權(quán)利義務(wù)關(guān)系明顯區(qū)別于傳統(tǒng)的物權(quán)關(guān)系和債權(quán)關(guān)系,與公司制度也大不相同,如果沒有一套遵循信托制度基本原理的稅收制度與之相適應(yīng),勢必影響信托業(yè)的發(fā)展。我國《信托法》于2001年10月1日正式實施,另外,中國人民銀行于2001年1月10日頒布《信托投資公司管理辦法》,又于2002年6月5日進行了全面修訂,人民銀行還于同年6月26日出臺了《信托投資公司資金信托管理暫行辦法》,②但這“一法兩規(guī)”并未將信托稅收納入調(diào)整范圍,目前僅有2002 年 8 月 22 日財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于開放式證券投資基金稅收問題的通知》對中國證監(jiān)會批準設(shè)立的開放式證券投資基金的稅收問題予以規(guī)范。此外我國與信托相關(guān)的稅收法律制度基本處于空白地帶,信托活動仍然適用一般經(jīng)濟活動的相關(guān)稅法,③主要包括契稅、印花稅、房產(chǎn)稅、增值稅及附加、營業(yè)稅及附加、個人所得稅、企業(yè)所得稅等等。

二、我國信托稅收法律制度中存在的問題

信托財產(chǎn)的管理、運用和處分都會引起一定的應(yīng)稅結(jié)果,現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)并未針對信托活動自身具有的特殊性和復雜性而在稅法適用層面上予以區(qū)別對待,這就不可避免的引發(fā)了以下問題。

(一)信托所得納稅主體不明

在整個信托活動中,信托活動涉及到三方主體:委托人、受托人和受益人。我國目前的信托所得納稅主體并不明確,在信托的不同環(huán)節(jié)既有對受益人課稅的,又有對受托人課稅的,還有對受益人和受托人同時課稅的情況發(fā)生,這就導致信托活動中多個納稅人都要承擔信托所得納稅義務(wù)的局面,致使他們稅負過重,不利于信托業(yè)的有效開展。

(二)信托重復征稅問題突出

重復征稅的根源在于雙重所有權(quán)原則與“一物一權(quán)”原則的沖突,我國現(xiàn)行稅收制度仍對信托實行與其他經(jīng)濟活動相同的稅收政策,未針對信托財產(chǎn)所有權(quán)與受益權(quán)分離的特點設(shè)計專門的稅收制度,從而在涉及信托的營業(yè)稅、所得稅、財產(chǎn)稅等征收方面產(chǎn)生了大量的重復征稅的現(xiàn)象;另外,信托主體的多樣性,信托交易和分配環(huán)節(jié)較多等特點也使得重復征稅的問題更為突出。

(三)公益信托稅收優(yōu)惠政策缺失

公益信托的設(shè)立是為了實現(xiàn)發(fā)展科教衛(wèi)生、保護生態(tài)環(huán)境和救災(zāi)濟困等公益目的,屬于國家和社會政策要實現(xiàn)的特殊目的,各個國家均對給予公益信托較大程度上的稅收優(yōu)惠政策,大力推動和發(fā)展公益事業(yè)。我國目前信托稅收制度中重復征稅的問題使得公益信托活動的實際稅負相對較重,④國家相關(guān)的鼓勵措施尤其是稅收優(yōu)惠措施并未出臺,影響了委托人設(shè)立公益信托的積極性,困擾著我國公益信托的發(fā)展。

三、我國信托稅收法律制度的完善

隨著我國信托業(yè)務(wù)的迅速發(fā)展,信托稅收法律問題日益凸現(xiàn),我們應(yīng)當以信托導管原理為基本理念盡快完善我國現(xiàn)有的信托稅收制度,充分利用稅收的調(diào)控作用促進信托業(yè)的發(fā)展。

(一)明確信托所得的納稅主體

信托財產(chǎn)產(chǎn)生的收益并不屬于受托人的固有財產(chǎn),它最終通過信托這個“管道”分配給信托受益人,因此,信托活動最終的收益人是信托關(guān)系中的受益人。我國屬大陸法系國家,在信托的引入和制度適用上不能生搬硬套英美法國家將信托財產(chǎn)作為獨立納稅主體的做法,雖然我國規(guī)定信托財產(chǎn)具有一定的獨立性,但并不意味著它具有獨立的法律人格,若在征納所得稅時將其視為一類單獨的納稅主體,需要對我國傳統(tǒng)的法律做出相應(yīng)的修改,增大了稅收征管的難度。我國應(yīng)當在信托所得稅收制度中堅持以實際受益人為納稅主體。

(二)設(shè)計專門的信托稅收制度

按照西方國家設(shè)置信托的初衷,它具有一定的節(jié)稅功能,能夠帶來稅收上的利益,因此我國在引入信托時應(yīng)當按照其特殊性設(shè)計專門的稅收制度,切實避免重復征稅。首先,在信托設(shè)立環(huán)節(jié),由委托人、受托人等立據(jù)人分別繳納印花稅;委托人將信托財產(chǎn)交付給受托人需繳納增值稅及其附加或營業(yè)稅及其附加;若委托人為法人或組織,還需繳納企業(yè)所得稅。其次,在信托存續(xù)過程中,受托人管理、處分財產(chǎn)形成的應(yīng)稅憑證應(yīng)繳納相應(yīng)的印花稅;還應(yīng)就自身從事信托經(jīng)營管理獲得的信托報酬繳納、營業(yè)稅及附加和增值稅及其附加。最后,在信托關(guān)系終止時對受益人征收信托收益所得稅;受托人將信托財產(chǎn)交還給受益人,產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的立據(jù)人還要繳納印花稅。

(三)制定公益信托稅收優(yōu)惠措施

對于公益信托財產(chǎn)及其收益的各種稅收實行減免,是各國政策和法律的一個慣例,也是公益信托制度得以實施的基礎(chǔ)和保障,如在英國、我國臺灣地區(qū)都給予其一定的稅收優(yōu)惠。我國現(xiàn)行的稅收法律制度未對公益信托的稅收待遇問題做出明確的規(guī)定,我們應(yīng)當借鑒英國、我國臺灣地區(qū)等的成功經(jīng)驗制定相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策,如減免所得稅,營業(yè)稅等等,保證收益人享受最大限度的公益,避免公益信托的重復征稅,改善稅負較高的狀況,提高公益信托的運營效益,促進公益信托的發(fā)展。