劉　穎　姬　巖

摘要：環(huán)境會(huì)計(jì)（又名綠色會(huì)計(jì)）是以貨幣為主要計(jì)量單位，以有關(guān)環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù)，研究經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境資源之間的關(guān)系，計(jì)量、記錄環(huán)境污染、環(huán)境防治、開(kāi)發(fā)、利用的成本費(fèi)用，并對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中對(duì)社會(huì)環(huán)境的維護(hù)和開(kāi)發(fā)形成的效益進(jìn)行合理計(jì)量與報(bào)告，綜合評(píng)估環(huán)境績(jī)效及環(huán)境活動(dòng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果影響的一門(mén)新興學(xué)科。它是以自然資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心而展開(kāi)的會(huì)計(jì)，它試圖將會(huì)計(jì)學(xué)與環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)相結(jié)合，通過(guò)有效的價(jià)值管理，達(dá)到協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和環(huán)境保護(hù)的目的。本文擬就與環(huán)境成本相關(guān)的問(wèn)題進(jìn)行初淺的分析。

關(guān)鍵詞：環(huán)境成本 確認(rèn) 核算 會(huì)計(jì)

0 引言

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國(guó)的環(huán)境污染現(xiàn)象也日趨嚴(yán)重。環(huán)境問(wèn)題對(duì)我國(guó)的會(huì)計(jì)制度提出了挑戰(zhàn)，要求我們將環(huán)境會(huì)計(jì)納入會(huì)計(jì)體系；要求我們制定關(guān)于環(huán)境方面的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；要求我們將環(huán)境會(huì)計(jì)的內(nèi)容列入會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的范圍；要求會(huì)計(jì)信息應(yīng)包含環(huán)境會(huì)計(jì)信息在內(nèi)。環(huán)境成本是指在某一項(xiàng)商品生產(chǎn)活動(dòng)中，從資源開(kāi)采、生產(chǎn)、運(yùn)輸、使用、回收到處理，解決環(huán)境污染和生態(tài)破壞所需的全部費(fèi)用。

1 我國(guó)建立環(huán)境會(huì)計(jì)的必要性

1.1 我國(guó)環(huán)境現(xiàn)狀提出的要求 在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，價(jià)值規(guī)律對(duì)有關(guān)社會(huì)生態(tài)平衡、環(huán)境保護(hù)、資源利用等問(wèn)題“無(wú)能為力”，從而加劇了我國(guó)資源的枯竭與環(huán)境的惡化，從根本上制約經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和人民生活水平的提高。環(huán)境會(huì)計(jì)則把維護(hù)生態(tài)平衡，優(yōu)化生態(tài)環(huán)境等問(wèn)題當(dāng)作反映和控制的對(duì)象，引導(dǎo)和監(jiān)督企業(yè)通過(guò)一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)去保護(hù)資源，維護(hù)生態(tài)環(huán)境。

1.2 正確衡量國(guó)民生產(chǎn)總值和企業(yè)生產(chǎn)成本的需要 傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算的辦法未將環(huán)境資源列入資產(chǎn)核算，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的指標(biāo)不能如實(shí)反映經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度，虛增了國(guó)家富有程度，夸大了人均收入和經(jīng)濟(jì)福利。企業(yè)成本只計(jì)算人造成本，而對(duì)“自然資本”忽視不計(jì)，造成企業(yè)對(duì)自然資源的無(wú)償占用和污染，以犧牲環(huán)境質(zhì)量為代價(jià)虛增利潤(rùn)。環(huán)境會(huì)計(jì)通過(guò)企業(yè)的社會(huì)資源成本，加入于產(chǎn)品成本中，能較準(zhǔn)確地核算國(guó)民生產(chǎn)總值和企業(yè)生產(chǎn)成本，促進(jìn)企業(yè)挖掘內(nèi)部潛力，維護(hù)社會(huì)資源環(huán)境。外資企業(yè)加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)核算，可防止資本的外流。

1.3 企業(yè)自身發(fā)展的需要企業(yè)與環(huán)境關(guān)系密切 社會(huì)環(huán)境的惡化直接影響到企業(yè)自身的發(fā)展，通過(guò)環(huán)境會(huì)計(jì)核算，積極協(xié)調(diào)企業(yè)與環(huán)境資源的關(guān)系，為企業(yè)創(chuàng)造良好的環(huán)境條件，可使企業(yè)健康發(fā)展，通過(guò)環(huán)境會(huì)計(jì)來(lái)反映、控制、并向政府及社會(huì)報(bào)告，使公眾了解和支持企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

2 環(huán)境成本的確認(rèn)

環(huán)境成本是指在某一項(xiàng)商品生產(chǎn)活動(dòng)中，從資源開(kāi)采、生產(chǎn)、運(yùn)輸、使用、回收到處理，解決環(huán)境污染和生態(tài)破壞所需的全部費(fèi)用。在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則下，環(huán)境成本的確認(rèn)應(yīng)符合以下條件。

2.1 環(huán)境成本的發(fā)生起因于環(huán)保 環(huán)境成本必須是因環(huán)境原因而引起的。這有兩種情況：一是為達(dá)到環(huán)境保護(hù)法規(guī)所強(qiáng)制實(shí)施的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)所發(fā)生的費(fèi)用。二是國(guó)家在實(shí)施經(jīng)濟(jì)手段保護(hù)環(huán)境時(shí)企業(yè)所發(fā)生的成本費(fèi)用。有些國(guó)家實(shí)施環(huán)境稅、征收環(huán)境保護(hù)基金、對(duì)超標(biāo)準(zhǔn)排污企業(yè)征收排污費(fèi)，我國(guó)在這方面還亟待加強(qiáng)。

2.2 環(huán)境成本的金額能夠計(jì)量或估計(jì) 由于計(jì)量是會(huì)計(jì)的屬性，因此作為環(huán)境成本也必須是可計(jì)量或可估計(jì)的。如采礦企業(yè)所產(chǎn)生的礦渣及礦坑污染，每年需支付相應(yīng)的回填、覆土、綠化的費(fèi)用就很容易確認(rèn)和計(jì)量；而有些需采用定性或定量的方法。如水污染、空氣污染的治理費(fèi)用，則需要通過(guò)合理的估計(jì)。環(huán)境成本的確認(rèn)是環(huán)境會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)，有助于環(huán)境會(huì)計(jì)的核算。

3 環(huán)境會(huì)計(jì)核算賬戶(hù)的設(shè)置

環(huán)境會(huì)計(jì)核算仍可按照“資產(chǎn)類(lèi)賬戶(hù)”、“負(fù)債類(lèi)賬戶(hù)”以及“損益類(lèi)賬戶(hù)”三個(gè)方面進(jìn)行賬戶(hù)設(shè)置。

3.1 資產(chǎn)類(lèi)賬戶(hù)設(shè)置應(yīng)包括:①“應(yīng)收賬款——××公司的賠償費(fèi)”，其它公司在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，對(duì)該公司造成自然資源或環(huán)境的破壞而應(yīng)支付的資金。②“其它應(yīng)收款——獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)”，因環(huán)保有功和有效而收到的獎(jiǎng)金。③“遞耗資產(chǎn)”，指礦藏、油井、森林、淡水等天然形成的可供人類(lèi)利用的，而不斷耗竭的自然資源。④“長(zhǎng)期環(huán)保投資”，指政府部門(mén)或企業(yè)為減少和防止環(huán)境污染以及提高環(huán)境質(zhì)量而進(jìn)行的長(zhǎng)期投資。

3.2 負(fù)債類(lèi)賬戶(hù)設(shè)置包括:①“應(yīng)付環(huán)保費(fèi)——排污費(fèi)、造林費(fèi)”等，反映和監(jiān)督環(huán)保費(fèi)用的計(jì)算繳納情況。②“應(yīng)付工資——應(yīng)付環(huán)保人員工資”，反映應(yīng)付給政府和企業(yè)環(huán)保人員的工資總和。③“預(yù)收環(huán)保費(fèi)”，某公司因客觀原因而使該公司自然資源或環(huán)境遭到破壞，并且是在雙方協(xié)商情況下進(jìn)行的，這時(shí)該公司可以預(yù)收此公司的環(huán)保費(fèi)，以便于以后沖銷(xiāo)。④“環(huán)境借款”，企業(yè)環(huán)保部門(mén)因資金緊張等原因，向其它部門(mén)或其它公司借入的用于環(huán)保的資金。⑤“應(yīng)交稅金——應(yīng)交環(huán)保稅”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交資源稅”，反映企業(yè)開(kāi)采自然資源和因污染環(huán)境而支付的稅金。

3.3 損益類(lèi)賬戶(hù)包括:①“環(huán)保產(chǎn)品銷(xiāo)售收入”，用來(lái)核算企業(yè)銷(xiāo)售環(huán)保產(chǎn)品的收入。其貸方登記已銷(xiāo)售環(huán)保產(chǎn)品的銷(xiāo)售收入，借方登記期末轉(zhuǎn)入“生態(tài)損益”賬戶(hù)的金額。由于是損益類(lèi)科目，結(jié)轉(zhuǎn)后無(wú)余額。②與收入相對(duì)應(yīng)的是“環(huán)保產(chǎn)品的銷(xiāo)售支出”，其借方登記已銷(xiāo)環(huán)保產(chǎn)品的實(shí)際成本和發(fā)生的費(fèi)用，貸方反映轉(zhuǎn)入“生態(tài)損益”的數(shù)額，結(jié)轉(zhuǎn)后無(wú)余額。③“生態(tài)損益”，主要核算自然資源的效益和損耗，該賬戶(hù)用于說(shuō)明企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為對(duì)生態(tài)環(huán)境的影響。④“其它業(yè)務(wù)收入”，核算由于環(huán)保技術(shù)的采用而使企業(yè)獲得的收益。

在財(cái)務(wù)報(bào)表中，環(huán)境會(huì)計(jì)一般應(yīng)設(shè)置“資產(chǎn)負(fù)債表”、“成本表”、“利潤(rùn)表”。環(huán)境會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表用來(lái)揭示企業(yè)在生態(tài)環(huán)境保護(hù)方面的資產(chǎn)和負(fù)債及其所有者權(quán)益狀況；環(huán)境會(huì)計(jì)成本表用來(lái)揭示企業(yè)在環(huán)境保護(hù)方面所發(fā)生的各項(xiàng)成本和費(fèi)用；環(huán)境會(huì)計(jì)利潤(rùn)表用來(lái)揭示企業(yè)在有效環(huán)境保護(hù)中所取得的效益和所做出的貢獻(xiàn)。另外，應(yīng)在報(bào)表附注中對(duì)國(guó)家規(guī)定的環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)是否達(dá)到，環(huán)境保護(hù)投資與支出，環(huán)境污染罰款與損失，環(huán)保改進(jìn)措施所帶來(lái)的可計(jì)量收益，對(duì)污染他人損失賠償費(fèi)及其他各種環(huán)境負(fù)債進(jìn)行說(shuō)明；除此之外，還應(yīng)有其它部門(mén)統(tǒng)計(jì)的相關(guān)環(huán)境狀況資料作為參考。

4 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的處理

環(huán)境成本只有納入企業(yè)會(huì)計(jì)核算體系，才能加以控制。會(huì)計(jì)核算體系則應(yīng)根據(jù)環(huán)境成本的不同情況，進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理：

4.1 科目設(shè)置。設(shè)“環(huán)境成本”，屬于損益類(lèi)科目，期末轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”。

4.2 賬務(wù)處理。本期發(fā)生的僅與本期相關(guān)的支出，發(fā)生時(shí)借記“環(huán)境成本”，貸記“銀行存款”等。本期發(fā)生的不僅僅與本期相關(guān)的支出，可分以下兩種情況：①預(yù)付待攤。受益期在一個(gè)會(huì)計(jì)年度以?xún)?nèi)的，發(fā)生時(shí)借記“待攤費(fèi)用——環(huán)境支出”，貸記“銀行存款”等；攤銷(xiāo)時(shí)借記“環(huán)境成本”，貸記“待攤費(fèi)用——環(huán)境支出”。當(dāng)攤銷(xiāo)期限超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度時(shí)，“待攤費(fèi)用”改為“遞延資產(chǎn)”；期末轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)，借記“本年利潤(rùn)”，貸記“環(huán)境成本”。②預(yù)提待付。發(fā)生時(shí)借記“環(huán)境成本”，貸記“預(yù)提費(fèi)用”；付款或結(jié)清時(shí)，借記“預(yù)提費(fèi)用”，貸記“銀行存款”；期末轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)，借記“本年利潤(rùn)”，貸記“環(huán)境成本”。

當(dāng)前企業(yè)所面臨的現(xiàn)實(shí)背景，使其建立環(huán)境成本制度已成必然趨勢(shì)。環(huán)境成本的核算，可采用以物質(zhì)、能源消耗型和費(fèi)用效益型兩類(lèi)中的一種進(jìn)行，并對(duì)外揭示環(huán)境成本的報(bào)告信息。以此為前提，將有關(guān)數(shù)據(jù)應(yīng)用在企業(yè)的環(huán)境管理分析、決策、控制中，可大大降低環(huán)境負(fù)荷，提高環(huán)保效益。當(dāng)然，此方面的研究尚處于初步階段，仍有許多問(wèn)題需要探索，但只要沿著這一方向堅(jiān)持不懈地努力，環(huán)境成本制度的建立和應(yīng)用將會(huì)取得豐碩的成果。