鄭　偉

摘要:法律賦予了各單位行使會(huì)計(jì)處理方法的選擇權(quán),但各單位在選擇權(quán)的使用上不能帶有隨意性。會(huì)計(jì)處理方法屬于會(huì)計(jì)政策的內(nèi)容,實(shí)際上法律賦予了各單位會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán)。

關(guān)鍵詞:企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇

0 引言

2000年7月1日施行的《會(huì)計(jì)法》規(guī)定:各單位采用的會(huì)計(jì)處理方法,前后各期應(yīng)當(dāng)一致,不得隨意變更;確有必要變更的,應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定變更。隨意變更會(huì)計(jì)處理方法的,屬于違法行為,單位及其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。很明顯,法律賦予了各單位行使會(huì)計(jì)處理方法的選擇權(quán),但各單位在選擇權(quán)的使用上不能帶有隨意性。會(huì)計(jì)處理方法屬于會(huì)計(jì)政策的內(nèi)容,實(shí)際上法律賦予了各單位會(huì)計(jì)政策的選擇權(quán)。

1 我國(guó)會(huì)計(jì)政策選擇的動(dòng)機(jī)

在我國(guó),選擇會(huì)計(jì)政策主要有以下幾種考慮:

1.1 企業(yè)管理者利益考慮 ①企業(yè)管理者工資待遇考慮:管理人員為取得更多的獎(jiǎng)金以提高其現(xiàn)值,往往會(huì)選擇增加當(dāng)期利潤(rùn)的會(huì)計(jì)政策來(lái)改變業(yè)績(jī)考核指標(biāo)。②企業(yè)管理者職位待遇考慮:管理人員為了自己的仕途,往往會(huì)選擇增加當(dāng)期利潤(rùn)的會(huì)計(jì)政策。另外,由于地方財(cái)政、政府目標(biāo)都跟企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)有千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系,企業(yè)管理者也會(huì)選擇增加當(dāng)期利潤(rùn)的會(huì)計(jì)政策。

1.2 籌措資金考慮

1.2.1 向銀行等金融機(jī)構(gòu)貸款籌措債權(quán)資金:銀行等金融機(jī)構(gòu)為了進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理,在向企業(yè)提供貸款時(shí),必須要考察企業(yè)的償債能力。而銀行確定企業(yè)的資信能力的依據(jù)就是企業(yè)提供的會(huì)計(jì)報(bào)告,所以企業(yè)面臨資金短缺,急需貸款時(shí),管理者就會(huì)選擇能夠提高其資信的會(huì)計(jì)政策。

1.2.2 上市籌措股權(quán)資金:為了從證券市場(chǎng)募集大量的資金,許多公司發(fā)行股票和股票上市的愿望十分強(qiáng)烈。但是,根據(jù)我國(guó)證券法規(guī)規(guī)定:發(fā)行和上市股票的公司必須具有連續(xù)三年盈利的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。于是,許多企業(yè)為了股票發(fā)行及上市,想方設(shè)法的通過(guò)選擇平滑利潤(rùn)的會(huì)計(jì)政策來(lái)確保企業(yè)連續(xù)三年盈利。

1.3 配股考慮 一些上市公司為了擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模,就希望在證券市場(chǎng)上進(jìn)行再籌資:增發(fā)新股或配股。中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)上市公司的配股有嚴(yán)格要求:上市公司配股,在其申請(qǐng)配股的前三年,每年的凈資產(chǎn)收益率不能低于10%,屬于能源、交通、基礎(chǔ)設(shè)施類的公司略低,但也不能低于9%。這種監(jiān)管措施的規(guī)定,促使企業(yè)在會(huì)計(jì)年度結(jié)束時(shí)測(cè)算本年度企業(yè)的凈資產(chǎn)收益率是否達(dá)到10%時(shí),就會(huì)做系統(tǒng)工程,重新選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策來(lái)確保企業(yè)連續(xù)三年的凈資產(chǎn)收益率達(dá)到10%。

1.4 避免處罰考慮 根據(jù)《中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)關(guān)于作好1997年股票發(fā)行工作的通知》,“凡年度報(bào)告的利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)數(shù)低于預(yù)測(cè)數(shù)20%以上的,除公開(kāi)作出解釋和道歉外,將停止上市公司兩年內(nèi)的配股資格?！?《股票發(fā)行與交易管理?xiàng)l例》也規(guī)定,“上市公司如果連續(xù)三年虧損,其股票將被終止在證券交易所掛牌交易”。按目前情況,公司取得發(fā)行股票且上市交易的資格非常不容易,公司股票上市后又被摘牌,不僅對(duì)股東是莫大的損失,而且喪失上市資格意味著一種寶貴的稀缺資源被白白浪費(fèi)掉。因此,為保住上市資格,管理層往往會(huì)采取有利自己的會(huì)計(jì)方法和程序。

2 企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策應(yīng)考慮的因素

影響企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策的主要因素包括以下幾個(gè)方面:

2.1 國(guó)家法規(guī)和經(jīng)濟(jì)形勢(shì) 會(huì)計(jì)行為主體必須按照國(guó)家的有關(guān)法規(guī)向信息使用者提供有用的財(cái)務(wù)信息,企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇必須在有關(guān)法規(guī)的限度之內(nèi)和既定的會(huì)計(jì)政策域內(nèi)進(jìn)行。目前,我國(guó)企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策的空間范圍包括公司法、經(jīng)濟(jì)法、會(huì)計(jì)法等法律的有關(guān)條款。同時(shí)要考慮諸如商法、稅法、證券法、銀行法等經(jīng)濟(jì)法規(guī)的影響,尤其要考慮因會(huì)計(jì)政策對(duì)企業(yè)稅負(fù)的影響。國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)也會(huì)影響企業(yè)的會(huì)計(jì)政策。宏觀經(jīng)濟(jì)不景氣,通貨膨脹嚴(yán)重時(shí),選擇會(huì)計(jì)政策應(yīng)考慮經(jīng)營(yíng)安全的需要,謹(jǐn)慎從事。而經(jīng)濟(jì)形勢(shì)一旦好轉(zhuǎn),選擇會(huì)計(jì)政策就可以相應(yīng)大膽些。

2.2 企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和政策 每個(gè)企業(yè)都有自己的發(fā)展目的,一般經(jīng)營(yíng)企業(yè)以盈利為目的,但有些企業(yè),如水電、交通等公用事業(yè),以及有關(guān)社會(huì)安全和福利的事業(yè),并不完全以盈利為目的,它們更必須顧及到社會(huì)和消費(fèi)大眾的利益,政府對(duì)此也訂有管理和監(jiān)督的辦法。同一企業(yè)在不同的發(fā)展階段又可能具有不同的目的。不管企業(yè)經(jīng)營(yíng)目的的重點(diǎn)在哪一方面,每個(gè)企業(yè)都有其達(dá)到目的所采取的政策。因企業(yè)政策不同,會(huì)計(jì)政策選擇也就不同,可以說(shuō)會(huì)計(jì)政策是完成企業(yè)目標(biāo)和貫徹企業(yè)政策的一種手段。

2.3 企業(yè)組織形式與資本結(jié)構(gòu) 企業(yè)組織形式主要有獨(dú)資、合伙、公司制三種形式,其中公司制的上市公司對(duì)于會(huì)計(jì)信息要求充分披露;獨(dú)資、合伙企業(yè)的信息公開(kāi)程度則低得多,從而對(duì)選擇會(huì)計(jì)政策的影響是不一樣的。企業(yè)資本結(jié)構(gòu)不同,面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)也就不同,負(fù)債比率高的企業(yè),財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大,應(yīng)更多考慮債權(quán)人權(quán)益,使會(huì)計(jì)政策傾向于穩(wěn)健;而負(fù)債比率低的企業(yè),財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)較小,企業(yè)所有者面臨的風(fēng)險(xiǎn)大,則應(yīng)使會(huì)計(jì)政策傾向于保障投資者的利益。

2.4 通行慣例與會(huì)計(jì)人員素質(zhì) 企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策,既要考慮會(huì)計(jì)理論上的合理性,又要考慮實(shí)務(wù)中的可操作性,因而不可避免地要借鑒國(guó)際慣例和歷史經(jīng)驗(yàn),并參照會(huì)計(jì)理論研究的最新成果。另外,企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是一項(xiàng)專業(yè)技術(shù)性很強(qiáng)的工作,要求會(huì)計(jì)人員掌握有關(guān)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)和技能,并要求會(huì)計(jì)人員具有包括良好職業(yè)道德在內(nèi)的優(yōu)秀品質(zhì),企業(yè)擁有一支綜合素質(zhì)高的會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍,才能夠制定出一套適合本企業(yè)的會(huì)計(jì)政策,并切實(shí)加以貫徹落實(shí)。

除此之外,社會(huì)文化傳統(tǒng)、企業(yè)文化理念、會(huì)計(jì)人員的思想觀念、會(huì)計(jì)核算工具的先進(jìn)程度等等,也是影響會(huì)計(jì)政策選擇的因素。

3 我國(guó)會(huì)計(jì)政策選擇今后可能的發(fā)展方向

3.1 企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的目標(biāo)趨向于為滿足眾多利益相關(guān)方所成的利益集團(tuán)的需要 隨著企業(yè)投資主體的多元化,公司已非簡(jiǎn)單的實(shí)物資產(chǎn)的集合,而是一種法律框架結(jié)構(gòu),在于治理所有在企業(yè)財(cái)富創(chuàng)造活動(dòng)中做出特殊投資的主體間的相互關(guān)系。包括股東、債權(quán)人、供應(yīng)商、顧客、雇員等,他們都做出了特殊投資。所有在企業(yè)從事業(yè)務(wù)活動(dòng)中做出特殊投資的各方,為了盡可能維護(hù)其自身的利益都需要了解備選會(huì)計(jì)政策對(duì)其利益的影響程度。企業(yè)管理當(dāng)局在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí),不得不綜合權(quán)衡各利益相關(guān)者的需要并從中獲取自己的那部分利益。因此,企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇將是一個(gè)十分復(fù)雜的過(guò)程,取決于多種因素的影響和制約。

3.2 企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的效果將越來(lái)越注重整體優(yōu)化 企業(yè)會(huì)計(jì)政策是一個(gè)系統(tǒng),各項(xiàng)看似獨(dú)立的會(huì)計(jì)政策卻有著共同的目標(biāo),但各項(xiàng)會(huì)計(jì)政策發(fā)揮的各自效用卻未必一致,由于企業(yè)在會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)所處的環(huán)境不同,從單一動(dòng)機(jī)出發(fā)進(jìn)行的政策選擇所產(chǎn)生的效用往往十分有限,甚至適得其反。因此,企業(yè)管理當(dāng)局必須全面分析自身所處的環(huán)境、發(fā)展階段、本行業(yè)的發(fā)展前景和在同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中的地位,以及所擁有的優(yōu)勢(shì)和存在的問(wèn)題,明確本企業(yè)發(fā)展的總體目標(biāo),并在這一目標(biāo)指引下,結(jié)合會(huì)計(jì)的職業(yè)判斷,根據(jù)會(huì)計(jì)理論指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的基本原理,尋找或創(chuàng)立合理的會(huì)計(jì)處理程序和方法,并對(duì)可供選擇的方法進(jìn)行比較分析,從而形成最優(yōu)化會(huì)計(jì)政策組合。

3.3 企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的規(guī)范和監(jiān)管力度將不斷加強(qiáng) 可以預(yù)見(jiàn),在以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)為核心的會(huì)計(jì)規(guī)范體系全面建立以后,隨著人們法律意識(shí)的增強(qiáng)和有關(guān)部門與機(jī)構(gòu)執(zhí)法力度的提高,必然會(huì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的規(guī)范和監(jiān)管力度提出新的要求。隨著我國(guó)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策披露規(guī)范的不斷完善,今后我國(guó)企業(yè)將在遵循其他報(bào)表信息揭示的一般原則下,更加注重企業(yè)會(huì)計(jì)政策揭示的重要性、明晰性、完整性、時(shí)效性和公正性,使企業(yè)會(huì)計(jì)政策的披露越來(lái)越規(guī)范。