郭 丹

建立現(xiàn)代企業(yè)制度,必然要求確立與其相適應(yīng)的會計(jì)思想和方法體系:另一方面.會計(jì)理論自身的發(fā)展也會促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和完善。而會計(jì)監(jiān)督是會計(jì)的基本職能之一,是我國經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的重要組成部分。為了規(guī)范會計(jì)行為,提高會計(jì)信息質(zhì)量,加強(qiáng)會計(jì)監(jiān)督已成為現(xiàn)代企業(yè)制度中一項(xiàng)重要內(nèi)容。

一、現(xiàn)代企業(yè)制度與會計(jì)監(jiān)督的相關(guān)性

1.現(xiàn)代企業(yè)需要會計(jì)監(jiān)督。1993年11月,黨的十四屆三中全會審議通過了《中共中央關(guān)于建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》,明確提出建立以“產(chǎn)權(quán)明晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開、管理科學(xué)”為特征的現(xiàn)代企業(yè)制度。在現(xiàn)代企業(yè)制度下,由于企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離使得與企業(yè)經(jīng)營活動及其結(jié)果息息相關(guān)的企業(yè)所有者、債權(quán)人、管理者以及政府等方面的利益存在一定矛盾與沖突。為了使經(jīng)濟(jì)活動能夠正常、有序地進(jìn)行,這些不同的利益集團(tuán)只能依靠法律、法規(guī) 和制度約束下的會計(jì)信息來協(xié)調(diào)關(guān)系,依靠規(guī)范的會計(jì)基礎(chǔ)工作來表述經(jīng)濟(jì)活動,根據(jù)會計(jì)提供的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果來評價(jià)企業(yè)的經(jīng)營管理。

2.會計(jì)監(jiān)督是企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)的重要組成部分。從現(xiàn)代企業(yè)制度的構(gòu)成來看,會計(jì)監(jiān)督應(yīng)該是企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制的一個(gè)重要組成部分?，F(xiàn)代企業(yè)制度促使企業(yè)實(shí)行最優(yōu)化的經(jīng)營管理、合理、有效地組織各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動和運(yùn)用各項(xiàng)資金,努力增收節(jié)支,提高經(jīng)濟(jì)效益,從而保證企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動和財(cái)務(wù)收支在國家法律、法規(guī)、制度允許的范圍內(nèi)進(jìn)行。因此,會計(jì)監(jiān)督不僅是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的需要。而且其本身就是現(xiàn)代企業(yè)制度的重要組成部分。

3.會計(jì)監(jiān)督是維護(hù)所有者權(quán)益的需要。政企分開是現(xiàn)代企業(yè)制度的一個(gè)基本特征,前提是政府的雙重職能分離,即政府的社會經(jīng)濟(jì)管理職能和國有資產(chǎn)所有者管理職能分離。政府的社會經(jīng)濟(jì)管理職能主要是通過法律、法規(guī)、產(chǎn)業(yè)政策和必要的行政手段對所有企業(yè)實(shí)施宏觀調(diào)控和間接管理,以實(shí)現(xiàn)社會公平競爭和經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定增長。而政府的國有資產(chǎn)所有者管理職能則是通過理順產(chǎn)權(quán)關(guān)系。行使所有者的終極所有權(quán)權(quán)力。企業(yè)則按照企業(yè)法人財(cái)產(chǎn)權(quán)的權(quán)責(zé),認(rèn)真組織經(jīng)營,正確進(jìn)行會計(jì)核算、會計(jì)監(jiān)督達(dá)到對所有者的資本保全、保值、增值的要求。

二、我國會計(jì)監(jiān)督存在的現(xiàn)狀

(一)會計(jì)監(jiān)督法律約束機(jī)制不鍵全

我國會計(jì)監(jiān)督法律約束機(jī)制不全,使得會計(jì)不能有效的行使其監(jiān)督職能,導(dǎo)致企業(yè)會計(jì)監(jiān)督不力。2007年企業(yè)新準(zhǔn)則在上市公司運(yùn)行之后,沒有按新準(zhǔn)則的要求建立健全企業(yè)內(nèi)部的管理制度,使得出現(xiàn)“新準(zhǔn)則、老觀念、老辦法”,會計(jì)管理混亂。再者,在會計(jì)監(jiān)督過程中有些概念很模糊,比如說會計(jì)監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督概念模糊,執(zhí)法機(jī)構(gòu)職責(zé)、權(quán)限有待明確。很多企業(yè)將審計(jì)監(jiān)督等同于會計(jì)監(jiān)督,而事實(shí)上審計(jì)監(jiān)督是對會計(jì)監(jiān)督的再監(jiān)督,它側(cè)重于事后監(jiān)督,兩者有著本質(zhì)的區(qū)別,對同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的監(jiān)督有著截然不同的效果。因此,隨著我國經(jīng)濟(jì)多元化的發(fā)展,如果有針對性的會計(jì)制度和核算體系還不健全,也就難以適應(yīng)復(fù)雜多樣的經(jīng)濟(jì)活動。

(二)企業(yè)內(nèi)部控制制度失靈

我國企業(yè)內(nèi)部管理和控制制度不全,主要體現(xiàn)在有的單位缺乏內(nèi)部監(jiān)督和控制制度,有的單位雖建立了相應(yīng)的制度,但這些制度形同虛設(shè),沒有得到有效執(zhí)行,以致會計(jì)秩序混亂,徇私舞弊現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生。例如,曾經(jīng)聞名全國的鄭州亞細(xì)亞集團(tuán),它曾有過“全國第一”:全國商場中第一設(shè)立迎賓小姐、電梯小姐;全國商場中第一設(shè)立琴臺;第一個(gè)創(chuàng)立自己的儀仗隊(duì):第一個(gè)在中央電視臺做廣告,輝煌一時(shí)。而亞細(xì)亞集團(tuán)存在任人唯親、排斥異己、缺乏適當(dāng)?shù)目刂苹顒印⑿畔贤ú豁槙?、?nèi)部監(jiān)督內(nèi)部控制的缺失和缺陷,是它倒閉的主要原因。還有巨人集團(tuán),它也是缺乏相應(yīng)的控制制度,從而使公司違規(guī)違紀(jì)、挪用貪污事件層出不窮,在一定程度上加速了巨人集團(tuán)陷入財(cái)務(wù)困境的步伐。

(三)“一把手”監(jiān)督形同虛設(shè)

目前,在一些企業(yè)中的管理者為了追求自身短期利益最大化,指使、授權(quán)會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員做假帳,偽造會計(jì)憑證,辦理違法會計(jì)事項(xiàng),從而使得會計(jì)工作受制于管理當(dāng)局,不能獨(dú)立行使其監(jiān)督職能,破壞了正常的會計(jì)工作。比如“紅光實(shí)業(yè)”上市公司的虛報(bào)瞞報(bào),包裝上市,坑害了廣大社會公眾股東,究其原因有部分就是因?yàn)閱挝回?fù)責(zé)人的約束機(jī)制不全,阻礙了會計(jì)工作的有效監(jiān)督。

(四)會計(jì)人員綜合素質(zhì)不高

一般來說,企業(yè)虛假的會計(jì)信息也是出自于會計(jì)之手,因此會計(jì)人員的綜合素質(zhì)以及職業(yè)道德觀念在會計(jì)監(jiān)督中起著至關(guān)重要的作用。前些年我國會計(jì)人員奇缺,而現(xiàn)階段,雖解決了量方面的問題,但會計(jì)人員整體素質(zhì)不高,知識結(jié)構(gòu)、學(xué)歷結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)水平偏低,多數(shù)沒有經(jīng)過專業(yè)培訓(xùn),而且有的還是無證上崗。再者,會計(jì)人員的監(jiān)督意識不強(qiáng),法制觀念淡薄,缺乏職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識,職業(yè)判斷能力弱,自我管制能力差,唯命是從,在權(quán)大于法的思想支配下,有意造假,使得會計(jì)信息失真在所難免。

三、 現(xiàn)代企業(yè)制度下會計(jì)監(jiān)督的措施

(一)建立健全企業(yè)內(nèi)部會計(jì)監(jiān)督

1.健全內(nèi)部控制制度內(nèi)部控制,作為一個(gè)系統(tǒng)。范圍遍及企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營和管理的各個(gè)方面,核心系統(tǒng)就是會計(jì)控制系統(tǒng)。企業(yè)內(nèi)部控制制度在內(nèi)容上,應(yīng)當(dāng)突出會計(jì)核算和會計(jì)監(jiān)督這一環(huán)節(jié),即從會計(jì)環(huán)節(jié)入手,并向其他管理環(huán)節(jié)延伸,逐步形成內(nèi)部控制網(wǎng)絡(luò)。隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大,生產(chǎn)經(jīng)營的復(fù)雜程度越來越高,僅僅依靠少數(shù)管理人員不可能完成有效的控制,只能通過各項(xiàng)規(guī)章制度來明確、規(guī)范各個(gè)控制點(diǎn)的責(zé)任、權(quán)利,協(xié)調(diào)它們之間的關(guān)系,才能糾正偏離會計(jì)目標(biāo)的行為。

2.企業(yè)制度環(huán)境優(yōu)化。現(xiàn)代企業(yè)制度的建立,重新組合了產(chǎn)權(quán)組織和利益關(guān)系,直接影響到企業(yè)會計(jì)核算和監(jiān)督的目標(biāo)及會計(jì)信息質(zhì)量。創(chuàng)造一個(gè)良好的制度環(huán)境,有利于充分發(fā)揮會計(jì)監(jiān)督體系的作用。企業(yè)制度環(huán)境優(yōu)化就是要建立現(xiàn)代企業(yè)制度,法人治理結(jié)構(gòu)是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的核心。健全的法人治理結(jié)構(gòu),可為會計(jì)監(jiān)督的有效實(shí)施提供制度保證。具體來講,所有者對企業(yè)擁有最終控制權(quán);董事會要維護(hù)出資人權(quán)益,對股東會負(fù)責(zé),對公司的發(fā)展目標(biāo)和重大經(jīng)營活動作出決策,聘任經(jīng)營者,并對經(jīng)營者的業(yè)績進(jìn)行考核和評價(jià);監(jiān)事會對企業(yè)財(cái)務(wù)和董事、經(jīng)營者行為進(jìn)行監(jiān)督。所有者因?yàn)槠鋼碛胸?cái)產(chǎn)的終極所有權(quán),而擁有會計(jì)監(jiān)督的最終權(quán)利,也因此而具有行使會計(jì)監(jiān)督的動機(jī)。經(jīng)營者履行受所有者之托,享用經(jīng)營權(quán),同時(shí)要承擔(dān)一種受托責(zé)任。責(zé)權(quán)利三者有機(jī)結(jié)合,才能使公司法人治理結(jié)構(gòu)的安排充分發(fā)揮效率,協(xié)調(diào)運(yùn)行、相互制衡。在這種制度結(jié)構(gòu)下,會計(jì)通過預(yù)測、計(jì)劃審核、核算、檢查、分析、執(zhí)行等手段,對公司治理結(jié)構(gòu)中各有關(guān)方面的責(zé)權(quán)利進(jìn)行反應(yīng)與監(jiān)督。因此,現(xiàn)代企業(yè)制度是高效合理的會計(jì)監(jiān)督體系運(yùn)作必不可少的條件。

3.合理設(shè)置與科學(xué)定位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)建立一支高素質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍以加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)控制。首要解決的是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置與定位的問題。內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu)是內(nèi)部審計(jì)工作的基礎(chǔ)科學(xué)、有效的內(nèi)部審計(jì)組織機(jī)構(gòu),是內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的關(guān)鍵。最大限度地保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性,為內(nèi)部審計(jì)工作順利開展奠定良好的基礎(chǔ)。

4.建立合理的激勵機(jī)制。會計(jì)監(jiān)督問題之所以越來越重要,關(guān)鍵在于會計(jì)是經(jīng)理人員的化身,也是多重委托關(guān)系的集中體現(xiàn)。會計(jì)監(jiān)督的好壞,影響的將是許多人的利益,包括投資者、債權(quán)人、國家、職工、經(jīng)理人員及自身的利益。為了實(shí)現(xiàn)委托目標(biāo),需要降低代理成本。而如何降低代理成本,是一個(gè)很大的系統(tǒng)工程,為了克服代理人可能會做出的逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn),委托人必須設(shè)置恰當(dāng)?shù)募顧C(jī)制以協(xié)調(diào)委托人和代理人的利益關(guān)系,并通過建立和健全監(jiān)督機(jī)制來減輕信息不對稱造成的損失。

(二)有效的外部監(jiān)督機(jī)制

現(xiàn)代企業(yè)制度的基本特性使得企業(yè)經(jīng)營者的權(quán)力相對加大,企業(yè)所有者對其約束力相對有限,從而使會計(jì)監(jiān)督的難度加大。為了保證企業(yè)所有者、債權(quán)人、管理者、相關(guān)者的利益,僅僅依靠來自企業(yè)內(nèi)部的自我約束與控制機(jī)制遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠,還需要來自企業(yè)外部的監(jiān)督主體。

1.協(xié)調(diào)政府監(jiān)督機(jī)制。建立政府監(jiān)管行為的社會評價(jià)和責(zé)任約束機(jī)制。所謂政府監(jiān)管行為的社會評價(jià)和責(zé)任約束機(jī)制是指要有一個(gè)社會民主評議機(jī)制和政府監(jiān)管人員對其監(jiān)管行為的后果承擔(dān)責(zé)任的制度安排。政府各監(jiān)督部門在監(jiān)督過程中要依法監(jiān)督、相協(xié)調(diào),做到各司其職、各盡其責(zé)。加強(qiáng)財(cái)政、審計(jì)等部門之間的配合,協(xié)同開展會計(jì)監(jiān)督,避免重復(fù)檢查,突出監(jiān)督重點(diǎn),轉(zhuǎn)變監(jiān)督職能,實(shí)行綜合治理的原則,充分發(fā)揮各種專業(yè)監(jiān)督的作用。

2.規(guī)范社會監(jiān)督機(jī)制。社會審計(jì)監(jiān)督主要是對企業(yè)各種經(jīng)濟(jì)活動的鑒證與咨詢。由注冊會計(jì)師組成的會計(jì)事務(wù)所作為第三方的社會中介機(jī)構(gòu),是會計(jì)信息質(zhì)量的重要鑒定者和財(cái)務(wù)管理秩序的重要維護(hù)者。通過會計(jì)事務(wù)所對企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行真實(shí)性、合法性、全面性審查,對承包經(jīng)營者期滿檢查以及對資產(chǎn)的評估、經(jīng)濟(jì)糾紛的調(diào)解和重大經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目進(jìn)行可行性研究等,避免偽造、粉飾財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的情況,避免財(cái)務(wù)報(bào)表虛報(bào)、誤報(bào)、重大遺漏等會計(jì)信息失真的現(xiàn)象,保護(hù)會計(jì)信息使用者的合法權(quán)益。完善注冊會計(jì)師監(jiān)管,保證公平競爭。政府要為注冊會計(jì)師規(guī)定執(zhí)業(yè)基本要求和標(biāo)準(zhǔn),對注冊會計(jì)師業(yè)務(wù),要加強(qiáng)檢出監(jiān)督,但不干預(yù);要采取正確的輿論引導(dǎo),要在財(cái)政、稅務(wù)政策上支持行業(yè)發(fā)展。

3.強(qiáng)化社會輿論進(jìn)度機(jī)制。會計(jì)工作是一項(xiàng)涉及面很廣的經(jīng)濟(jì)管理工作,對企業(yè)工作的監(jiān)督,僅僅依靠會計(jì)人員、注冊會計(jì)師和政府有關(guān)部門的力量是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的,必須發(fā)揮人民群眾的力量,任何單位和個(gè)人都有權(quán)檢舉揭露違法會計(jì)行為,這應(yīng)是法律賦予各單位、每個(gè)公民的權(quán)利義務(wù),對監(jiān)督會計(jì)工作的依法進(jìn)行有著重要的意義。

(作者單位:鄭州大學(xué))