李冬妍,蔡冬冬

(1.南開大學(xué) 經(jīng)濟(jì)學(xué)院,天津 300071;2.沈陽工業(yè)大學(xué) 經(jīng)濟(jì)學(xué)院,遼寧 沈陽 110870)

2009年度中央經(jīng)濟(jì)工作會議上提出,要繼續(xù)實(shí)施積極財政政策、加大國民收入分配調(diào)整力度、擴(kuò)大內(nèi)需、調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)等主要任務(wù),更加注重改善民生、保持社會和諧穩(wěn)定。在新的國際、國內(nèi)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,稅制優(yōu)化、結(jié)構(gòu)調(diào)整的要求不斷加強(qiáng)。構(gòu)建和諧社會的基本內(nèi)涵、最高原則與本質(zhì)要求是實(shí)現(xiàn)“以人為本”,即社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展必須體現(xiàn)廣大人民的根本利益,其成果要由全體人民共同享有,真正實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、社會發(fā)展和人的全面發(fā)展的統(tǒng)一。稅收既是政府職能實(shí)現(xiàn)的物質(zhì)保障,又是其用來進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控,協(xié)調(diào)社會經(jīng)濟(jì)中效率與公平的重要杠桿,因此,構(gòu)建和諧社會、實(shí)現(xiàn)以人為本離不開稅制建設(shè)和持續(xù)的稅制優(yōu)化。

一、傳統(tǒng)稅制優(yōu)化目標(biāo)的不足

現(xiàn)代稅制優(yōu)化理論主要是基于西方國家的主流經(jīng)濟(jì)學(xué)、公共財政學(xué)和稅收理論逐步建立起來的。從稅制優(yōu)化理論的發(fā)展來看,傳統(tǒng)稅制優(yōu)化的目標(biāo)核心在于公平與效率,二者的權(quán)衡始終是研究的焦點(diǎn)。各時期的稅制優(yōu)化目標(biāo)選擇,基本都是圍繞公平與效率這條主線展開的,只是不同學(xué)者對公平與效率的偏愛程度不同,大多數(shù)學(xué)者側(cè)重的是效率目標(biāo)。隨著社會文明的提升、對社會發(fā)展認(rèn)識的進(jìn)步、社會福利的增加、政府職能的創(chuàng)新,原有的公平與效率目標(biāo),已不能滿足社會經(jīng)濟(jì)對稅收制度的要求。而且,目前的稅制優(yōu)化理論研究主要是以發(fā)達(dá)國家為對象的,忽略了發(fā)展中國家的特殊性,因此對中國稅制優(yōu)化實(shí)踐的指導(dǎo)意義十分有限。尤其是,傳統(tǒng)稅收理論基本不涉及到倫理及稅收生態(tài)目標(biāo)的研究。構(gòu)建和諧社會對稅制優(yōu)化目標(biāo)提出了更加深入的要求,因此,有必要對原本有限的稅制目標(biāo)加以完善。目標(biāo)的選擇,決定了稅制發(fā)展的方向與稅制優(yōu)化的路徑選擇。在構(gòu)建“和諧社會”框架下,僅根據(jù)公平與效率作為評價稅制優(yōu)化的標(biāo)準(zhǔn)無疑是過于褊狹的,因此,稅制優(yōu)化目標(biāo)應(yīng)進(jìn)行戰(zhàn)略性調(diào)整。

二、稅制優(yōu)化人本目標(biāo)的定位

和諧社會以人為本,稅收制度的建設(shè),同樣要以人為本。長期以來,我國的稅收理念是國家至高無上的強(qiáng)權(quán)和納稅人的無條件服從,無論是理論或?qū)嵺`過程中,很少從納稅人利益、為納稅人服務(wù)、以納稅人為主體的角度去考慮問題,無形中增加了納稅人的抗稅心理,對良好納稅傳統(tǒng)的形成起到了不利影響。此外,伴隨經(jīng)濟(jì)發(fā)展而帶來的收入差距擴(kuò)大、環(huán)境破壞等問題都是不和諧的體現(xiàn)。因此,本文主張將“人本”目標(biāo)納入稅制優(yōu)化研究與實(shí)踐?！叭吮尽蹦繕?biāo)是稅收和諧、稅制優(yōu)化的本質(zhì)要求。

我們的稅制設(shè)計安排應(yīng)該體現(xiàn)人本意識,在稅制的設(shè)計、稅收征管的過程中,方方面面都應(yīng)體現(xiàn)人的利益最大化,這里的“人”,一方面主要針對的群體是“納稅人”,另一方面針對全體社會成員。也就是說,稅制完善與調(diào)整在過程中,既要保證對“納稅人”的公平與公正、突出其主體地位;又要注意稅收負(fù)擔(dān)、稅收利益在全體社會成員、乃至跨代社會成員中的分配,以期實(shí)現(xiàn)社會全體成員的公平收入分配與社會公正。

首先,從經(jīng)濟(jì)過程中來看,市場競爭機(jī)制及其靈活的價格體系作為資源配置基礎(chǔ)手段,其本身存在的失靈,必然造成社會收入分配的不公以及經(jīng)濟(jì)內(nèi)部結(jié)構(gòu)的失衡等問題,導(dǎo)致“先發(fā)展、后治理”的不可持續(xù)的發(fā)展模式。社會成員的基本利益便是對收入的保障,稅制通過不同的稅基、稅率等設(shè)置,與人的收入分配息息相關(guān),因此,稅制也應(yīng)為市場“補(bǔ)位”,實(shí)現(xiàn)人人共享的、公平的社會收入分配機(jī)制。

其次,從稅制內(nèi)部運(yùn)行管理來看,稅制優(yōu)化應(yīng)將納稅人的利益放在首位,消除目前人本意識不足的缺陷。人本目標(biāo)要求加強(qiáng)稅收法制建設(shè)與法規(guī)透明度,構(gòu)建社會主義和諧社會必然要求加強(qiáng)稅收法治建設(shè),實(shí)現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法治稅,納稅人依法納稅。目前對我國納稅人利益損害最大的就是稅務(wù)機(jī)關(guān)對稅收遵從問題認(rèn)識的不足,導(dǎo)致我國稅收運(yùn)行成本高、納稅人稅收遵從成本高,形成了宏觀稅輕、負(fù)重的問題。而從學(xué)界研究來看,對稅收征管成本的研究多、而對遵從成本的研究不足。因此,人本目標(biāo)下稅制優(yōu)化改革重要切入點(diǎn)就在于關(guān)注稅收遵從成本,優(yōu)化稅收成本,提高納稅遵從度。

再次,從現(xiàn)在與未來人的發(fā)展角度來看,現(xiàn)在資源與環(huán)境的破壞,是對后代人生存與發(fā)展權(quán)利的侵犯,因此,“以人為本”還意味著必須堅持科學(xué)發(fā)展觀,即加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)增長方式,推進(jìn)節(jié)約型、清潔型、安全型、創(chuàng)新型發(fā)展模式,真正實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。

三、人本目標(biāo)下我國稅制優(yōu)化的對策建議

稅制優(yōu)化目標(biāo)決定了稅制本身的基本特征與工具選擇。我國作為處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時期的發(fā)展中國家,受到特定的條件的約束,根據(jù)目前可供選擇的、可行的稅收工具,本文對我國人本目標(biāo)下的稅制優(yōu)化路徑做出如下建議。

(一)強(qiáng)化稅收公平收入分配職能

在人本目標(biāo)下,稅收的收入分配與再分配職能應(yīng)予以強(qiáng)化,對實(shí)現(xiàn)社會公平發(fā)揮更大的作用。

1.完善所得稅制。稅收對公平的促進(jìn)主要通過所得稅來實(shí)現(xiàn)。首先,完善所得稅的主體稅種地位。根據(jù)我國優(yōu)化稅制目標(biāo)與現(xiàn)實(shí)條件,借鑒世界各國的經(jīng)驗(yàn)①,我國目前應(yīng)逐漸加強(qiáng)所得稅主體稅種地位,可以真正向所得稅、流轉(zhuǎn)稅并重的稅制結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變,進(jìn)一步增強(qiáng)所得稅收入再分配功能、增加財政收入,并促進(jìn)社會公平。其次,完善個人所得稅制。根據(jù)實(shí)際經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí),擴(kuò)大個人所得應(yīng)稅范圍;降低工資薪金的邊際稅率,提高資本項目的個人所得稅稅負(fù),并簡化累進(jìn)稅級次;建立綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制模式,把資本利得之外的其他收入納入“綜合”;科學(xué)設(shè)計稅收減免標(biāo)準(zhǔn);加強(qiáng)個人所得稅征管與納稅服務(wù),建立個人收入檔案管理制度、代扣代繳明細(xì)賬制度、納稅人與扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)雙向申報制度、與社會各部門配合的協(xié)稅、護(hù)稅制度,建設(shè)個人所得稅管理信息系統(tǒng),利用信息化手段,逐步實(shí)現(xiàn)對個人收入的個員個額管理、對高收入者的重點(diǎn)管理、對稅源的源泉管理,堵塞征管漏洞。

2.農(nóng)業(yè)稅取消后的農(nóng)業(yè)稅收政策選擇。農(nóng)業(yè)為中國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展做出巨大犧牲與貢獻(xiàn),農(nóng)民目前成為社會主要弱勢群體,中央已經(jīng)制定并實(shí)踐了取消農(nóng)業(yè)稅政策,并對農(nóng)民收入提高起到一定的促進(jìn)作用。然而,僅僅對農(nóng)業(yè)給予取消對農(nóng)民收入拉動作用很有限,將財政收入對農(nóng)民、農(nóng)業(yè)傾斜使用才具有更直接的效果。而且農(nóng)業(yè)稅種的缺失是不符合健全的稅制的要求的。因此,本文的觀點(diǎn)是,逐步建立全國統(tǒng)一的所得課稅與增值稅。首先,未來農(nóng)民同城鎮(zhèn)居民一樣,繳納個人所得課稅,但在稅率、計稅方式、稅收優(yōu)惠等具體要素設(shè)計上,給予更多的照顧?？稍O(shè)計較低的稅率、較高的稅收起征點(diǎn)、以扣除農(nóng)民對農(nóng)業(yè)投入的各項成本只對凈所得課稅、投資減免等各種方法使農(nóng)民盡可能少的承擔(dān)賦稅或受到負(fù)所得稅的保護(hù)。其次,城鄉(xiāng)一體化的條件下,對農(nóng)牧產(chǎn)品的銷售征收增值稅。但考慮到農(nóng)業(yè)的弱勢性,可以對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料實(shí)行增值稅零稅率政策,在農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料進(jìn)入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)前退還各加工環(huán)節(jié)的增值稅,使農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料以不含稅價格進(jìn)入農(nóng)業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域。再次,實(shí)現(xiàn)一體化的工商稅收保證農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)營單位在要求抵扣增值稅進(jìn)項稅額時能夠出具增值稅發(fā)票。這也是增值稅改革的重要內(nèi)容之一。最后,進(jìn)一步完善稅費(fèi)改革,減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān),有效彌合城鄉(xiāng)收入差距。

3.開征社會保障稅、遺產(chǎn)稅及贈與稅。首先,社會保障體系作為保證社會全體成員的“安全網(wǎng)”,面對即將到來的老齡化問題以及加強(qiáng)民生建設(shè),需要更強(qiáng)大的資金做物質(zhì)基礎(chǔ),建立社會保障稅是有效手段,以稅法的形式統(tǒng)一全社會保險金的籌資比例,保證社會保險金的及時足額收取,同時也利于社會保險基金預(yù)算的建立與完善。其次,我國開征遺產(chǎn)贈予稅的條件基本成熟。開征遺產(chǎn)稅,同時開征贈予稅,以防止避稅是稅制優(yōu)化必然選擇。建議選擇總遺產(chǎn)稅模式;稅率確定應(yīng)高于同檔的個人所得稅率,且檔次不宜過多;最高稅率應(yīng)在 50%以上。

4.推進(jìn)物業(yè)稅改革。物業(yè)稅對于完善我國財產(chǎn)稅制結(jié)構(gòu)、促進(jìn)房地產(chǎn)市場長遠(yuǎn)健康發(fā)展、惠及民生具有重要意義。同時,是理順政府間財政關(guān)系、落實(shí)省以下分稅制的重要條件。物業(yè)稅改革關(guān)鍵在于可操作性,由于歷史原因,住房、福利、土地制度等差別造成房屋產(chǎn)權(quán)差別,因此,物業(yè)稅推進(jìn)需采用漸進(jìn)式的“分步走”方案。

5.其他輔助性制度安排。首先,改革原本自東向西的梯度區(qū)域稅收優(yōu)惠政策,重點(diǎn)調(diào)整為稅收產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠,利用稅收手段促進(jìn)經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)增長。其次,進(jìn)一步完善消費(fèi)稅制,動態(tài)性調(diào)整新奢侈性消費(fèi)的征收范圍與稅率,實(shí)現(xiàn)消費(fèi)稅在個人收入分配調(diào)控方面的作用。再次,規(guī)范教育費(fèi)附加,使之成為獨(dú)立的國民教育稅。教育費(fèi)附加的稅基應(yīng)從“增值稅、營業(yè)稅和消費(fèi)稅”的稅額基礎(chǔ)中獨(dú)立出來,從公平角度看,應(yīng)避免重復(fù)征稅,也就是說,根據(jù)納稅人的各類流轉(zhuǎn)額,獨(dú)立設(shè)置稅基。而且,教育費(fèi)獨(dú)立成為國民教育稅后,應(yīng)成立國民教育基金,將教育稅收完全注入其中,成為專門為提高國民教育水平而征收的專項稅。這樣,有力推動全國、尤其是不發(fā)達(dá)地區(qū)的義務(wù)教育,為全民提供公平的義務(wù)教育,成為脫貧手段。

(二)降低稅收遵從成本以提升“納稅人”地位

關(guān)注納稅人主體地位,目前最重要切入點(diǎn)在于降低納稅人稅收遵從成本,這也是我國推進(jìn)服務(wù)型政府建設(shè)的重要舉措。本文做出如下建議:

1.降低征管成本,積極倡導(dǎo)“科技興稅”思想,建立科學(xué)嚴(yán)密的稅收征管系統(tǒng),提高稅收征收管理水平與效率。改變目前不合理的稅務(wù)機(jī)構(gòu)按照行政區(qū)域設(shè)置,依據(jù)隸屬關(guān)系和經(jīng)濟(jì)區(qū)城設(shè)置稅務(wù)機(jī)構(gòu);逐步完善納稅人自行申報納稅系統(tǒng);加強(qiáng)征管手段現(xiàn)代化、信息化建設(shè),統(tǒng)一稅收征管指標(biāo)體系與征管軟件系統(tǒng),以最大限度地降低遵從成本。

2.將稅收成本控制目標(biāo)融入稅制優(yōu)化建設(shè)中。簡化稅制、構(gòu)建繁簡適度的稅制結(jié)構(gòu),以降低成本。根據(jù)理論及實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)——簡化稅種、減少稅率級次、擴(kuò)寬稅基、減少分界點(diǎn)、和減并稅收優(yōu)惠項目,降低遵從成本。同時,在稅制優(yōu)化過程中注重稅收制度的穩(wěn)定性,減少稅法調(diào)整頻率、盡量一次性糾正,做到事前成本控制,從而保證不增加納稅人遵從成本。

3.構(gòu)建新型稅收征納關(guān)系以強(qiáng)化稅收服務(wù)。從納稅人角度出發(fā),應(yīng)宣揚(yáng)納稅人權(quán)利、形成納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)間的良性信用互動關(guān)系、規(guī)范發(fā)展稅收籌劃來提高公民的納稅意識,促進(jìn)稅收和諧。從稅務(wù)系統(tǒng)的角度來說,首先,應(yīng)建立納稅人服務(wù)體系,征稅主體通過各種途徑,采取各種方式,為納稅人服務(wù)。具體項目包括提供教育信息,幫助依法納稅,提供納稅咨詢服務(wù)等。其次,提高稅務(wù)系統(tǒng)工作人員的綜合素質(zhì),包括業(yè)務(wù)素質(zhì)和思想素質(zhì),保證稅務(wù)人員廉潔自律,秉公辦事,不徇私舞弊,減少稅收遵從成本中的交際費(fèi)用。再次,規(guī)范發(fā)展稅務(wù)代理中介機(jī)構(gòu),長期內(nèi)降低遵從成本的貨幣成本。

(三)提升稅制對經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的促進(jìn)能力

可持續(xù)性調(diào)整的重點(diǎn)在于引導(dǎo)環(huán)境保護(hù)、促進(jìn)清潔生產(chǎn)要素的使用、提高資源利用效率、保護(hù)不可再生資源、實(shí)現(xiàn)生態(tài)綜合治理與循環(huán)經(jīng)濟(jì)。目前我國綠色稅收初見雛形”,但能源相關(guān)稅收政策比較零散,系統(tǒng)化程度不夠,不足以滿足作為宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控杠桿和轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式客觀需要。今后應(yīng)完善健全以污染稅、資源稅、為主體環(huán)境稅種,消費(fèi)稅、燃油稅等為輔的生態(tài)稅收。

1.增強(qiáng)資源稅的可持續(xù)發(fā)展功能。首先,要擴(kuò)大資源稅的征稅范圍,將礦藏外的其他資源,如耕地、林地等納入征收范圍。變資源性收費(fèi)為資源稅,如林業(yè)補(bǔ)償費(fèi)、水資源費(fèi)、漁業(yè)資源費(fèi)、林政保護(hù)費(fèi)等。其次,要逐步提高稅率,加大稅率間的級次差距,促進(jìn)企業(yè)使用并開發(fā)高技術(shù)含量的設(shè)備,減少資源的使用量,提高資源的利用率,并抑制資源的過度開采和使用,尤其以高稅率對對不可再生資源進(jìn)行保護(hù)。再次,完善計稅依據(jù)。將原油、天然氣和煤炭資源由現(xiàn)行的銷售量或自用量計稅改為從價計稅,調(diào)整黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦的資源稅稅額標(biāo)準(zhǔn)。此外,制定必要稅收減免措施,鼓勵資源回收利用、開發(fā)替代資源。

2.進(jìn)一步突顯消費(fèi)稅的可持續(xù)發(fā)展作用。首先,增加消費(fèi)稅稅目中“不可持續(xù)性”產(chǎn)品種類。雖然最新的調(diào)整增加了石油制品、木制一次性筷子等產(chǎn)品作為應(yīng)稅產(chǎn)品的范圍與的稅率,但仍需應(yīng)進(jìn)一步擴(kuò)大征稅項目,比如,資源消耗量大的消費(fèi)品和消費(fèi)行為(如一次性包裝物等)。其次,提高稅率,并根據(jù)對環(huán)境的損壞程度設(shè)計差別稅率以鼓勵清潔環(huán)保產(chǎn)品的使用,提高不可再生資源商品、危害健康和環(huán)境污染消費(fèi)品的消費(fèi)稅率,進(jìn)一步加強(qiáng)對應(yīng)稅項目的調(diào)控力,使得消費(fèi)稅成為生態(tài)稅收含量較高的稅種。另外,在現(xiàn)行的排污收費(fèi)基礎(chǔ)上開征“環(huán)境稅”。初步以各種廢水、廢氣(煙塵)和固體廢棄物的排放行為為課稅對象,成立水污染稅、空氣污染稅、垃圾稅三類“排污稅”。排污稅以排污單位和個人為納稅人,針對不同種類、不同處理方式、對環(huán)境產(chǎn)生不同影響的污染源分別設(shè)計不同的稅目、根據(jù)排放量設(shè)置有差別的從量定額稅率。對于實(shí)際排放量難以確定的,可根據(jù)納稅人的設(shè)備生產(chǎn)能力或?qū)嶋H產(chǎn)量等相關(guān)指標(biāo)測算排放量,國際碳稅制度的設(shè)計值得借鑒。排污稅收入應(yīng)?？顚Ｓ?用于環(huán)境治理。

3.以適當(dāng)?shù)亩愂街С龇龀盅h(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。改變以往形式單一的稅式支出,采用稅收減免、納稅扣除、稅收抵免、稅收豁免、稅收饒讓、稅收信貸、延遲支付、優(yōu)惠稅率和加速折舊等多種形式的稅式支出,加大力度扶持循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。可對使用循環(huán)再生資源所生產(chǎn)的產(chǎn)品減免稅;對增值稅中環(huán)保設(shè)備加速折舊;在個人所得稅中加入生態(tài)稅收條款,如為無私家車的居民在個人所得稅額計稅中加入扣除。

[注 釋]

① 1997年世界貨幣基金組織和世界銀行對 17個高收入國家,33個中等收入國家和 17個低收入國家進(jìn)行抽樣調(diào)查統(tǒng)計,根據(jù)未加權(quán)的平均數(shù)計算,低收入國家選擇的是以間接稅為主體的稅制模式;中等收入國家選擇間接稅與直接稅并重的稅制模式;而高收入國家(工業(yè)先進(jìn)國家)則選擇以直接稅為主體的稅制模式.

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