■ 程 薇

1 新形勢(shì)下加強(qiáng)醫(yī)院成本管理的必要性

1.1 深化醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的需要

隨著醫(yī)療體制改革的不斷深化，衛(wèi)生改革政策對(duì)醫(yī)院管理提出了新的要求。醫(yī)改實(shí)施方案明確提出，要加強(qiáng)醫(yī)院成本核算與控制，定期開(kāi)展醫(yī)療服務(wù)成本測(cè)算，科學(xué)考評(píng)醫(yī)療服務(wù)效率。衛(wèi)生部門(mén)、財(cái)政部門(mén)等有關(guān)行政管理部門(mén)也要求醫(yī)院適應(yīng)改革發(fā)展的需要，加強(qiáng)醫(yī)院成本控制，堅(jiān)持執(zhí)政為民，體現(xiàn)以人為本，有效緩解“看病難”、“看病貴”問(wèn)題。加強(qiáng)醫(yī)院成本管理、實(shí)行成本核算，正是為了“實(shí)現(xiàn)用比較低廉的費(fèi)用提供比較優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)”的衛(wèi)生改革目標(biāo)。

1.2 合理制定醫(yī)療服務(wù)價(jià)格和補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)

成本是制定價(jià)格的最低界限，只有正確核算成本，真實(shí)反映醫(yī)療服務(wù)耗費(fèi)，才能為衛(wèi)生行政部門(mén)合理定價(jià)和為醫(yī)院提供合理補(bǔ)償提供依據(jù)。醫(yī)院成本管理是健全醫(yī)療服務(wù)定價(jià)、政府補(bǔ)償機(jī)制、醫(yī)保制度改革（含單病種付費(fèi)模式）的客觀需要。

1.3 改革醫(yī)院內(nèi)部運(yùn)營(yíng)機(jī)制的需要

實(shí)施成本核算有利于決策者了解醫(yī)院人力、物力、財(cái)力資源的配置狀況，根據(jù)經(jīng)營(yíng)效能調(diào)整資源的分配，使有限的資源獲得更好的生產(chǎn)力；實(shí)施成本核算有利于對(duì)各核算主體的考核管理；實(shí)施成本核算有利于建立合理和有效激勵(lì)的薪酬體系。核心競(jìng)爭(zhēng)力不體現(xiàn)在設(shè)備上，因?yàn)樵O(shè)備可以購(gòu)買(mǎi)得到，不體現(xiàn)在個(gè)別人才上，因?yàn)槿瞬趴梢砸M(jìn)，而最終戰(zhàn)略?xún)?yōu)勢(shì)體現(xiàn)在管理機(jī)制上。唯有管理機(jī)制是別人難于通過(guò)模仿得到的。通過(guò)成本核算并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行成本分析，通過(guò)成本控制等手段，可以有效地降低醫(yī)療成本和藥品費(fèi)用，提高醫(yī)院的競(jìng)爭(zhēng)力。因此加強(qiáng)成本核算，提高管理水平，是提高醫(yī)院運(yùn)營(yíng)效率、優(yōu)化資源配置和加強(qiáng)內(nèi)部管理等方面的重要手段。

1.4 提高社會(huì)效益的需要

《中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的意見(jiàn)》明確提出“公立醫(yī)院要遵循公益性質(zhì)和社會(huì)效益原則，堅(jiān)持以病人為中心，優(yōu)化服務(wù)流程，規(guī)范用藥、檢查和醫(yī)療行為?！笨梢?jiàn)，公立醫(yī)院不僅是醫(yī)療服務(wù)的提供者，同時(shí)肩負(fù)醫(yī)療政策的執(zhí)行等任務(wù)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，醫(yī)院要提高競(jìng)爭(zhēng)能力和自我發(fā)展能力，就要注意不僅要把衛(wèi)生“事業(yè)”當(dāng)成“產(chǎn)業(yè)”辦，同時(shí)必須兼顧社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益。通過(guò)成本核算，把各類(lèi)人員的勞動(dòng)效率、病床使用率、設(shè)備使用率、物資使用率等與經(jīng)濟(jì)效益掛鉤，促使工作效率和經(jīng)濟(jì)效益緊密結(jié)合，從而完整全面地反映醫(yī)療成果和經(jīng)濟(jì)成果。醫(yī)務(wù)勞動(dòng)耗費(fèi)少，成本降低，可提高醫(yī)療質(zhì)量，減輕病人負(fù)擔(dān)，大大提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。

1.5 新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》對(duì)成本管理的要求

本次新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中首次將成本管理的內(nèi)容寫(xiě)入制度當(dāng)中，明確將成本管理作為單獨(dú)一章進(jìn)行闡述。新《制度》重點(diǎn)強(qiáng)化了對(duì)成本管理的要求，對(duì)成本管理的目標(biāo)、成本核算的對(duì)象、成本分?jǐn)偟牧鞒獭⒊杀痉秶?、成本分析和成本控制等作出了明確規(guī)定，細(xì)化了醫(yī)療成本歸集核算體系，為醫(yī)療成本的分?jǐn)偱c核算提供口徑一致、可供驗(yàn)證的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。這些規(guī)定，對(duì)于醫(yī)院加強(qiáng)自身的運(yùn)行管理、全面提升成本核算與控制水平提供了有力的數(shù)據(jù)支持，并為今后管理部門(mén)制定合理的醫(yī)療服務(wù)價(jià)格提供了參考依據(jù)。

2 新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中成本管理的內(nèi)容

2.1 提出了成本管理的定義、目的，明確將成本管理納入醫(yī)院日常財(cái)務(wù)管理工作之中

新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中明確提出，成本管理是指醫(yī)院通過(guò)成本核算和分析，提出成本控制措施，降低醫(yī)療成本的活動(dòng)。成本管理的目的是全面、真實(shí)、準(zhǔn)確反映醫(yī)院成本信息，強(qiáng)化成本意識(shí)，降低醫(yī)療成本，提高醫(yī)院績(jī)效，增強(qiáng)醫(yī)院在醫(yī)療市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)力。成本管理定義和目的的明確為醫(yī)院在日常財(cái)務(wù)管理工作中開(kāi)展成本管理，實(shí)施成本核算，指明了方向和道路。

2.2 明確了成本核算的定義和應(yīng)該遵循的原則

醫(yī)療機(jī)構(gòu)實(shí)施成本管理的基礎(chǔ)是開(kāi)展成本核算，新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中提出了成本核算是指醫(yī)院將其業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種耗費(fèi)按照核算對(duì)象進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出總成本和單位成本的過(guò)程。同時(shí)新制度指出在日常成本核算的過(guò)程中要遵循合法性、可靠性、相關(guān)性、分期核算、權(quán)責(zé)發(fā)生制、按實(shí)際成本計(jì)價(jià)、收支配比、一致性、重要性等原則。成本核算定義和核算原則的確定為醫(yī)療機(jī)構(gòu)開(kāi)展成本核算提供了可靠的依據(jù)，使醫(yī)療機(jī)構(gòu)在未來(lái)開(kāi)展成本核算的過(guò)程中有了統(tǒng)一的原則和規(guī)范，避免了醫(yī)療機(jī)構(gòu)在自行探索成本核算的過(guò)程中的盲目性和隨意性。

2.3 確定了成本核算對(duì)象及內(nèi)容

新制度中根據(jù)核算對(duì)象不同，將成本核算分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算，明確了成本核算的分類(lèi)。新制度提出醫(yī)療機(jī)構(gòu)一般應(yīng)該開(kāi)展科室、診次和床日成本核算，三級(jí)醫(yī)院及其他有條件的醫(yī)院還應(yīng)開(kāi)展醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算、病種成本核算等，各級(jí)各類(lèi)醫(yī)院可以根據(jù)自身?xiàng)l件和醫(yī)院管理的需要選擇開(kāi)展各類(lèi)成本核算。

2.4 規(guī)范了各類(lèi)成本核算的方法

新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》分別對(duì)科室成本、醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本、病種成本、診次和床日成本等各類(lèi)成本核算給出了明確的定義和核算方法，規(guī)范了各類(lèi)成本核算的方法，使醫(yī)療機(jī)構(gòu)的成本核算工作有據(jù)可依、有法可用。

新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》規(guī)定，科室成本核算是指將醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(dòng)中所發(fā)生的各種耗費(fèi)以科室為核算對(duì)象進(jìn)行歸集和分配，計(jì)算出科室成本的過(guò)程。新制度明確了科室的分類(lèi)及各類(lèi)別科室的具體含義，同時(shí)具體規(guī)范了科室成本的歸集和分?jǐn)偟姆椒ā?/p>

醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目成本核算是以各科室開(kāi)展的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目為對(duì)象，歸集和分配各項(xiàng)支出，計(jì)算出各項(xiàng)目單位成本的過(guò)程。核算辦法是將臨床服務(wù)類(lèi)、醫(yī)療技術(shù)類(lèi)和醫(yī)療輔助類(lèi)科室的醫(yī)療成本向其提供的醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目進(jìn)行歸集和分?jǐn)?，分?jǐn)倕?shù)可采用各項(xiàng)目收入比、工作量等。

病種成本核算是以病種為核算對(duì)象，按一定流程和方法歸集相關(guān)費(fèi)用計(jì)算病種成本的過(guò)程。核算辦法是將為治療某一病種所耗費(fèi)的醫(yī)療項(xiàng)目成本、藥品成本及單獨(dú)收費(fèi)材料成本進(jìn)行疊加。

診次和床日成本核算是以診次、床日為核算對(duì)象，將科室成本進(jìn)一步分?jǐn)偟介T(mén)急診人次、住院床日中，計(jì)算出診次成本、床日成本。

由于方法的規(guī)范和統(tǒng)一使醫(yī)療機(jī)構(gòu)的成本核算結(jié)果具有可比性、科學(xué)性，便于統(tǒng)計(jì)、分析和比較，為政府宏觀決策提供了可靠依據(jù)。

2.5 明確了成本核算中所核算的成本范圍

在新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》印發(fā)之前，醫(yī)療機(jī)構(gòu)在開(kāi)展成本核算的過(guò)程中，對(duì)各類(lèi)費(fèi)用的納入標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，例如固定資產(chǎn)的折舊、無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)等，按照舊版的醫(yī)院財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)制度，不對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，因此部分機(jī)構(gòu)在成本核算的過(guò)程也不將其計(jì)入成本，而部分機(jī)構(gòu)又為開(kāi)展全成本核算自行計(jì)提折舊，將其納入成本之中。這就導(dǎo)致了成本核算結(jié)果的不規(guī)范，缺乏可比性。新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》提出了固定資產(chǎn)應(yīng)該計(jì)提折舊，納入成本核算的范圍，規(guī)范了固定資產(chǎn)的管理。

新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中對(duì)于部分費(fèi)用是否納入成本核算給出了明確的界定：開(kāi)展醫(yī)療全成本核算的地方或醫(yī)院，應(yīng)將財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出所形成的固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)納入成本核算范圍；開(kāi)展醫(yī)院全成本核算的地方或醫(yī)院，還應(yīng)在醫(yī)療成本核算的基礎(chǔ)上，將科教項(xiàng)目支出形成的固定資產(chǎn)折舊、無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)納入成本核算范圍。同時(shí)為了正確反映醫(yī)院正常業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本和管理水平，新制度也規(guī)定了部分費(fèi)用不應(yīng)納入成本核算的范圍，例如對(duì)外投資的支出、有經(jīng)費(fèi)來(lái)源的科研、教學(xué)項(xiàng)目支出等。

2.6 建議醫(yī)院根據(jù)成本核算結(jié)果進(jìn)行各種成本分析，進(jìn)行成本控制，提高成本效益

新制度倡導(dǎo)醫(yī)院根據(jù)成本核算的結(jié)果，對(duì)照目標(biāo)成本或標(biāo)準(zhǔn)成本，采取趨勢(shì)分析、結(jié)構(gòu)分析、量本利分析等方法及時(shí)分析實(shí)際成本變動(dòng)情況及原因，把握成本變動(dòng)規(guī)律，醫(yī)院應(yīng)在保證醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的前提下，建立健全成本控制的制度和措施，對(duì)成本形成過(guò)程中的耗費(fèi)進(jìn)行控制，以達(dá)到降低成本、提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效率，使有限的醫(yī)療資源能夠更好的為人民健康服務(wù)。

3 在新制度下醫(yī)院如何開(kāi)展成本管理工作

醫(yī)院開(kāi)展成本管理是一項(xiàng)系統(tǒng)工作，涉及到醫(yī)院工作的方方面面，需要醫(yī)院各級(jí)各類(lèi)員工同心協(xié)力，共同完成。在新制度下，醫(yī)院開(kāi)展成本管理應(yīng)該從以下幾個(gè)方面著手：

3.1 統(tǒng)一思想，領(lǐng)導(dǎo)重視，全員參與

成本核算工作涉及方方面面的個(gè)人利益,，處于決策層的領(lǐng)導(dǎo)首先應(yīng)該充分認(rèn)識(shí)到成本核算工作在醫(yī)院綜合經(jīng)營(yíng)管理中的意義和作用。醫(yī)院進(jìn)行成本核算，開(kāi)展成本管理應(yīng)該是一個(gè)全員、全院的工作，要得到全體職工的理解和支持才能保證工作的順利開(kāi)展，同時(shí)成本管理的結(jié)果也和職工個(gè)人利益息息相關(guān)。因此，醫(yī)院應(yīng)該做好成本管理的宣傳工作，積極利用院務(wù)會(huì)、中層干部會(huì)、職工代表大會(huì)、全院職工大會(huì)等宣傳陣地，以及板報(bào)、院報(bào)、期刊等媒體，分層次、多渠道的做好全員的宣傳動(dòng)員工作，最終使成本管理工作成為廣大員工自愿參與的一種行動(dòng)和習(xí)慣。

3.2 建立健全成本核算的組織機(jī)構(gòu)

健全的管理組織是做好各項(xiàng)工作的前提，為此，醫(yī)院應(yīng)該根據(jù)自身的特點(diǎn)成立相應(yīng)的組織機(jī)構(gòu)。成本核算實(shí)行院長(zhǎng)負(fù)責(zé)制，在院長(zhǎng)委托下由財(cái)務(wù)科室負(fù)責(zé)人直接負(fù)責(zé)牽頭，人事、醫(yī)務(wù)、后勤、藥劑、器材、工會(huì)等多部門(mén)協(xié)作，以成本核算單位為中心，各部門(mén)分工負(fù)責(zé)，共同參與，形成覆蓋全院的院、科兩級(jí)完整的管理網(wǎng)絡(luò)組織機(jī)構(gòu)，為在全院有效開(kāi)展成本核算工作奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

3.3 完善管理制度，規(guī)范管理流程

在健全成本核算組織體系的同時(shí)，醫(yī)院應(yīng)根據(jù)本院的實(shí)際情況，認(rèn)真收集資料，廣泛征求院內(nèi)外科室人員及有關(guān)方面的意見(jiàn)，從資料收集一直到醫(yī)療成本、項(xiàng)目成本計(jì)算的操作規(guī)程、辦法、程序和管理，制定出科學(xué)詳細(xì)、符合本單位實(shí)際，并有較強(qiáng)可操作性的制度，從而保證醫(yī)院成本核算工作的順利進(jìn)行和開(kāi)展。

3.4 加強(qiáng)醫(yī)院信息化系統(tǒng)建設(shè)，將會(huì)計(jì)核算工作與成本管理有機(jī)結(jié)合

醫(yī)院應(yīng)該借由新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》和《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》出臺(tái)的契機(jī)，升級(jí)醫(yī)院會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)，開(kāi)發(fā)功能先進(jìn)的成本核算軟件系統(tǒng)，并使之與醫(yī)院會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)、倉(cāng)庫(kù)物流系統(tǒng)、醫(yī)院收入系統(tǒng)等相銜接，能方便接收和輸出相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。同時(shí)，軟件系統(tǒng)要有與科學(xué)成本核算相配套的獎(jiǎng)金核算功能，有較完善的成本計(jì)劃、預(yù)測(cè)、控制、考核、分析、評(píng)價(jià)等管理功能，提高成本核算的效率和水平。

4 成本核算結(jié)果的應(yīng)用

4.1 成本核算結(jié)果應(yīng)用于醫(yī)院內(nèi)部管理

將成本核算結(jié)果應(yīng)用于醫(yī)院預(yù)算管理、績(jī)效考核和經(jīng)濟(jì)管理。醫(yī)院應(yīng)該對(duì)成本核算結(jié)果進(jìn)行有效的利用，成本核算結(jié)果只有與具體核算單位的預(yù)算管理掛鉤、與績(jī)效激勵(lì)掛鉤、與醫(yī)院的決策掛鉤，才能充分調(diào)動(dòng)參與機(jī)構(gòu)和參與人員的積極性，才能體現(xiàn)成本核算結(jié)果的價(jià)值意義。

醫(yī)院成本核算的結(jié)果應(yīng)該運(yùn)用于醫(yī)院預(yù)算的編制與預(yù)算管理工作，使醫(yī)院預(yù)算的編制工作有據(jù)可依，提高了預(yù)算編制的科學(xué)性、合理性進(jìn)而提高醫(yī)院管理水平。

成本核算的結(jié)果作為科室綜合目標(biāo)管理中重要的參考依據(jù)之一，使科室成本核算與科室獎(jiǎng)金分配適當(dāng)掛鉤，同時(shí)考慮技術(shù)含量、責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)、勞動(dòng)強(qiáng)度等綜合指標(biāo)。

醫(yī)院應(yīng)該利用核算結(jié)果指導(dǎo)醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)管理決策，避免了決策的主觀性和盲目性。例如重大基建項(xiàng)目、大中型儀器采購(gòu)、新項(xiàng)目的開(kāi)展、新項(xiàng)目的定價(jià)過(guò)程中嚴(yán)格應(yīng)用成本核算分析論證機(jī)制，真正發(fā)揮成本核算工作在決策中的指導(dǎo)作用，減少和避免決策失誤概率。

4.2 成本核算結(jié)果應(yīng)用于政府宏觀決策

4.2.1 成本核算結(jié)果應(yīng)用于財(cái)政補(bǔ)償。目前，我國(guó)公立醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)過(guò)程中的消耗主要通過(guò)財(cái)政補(bǔ)助、醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)和藥品加成三種途徑得到補(bǔ)償。然而在《關(guān)于公立醫(yī)院改革試點(diǎn)的指導(dǎo)意見(jiàn)》中明確指出，今后將推進(jìn)醫(yī)藥分開(kāi)，改革以藥補(bǔ)醫(yī)機(jī)制，逐步將公立醫(yī)院補(bǔ)償由服務(wù)收費(fèi)、藥品加成收入和政府補(bǔ)助三個(gè)渠道改為服務(wù)收費(fèi)和政府補(bǔ)助兩個(gè)渠道。在科學(xué)核算基礎(chǔ)上，基于成本進(jìn)行補(bǔ)償是發(fā)達(dá)國(guó)家較為常見(jiàn)的補(bǔ)償方式，也是我國(guó)今后補(bǔ)償機(jī)制改革的主要方向，其補(bǔ)償思路是通過(guò)核算基本醫(yī)療服務(wù)的合理虧損進(jìn)行補(bǔ)償，因此補(bǔ)償依據(jù)充分，補(bǔ)償效果較好，也能在一定程度上引導(dǎo)醫(yī)療機(jī)構(gòu)控制成本。

4.2.2 成本核算結(jié)果應(yīng)用于醫(yī)療服務(wù)定價(jià)。醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目?jī)r(jià)格的制定與醫(yī)療成本密切相關(guān)，物價(jià)部門(mén)在制定項(xiàng)目?jī)r(jià)格時(shí)會(huì)以醫(yī)院的平均成本作為定價(jià)的重要依據(jù)，醫(yī)院在申報(bào)新醫(yī)療新技術(shù)項(xiàng)目定價(jià)申請(qǐng)時(shí)同樣要向價(jià)格部門(mén)提供成本核算的資料，所以做好成本核算工作，真實(shí)反映醫(yī)療服務(wù)過(guò)程中的各種消耗，不但是醫(yī)院內(nèi)部管理的需要，也是主管部門(mén)制定價(jià)格，甚至是制定衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)政策的需要。

4.2.3 成本核算結(jié)果應(yīng)用于社會(huì)保障。隨著我國(guó)醫(yī)療保障制度的建立與完善，醫(yī)療保險(xiǎn)部門(mén)對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的支付方式也在進(jìn)行多樣化的摸索。按醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)仍然是許多國(guó)家醫(yī)療機(jī)構(gòu)的主要結(jié)算方式，醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目單價(jià)的制定也多以成本測(cè)算為基礎(chǔ)形成。國(guó)內(nèi)外實(shí)踐證明，公立醫(yī)院服務(wù)支付方式的設(shè)計(jì)對(duì)醫(yī)療資源的合理利用有著重要的影響，不同類(lèi)型的醫(yī)療服務(wù)需要采取不同形式的支付方式，而越來(lái)越多地依靠按病種付費(fèi)的補(bǔ)償機(jī)制來(lái)實(shí)現(xiàn)醫(yī)療資源的有效使用，將成為醫(yī)療服務(wù)補(bǔ)償機(jī)制變革的趨勢(shì)。醫(yī)療行業(yè)如何抓住并積極應(yīng)對(duì)社保機(jī)構(gòu)推行的定額付費(fèi)制（單病種付費(fèi)）的改革，必須堅(jiān)持成本定價(jià)法原則，有成本核算體系和數(shù)據(jù)作為支撐，有要參與定價(jià)和談判的話語(yǔ)權(quán)，讓價(jià)格和價(jià)值得到真正的統(tǒng)一才是解決問(wèn)題的根本。

隨著新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》的頒布，醫(yī)院成本核算理論和方法得到了發(fā)展和完善，為各級(jí)各類(lèi)醫(yī)院開(kāi)展成本核算，進(jìn)行成本管理提供了便利，醫(yī)院應(yīng)該利用成本核算的結(jié)果提高醫(yī)院整體管理水平和效率，使有限的醫(yī)療資源能夠得到更好的利用，從而更好地為人民群眾的健康服務(wù)。