王長斌

20世紀(jì)90年代初，我國確立了社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的改革目標(biāo)。同一時期，時任國家商業(yè)部部長的胡平先生提出了商業(yè)文化的概念。二十年來，我國商業(yè)物質(zhì)文明高度發(fā)展，我國商業(yè)文化也不斷得到豐富和創(chuàng)新?；仡櫠陙砩虡I(yè)文化的發(fā)展歷史，我們發(fā)現(xiàn)，成本導(dǎo)向是我國商業(yè)文化建設(shè)的重要主題。2008年麥肯錫公司進(jìn)行的一項調(diào)查表明，世界跨國公司中77%的高管認(rèn)為，中國企業(yè)的競爭力主要來源于低生產(chǎn)成本。[1]展望未來，在能源和原材料價格上漲的背景下，我國企業(yè)在轉(zhuǎn)向技術(shù)競爭、價值競爭的同時，不能忽略成本競爭力。

然而，建立成本競爭力就等于節(jié)約成本嗎？一些企業(yè)在成本競爭的壓力下，走入了制售假冒偽劣產(chǎn)品的誤區(qū)，相當(dāng)于吞下了一枚毒丸，在自食苦果的同時也損害了中國制造的形象。那么，怎樣建立有效的成本競爭力呢？圍繞這一課題，我們有必要回顧我國商業(yè)成本文化變革二十年的歷史，總結(jié)并展望發(fā)展趨勢，使更多的中國企業(yè)走出獲取成本效益與可持續(xù)發(fā)展之路。我們發(fā)現(xiàn)，我國商業(yè)成本文化建設(shè)表現(xiàn)出了六大趨勢。

一、從規(guī)模經(jīng)濟(jì)到精益生產(chǎn)

長期以來，我國企業(yè)一直將大量生產(chǎn)、大量營銷、獲取規(guī)模經(jīng)濟(jì)作為降低成本的途徑。所謂規(guī)模經(jīng)濟(jì)指由于合理的生產(chǎn)規(guī)模帶來平均生產(chǎn)成本的下降，并由此獲得效益的經(jīng)濟(jì)。其出發(fā)點是將業(yè)務(wù)量（如產(chǎn)量）視為唯一的成本動因（自變量），認(rèn)為它對成本分配起著決定性的制約作用。由于企業(yè)的全部成本可分為變動成本和固定成本兩大類，變動成本隨產(chǎn)量的增加同等比率增長，而通過增大產(chǎn)銷量可以降低單位產(chǎn)品上所攤銷的固定成本，包括采購成本、制造費用、研發(fā)費用、廣告費用等，從而降低單位產(chǎn)品的總成本。

由于消費者對市場主導(dǎo)力量的增強(qiáng)，企業(yè)正在經(jīng)歷從傳統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)化、大批量生產(chǎn)向多樣化、柔性化生產(chǎn)的轉(zhuǎn)化。這時，企業(yè)需要把大規(guī)模生產(chǎn)與定制生產(chǎn)這兩種生產(chǎn)模式的優(yōu)勢有機(jī)結(jié)合起來，實現(xiàn)大規(guī)模定制。由此，降低成本的主要方式在許多企業(yè)變換為精益生產(chǎn)。

精益生產(chǎn)是衍生自豐田生產(chǎn)方式的管理哲學(xué)，精益生產(chǎn)就是及時制造，消滅故障，消除一切浪費，向零缺陷、零庫存進(jìn)軍。精益生產(chǎn)既是一種生產(chǎn)方式，也是一種商業(yè)理念，其核心是消除一切無效的勞動和浪費，把目標(biāo)確定在盡善盡美上，通過不斷降低成本、提高質(zhì)量、增強(qiáng)生產(chǎn)靈活性、實現(xiàn)無廢品和零庫存等手段，確保企業(yè)在市場競爭中的優(yōu)勢，同時，精益生產(chǎn)把責(zé)任下放到組織結(jié)構(gòu)的各個層面，采用小組工作法，充分調(diào)動全體職工的積極性和聰明才智，把缺陷和浪費及時消滅在每一個崗位。

二、從避險求利到范圍經(jīng)濟(jì)

20世紀(jì)90年代以來，許多走過創(chuàng)業(yè)階段的企業(yè)，面對經(jīng)濟(jì)迅速增長中的諸多機(jī)會，開始了多元化的歷程。此時的多元化，許多是因應(yīng)了“不要將雞蛋放在一個籃子里”的名言，出于分散風(fēng)險的動機(jī)，進(jìn)入不相關(guān)的業(yè)務(wù)領(lǐng)域；也有許多是為了捕捉新興行業(yè)的機(jī)會；還有的甚至是為了承擔(dān)社會責(zé)任，并購整合各種不相關(guān)的企業(yè)。實踐證明，這個階段的多元化大多以失敗告終，多元化不再是餡餅，而是變成了陷阱。例如，巨人集團(tuán)的倒下、三九集團(tuán)的解體、春蘭集團(tuán)的衰落，都是不相關(guān)多元化戰(zhàn)略失敗的例證。

經(jīng)歷過第一階段多元化戰(zhàn)略的教訓(xùn)，企業(yè)逐漸將發(fā)揮多元業(yè)務(wù)的協(xié)同效應(yīng)作為制定多元化戰(zhàn)略的出發(fā)點。所謂協(xié)同效應(yīng)，就是“1+1>2”的效應(yīng)，就是企業(yè)生產(chǎn)、營銷、管理的不同環(huán)節(jié)、不同階段、不同方面共同利用同一資源而產(chǎn)生的整體效應(yīng)。這也就意味著走相關(guān)多元化、主業(yè)清晰的戰(zhàn)略思路。

對于多元化經(jīng)營的公司而言，協(xié)同效應(yīng)主要是基于范圍經(jīng)濟(jì)而產(chǎn)生的。范圍經(jīng)濟(jì)與聯(lián)合生產(chǎn)有關(guān)，指一個企業(yè)以同一種資源（或同樣的資源量）生產(chǎn)兩種或兩種以上產(chǎn)品時，因生產(chǎn)活動維度增加而帶來的單位成本的降低，或由此而產(chǎn)生的節(jié)約。與之前以避險求利為目的的非相關(guān)多元化相比，相關(guān)多元化給眾多企業(yè)帶來了范圍經(jīng)濟(jì)的好處。

三、從生產(chǎn)成本到壽命周期成本

隨著社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展和變化，新技術(shù)和管理科學(xué)的不斷創(chuàng)新，成本管理的范圍日益擴(kuò)大。傳統(tǒng)成本管理的范圍主要是企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)經(jīng)營過程，關(guān)注的是生產(chǎn)成本的節(jié)約。而在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會中，我們應(yīng)該認(rèn)識到，影響產(chǎn)品銷售價格的因素不僅僅是生產(chǎn)成本，更重要的是顧客讓渡價值。所謂顧客讓渡價值，是顧客所獲得的總價值與顧客所付出的總成本的差值。要使公司產(chǎn)品/服務(wù)有更好的效益，就應(yīng)當(dāng)在顧客價值保持一定的情況下，降低顧客購買和消費的總成本。

顧客購買和消費的總成本，在賣方市場階段，大都是由消費者來承擔(dān)的。而買方市場的到來，要求企業(yè)從顧客的角度出發(fā)，將成本控制從生產(chǎn)環(huán)節(jié)向上下游延伸，對成本進(jìn)行產(chǎn)品從研發(fā)到報廢全過程的籌劃。成本生成的過程包括產(chǎn)品的開發(fā)設(shè)計、產(chǎn)品的生產(chǎn)制造、產(chǎn)品的營銷和使用維護(hù)四個階段。此外，還包括產(chǎn)品退出使用至報廢所發(fā)生的處置成本。[2]一個產(chǎn)品成本大概有80%左右決定于設(shè)計階段。要降低產(chǎn)品壽命周期的成本，首先要從設(shè)計階段抓起。為此，開發(fā)部門的每個工程技術(shù)人員都要樹立成本控制的思想，從設(shè)計階段開始就要考慮工藝、制造、采購等方面的成本控制。各部門要利用價值工程原理，重新審視工藝、工序的增值性。

只有當(dāng)產(chǎn)品的壽命周期成本得到有效控制，成本才會顯著降低，也才能真正達(dá)到節(jié)約社會資源的目的。

四、從查錯防弊到內(nèi)控審計

20世紀(jì)90年代末，許多企業(yè)發(fā)現(xiàn)，公司所研制的產(chǎn)品非常暢銷，營業(yè)額也大幅上升，但利潤卻不見增加，甚至出現(xiàn)了下降。很明顯，造成這種狀況的原因是企業(yè)成本也在增加。個中原因，除了生產(chǎn)成本的控制外，許多企業(yè)的采購也非?；靵y。這主要表現(xiàn)在三個方面：一是企業(yè)采購部門的“暗箱操作”；二是市場、生產(chǎn)、計劃、倉儲及采購部門不能很好地協(xié)調(diào)與溝通，導(dǎo)致物資采購不及時或嚴(yán)重積壓；三是由于采購部門信息閉塞，導(dǎo)致企業(yè)在選擇供貨伙伴時，可選擇性小，甚至單一依賴于某個供應(yīng)商，使企業(yè)采購成本居高不下。例如，有的企業(yè)采購員為了照顧關(guān)系，舍近求遠(yuǎn)，隨意提高采購價格。許多公司發(fā)現(xiàn)，在企業(yè)外部發(fā)生的購銷環(huán)節(jié)的節(jié)約潛力，要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于企業(yè)內(nèi)部壓縮成本的節(jié)約額。

濰坊亞星集團(tuán)有限公司同樣碰到了這個問題。該公司大膽探索國有企業(yè)改革和管理的路子，建立起了以財務(wù)管理為中心的企業(yè)運行新機(jī)制，并創(chuàng)造出了購銷比價管理新方法，在滿足本企業(yè)質(zhì)量需求的前提下實現(xiàn)了低成本采購，在滿足用戶質(zhì)量需求的前提下爭取以較高的價位銷售。購銷比價管理就是在采購與銷售兩個環(huán)節(jié)上，通過“價格比較”，對經(jīng)營的全過程進(jìn)行動態(tài)監(jiān)控。也可以說，購銷比價管理是把發(fā)生在工廠外部所謂“暗箱操作”的購銷環(huán)節(jié)，納入到企業(yè)內(nèi)部來進(jìn)行監(jiān)督控制；把購銷管理中隱蔽的權(quán)力公開化，集中的權(quán)力分散化，最大限度地堵塞企業(yè)物資與資金管理中的漏洞，以實現(xiàn)企業(yè)最大的經(jīng)濟(jì)效益。[3]購銷比較管理使得產(chǎn)品的制造成本逐年降低，推動了企業(yè)收入、效益的雙增長。1999年，原國家經(jīng)濟(jì)貿(mào)易委員會印發(fā)《關(guān)于濰坊亞星集團(tuán)有限公司購銷比價管理經(jīng)驗的調(diào)查報告》的通知，在全國推廣濰坊亞星集團(tuán)比質(zhì)比價采購管理經(jīng)驗，并將其納入《國有大中型企業(yè)建立現(xiàn)代化企業(yè)制度和加強(qiáng)管理的基本規(guī)范》。

購銷比價管理本質(zhì)上是一套完整的內(nèi)控體系，它帶來了三個方面的轉(zhuǎn)變：一是計劃管理的重點向全面資金預(yù)算控制制度轉(zhuǎn)移；二是資金管理的重點向資金輸入輸出兩頭轉(zhuǎn)移；三是審計管理的重點由事后審計向事前監(jiān)控轉(zhuǎn)移。

五、從生成成本到倒逼成本

傳統(tǒng)觀念認(rèn)為，成本就是生產(chǎn)和銷售一種產(chǎn)品所需的全部費用。這樣的回答隱含的思維理念就是成本是一步步生成的。從原材料、零部件到倉儲費、加工費，再加上分?jǐn)偟匿N售、管理和財務(wù)費用。這樣，企業(yè)控制成本從原材料開始就需要對各環(huán)節(jié)逐一進(jìn)行控制、削減。然而，到底多少算是標(biāo)準(zhǔn)成本，成本控制的關(guān)鍵點又在哪里呢？這是很容易出現(xiàn)爭議的。所以企業(yè)有一種感覺，提高生產(chǎn)力的途徑很多，但不外乎是“多收少支”。但激烈的競爭卻使得企業(yè)經(jīng)營呈現(xiàn)出“收降支升”的趨勢。

壓力呼吁著變革。1991年，河北鋼鐵集團(tuán)邯鄲鋼鐵集團(tuán)有限責(zé)任公司（以下簡稱邯鋼集團(tuán)）開始探索推行以“模擬市場核算，實行成本否決”為核心的企業(yè)內(nèi)部改革，打破了生成成本的觀念，從市場價格和目標(biāo)利潤倒推出某項產(chǎn)品的目標(biāo)成本，從而將市場的壓力倒逼到企業(yè)內(nèi)部。通過將每一個產(chǎn)品的目標(biāo)成本指標(biāo)逐層分解到分廠、車間、班組、崗位和職工，使得廠內(nèi)的每個環(huán)節(jié)都承擔(dān)降低成本的責(zé)任。縱橫交錯、嚴(yán)格的目標(biāo)成本管理體系，使得邯鋼集團(tuán)當(dāng)年實現(xiàn)了扭虧為盈，在全國鋼鐵行業(yè)引起了轟動。[4]

邯鋼集團(tuán)的倒逼成本法使得目標(biāo)成本的觀念深入人心，形成了一個“計劃—實施—檢查—改進(jìn)”周而復(fù)始的動態(tài)式成本控制過程。邯鋼集團(tuán)的經(jīng)驗在全國工業(yè)界得以廣泛推廣，救活了一批企業(yè)，也促進(jìn)了成本對標(biāo)挖潛活動的深入開展。

六、從成本節(jié)約到戰(zhàn)略成本管理

在傳統(tǒng)的成本管理中，成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。但成本降低是有條件和限度的，在某些情況下，控制成本費用可能會導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)效益的下降。因此，這種成本管理是一種消極而不是積極的成本管理。成本節(jié)約并不能鼓勵企業(yè)從根本上實施變革，從而為自己贏得長期優(yōu)勢。更有甚者，有些中小企業(yè)包括一些大企業(yè)，迫于生存壓力，節(jié)省了不該節(jié)省的成本，舍棄了產(chǎn)品品質(zhì)。屢禁不絕的食品安全和企業(yè)危機(jī)事件顯示了簡單的成本節(jié)約思維可能造成的惡果。

幸運的是，越來越多的企業(yè)開始建立現(xiàn)代成本理念，即成本管理應(yīng)以成本效益為中心，特別是要以企業(yè)長期效益為前提，杜絕企業(yè)內(nèi)部不符合現(xiàn)代商業(yè)倫理的行為。更進(jìn)一步，取得成本效益的關(guān)鍵在于將成本管理提高到戰(zhàn)略層面，實施戰(zhàn)略成本管理，即在生產(chǎn)與競爭者同質(zhì)的產(chǎn)品時，成本要低于競爭對手，使顧客能以較低的價格取得同樣功能的產(chǎn)品。

要想取得長期效果，就只能從戰(zhàn)略的高度來實施成本控制。換句話說，企業(yè)不是要削減成本，而是要提高生產(chǎn)力，縮短生產(chǎn)周期，增加產(chǎn)量并確保產(chǎn)品質(zhì)量。將戰(zhàn)略成本管理引入價值鏈分析、市場定位和成本動因分析等過程，使得六西格瑪管理、物流成本籌劃、信息化平臺等戰(zhàn)略成本管理方式在我國企業(yè)落地發(fā)展，真正使得成本而不是價格成為企業(yè)競爭的利器。[5]

＊本文系北京市屬高校人才強(qiáng)教深化計劃項目“北京服務(wù)業(yè)營銷戰(zhàn)略研究”（項目編號：PHR200907109）和北京市科技創(chuàng)新平臺——首都商業(yè)企業(yè)管理創(chuàng)新研究（項目編號：201147）的研究成果之一。

[1]金碚.世界工業(yè)化歷史中的中國改革開放30年[J].財貿(mào)經(jīng)濟(jì)，2008（11）：73-81.

[2]殷俊明，王平心，吳清華.成本控制戰(zhàn)略之演進(jìn)邏輯：基于產(chǎn)品壽命周期的視角[J].會計研究，2005（3）：53-58.

[3]國家經(jīng)貿(mào)委企業(yè)改革司調(diào)研組.購銷比價管理的內(nèi)涵──對亞星經(jīng)驗的調(diào)查[J].企業(yè)管理，1999（5）：17-18.

[4]韓季瀛，楊繼良.論邯鋼成本管理經(jīng)驗[J].會計研究，1998（8）：38-42.

[5]何瑛.戰(zhàn)略成本管理研究綜述[J].北京工商大學(xué)學(xué)報，2004（1）：37-39.