陳洪兵(南京師范大學(xué))

簡評(píng)《刑法修正案(八)》有關(guān)發(fā)票犯罪的規(guī)定

陳洪兵(南京師范大學(xué))

一、死刑廢除后《刑法》第205條和第206條的適用

《刑法修正案(八)》刪去了《刑法》第205第2款與第206條第2款，也就是廢除了虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪與偽造、出售偽造的增值稅專用發(fā)票罪的死刑。

早在1997年《刑法》剛剛頒布實(shí)施時(shí)，有學(xué)者就指出:“本罪第2款(即第205條第2款——筆者注)規(guī)定的死刑是否必要，也大可推敲。因?yàn)樘撻_增值稅專用發(fā)票或者其他發(fā)票騙取國家稅款數(shù)額特別巨大，與我們的增值稅專用發(fā)票或者其他發(fā)票的管制不善以及抵扣稅款工作的漏洞存在極大關(guān)系。上述問題解決了，此類犯罪也就不可能泛濫到需要?jiǎng)佑盟佬痰牡夭?。上述管理上的問題不能解決，雖有死刑也決不能遏制犯罪，因此，不能以刑罰代替管理?！薄?〕陳興良:《刑法疏議》，中國人民公安大學(xué)出版社1997年版，第359頁。

另外，有學(xué)者指出:“死刑所具有的相配性決定了其只有分配于所侵犯的權(quán)益與死刑所剝奪的權(quán)益相似的犯罪，才具有其合理性;死刑是刑罰體系中最嚴(yán)厲的手段的有序性，決定了其只有分配于最嚴(yán)重的犯罪才具有其合理性;死刑在主刑體系中的次要地位，決定了其應(yīng)是不常運(yùn)用的手段，因而只有作為主要的刑罰方法的補(bǔ)充即不得不運(yùn)用時(shí)才運(yùn)用的最后手段，才具有合理性，因此，其分配必須被嚴(yán)格限制在不得已分配的范圍內(nèi)，相應(yīng)地，嚴(yán)格限制死刑的分配，是死刑的制刑理性對(duì)死刑的分配的必要要求?！薄?〕邱興隆:《刑罰理性評(píng)論——刑罰的正當(dāng)性反思》，中國政法大學(xué)出版社1999年版，第143頁。所以說，這一修改符合了國際公認(rèn)的死刑配置原理——即便保留死刑也只能配置給最嚴(yán)重的故意剝奪他人生命的犯罪。

刑罰結(jié)構(gòu)的變化也使得我們必須重新審視如何適用《刑法》第205與第206條這一問題。其中，需要討論的是:第一，虛開增值稅專用發(fā)票與專業(yè)發(fā)票后用于騙取稅款的行為，如何處理?第二，偽造并出售偽造的增值稅專用發(fā)票的行為，如何評(píng)價(jià)?

關(guān)于第一個(gè)問題，以前因?yàn)閷?duì)于虛開發(fā)票并騙取稅款的行為規(guī)定了專門的法定刑(無期徒刑或者死刑)，通常認(rèn)為沒有必要以虛開發(fā)票犯罪與逃稅罪或者騙取出售退稅罪數(shù)罪并罰，即定虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪一罪即可。但是現(xiàn)在對(duì)于這種行為沒有專門的規(guī)定，可能出現(xiàn)是否數(shù)罪并罰的對(duì)立性觀點(diǎn)。筆者認(rèn)為，虛開發(fā)票犯罪本身屬于抽象危險(xiǎn)犯，只有將虛開的發(fā)票用于騙取出口退稅、抵扣稅款時(shí)，才會(huì)使國家稅款遭受現(xiàn)實(shí)的侵害。

虛開發(fā)票相當(dāng)于逃稅罪、騙取出口退稅罪的預(yù)備犯，〔3〕預(yù)備犯相當(dāng)于一種抽象危險(xiǎn)犯。通常以實(shí)害犯進(jìn)行評(píng)價(jià)即可，所以，行為人虛開發(fā)票后自己用之逃稅或者騙取出口退稅的，以逃稅罪或者騙取出口退稅罪定罪處罰即可。但虛開發(fā)票者未必逃稅或者騙取出口退稅。對(duì)此，理論上可以將為他人虛開發(fā)票的行為評(píng)價(jià)為逃稅罪或者騙取出口退稅罪的共犯，成立虛開發(fā)票犯罪的實(shí)行犯與逃稅罪或者騙取出口退稅罪的共犯的想象競合犯，從一重處罰即可。由于虛開發(fā)票犯罪與逃稅罪或者騙取出口退稅罪成立犯罪的條件存在差異，不排除以虛開發(fā)票犯罪處罰比以逃稅罪或者騙取出口退稅罪處罰更重的可能。我們?cè)谧飻?shù)處理上，只需堅(jiān)持不對(duì)虛開發(fā)票進(jìn)而逃稅或者騙取出口退稅的行為進(jìn)行重復(fù)評(píng)價(jià)即可，因?yàn)樘撻_發(fā)票進(jìn)而逃稅或騙取出口退稅的行為，并沒有侵害新的法益。正如對(duì)進(jìn)行殺人準(zhǔn)備活動(dòng)進(jìn)而實(shí)施殺人的行為，無須評(píng)價(jià)為殺人罪(既遂)與殺人罪(預(yù)備)兩罪一樣?！?〕德、日等國刑法中，殺人預(yù)備罪是單獨(dú)的罪名。

關(guān)于第二個(gè)問題，由于偽造增值稅專用發(fā)票并出售偽造的增值稅專用發(fā)票的行為并沒有侵犯新的法益，而且均屬于抽象危險(xiǎn)犯，因而可以參照《刑法》第171條第3款關(guān)于偽造貨幣并出售或者運(yùn)輸偽造貨幣的，依照偽造貨幣罪定罪從重處罰的規(guī)定，以偽造增值稅專用發(fā)票罪從重處罰即可。

二、虛開發(fā)票罪的增設(shè)

《刑法修正案(八)》在第205條后增加一條作為第205條之一，規(guī)定:“虛開本法第205規(guī)定以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的，處2年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金;情節(jié)特別嚴(yán)重的，處2年以上7年以下有期徒刑，并處罰金。單位犯前款罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰?！?/p>

1997年《刑法》僅規(guī)定了虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪，但實(shí)踐中還存在虛開普通發(fā)票以偷逃稅款的現(xiàn)象，因而，為嚴(yán)密發(fā)票犯罪的刑事法網(wǎng)，規(guī)定虛開發(fā)票罪是必要的。前面關(guān)于增值稅專用發(fā)票、專業(yè)發(fā)票的討論對(duì)其也能適用。例如，在偽造的、擅自制造的以及變?cè)斓陌l(fā)票上虛開的，也成立虛開普通發(fā)票罪，因?yàn)樵凇凹佟卑l(fā)票上虛開對(duì)于國家稅收的流失同樣會(huì)產(chǎn)生抽象性危險(xiǎn)。又如，關(guān)于罪數(shù)問題，虛開普通發(fā)票后用之逃稅的，原則上僅以實(shí)害犯逃稅罪定罪處罰即可;對(duì)于為他人虛開的，成立虛開發(fā)票罪的實(shí)行犯與逃稅罪的共犯的想象競合犯，從一重處罰即可;由于虛開發(fā)票罪與逃稅罪成立犯罪的條件存在差異，不排除以虛開發(fā)票罪定罪處罰的可能性;為防止重復(fù)評(píng)價(jià)，不應(yīng)以虛開發(fā)票罪與逃稅罪數(shù)罪并罰。再如，關(guān)于對(duì)象認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤問題，誤以為所虛開的是增值稅專用發(fā)票，而實(shí)際上屬于普通發(fā)票的，或者相反，如何處理?如前所述，由于對(duì)發(fā)票種類的認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤屬于歸類的錯(cuò)誤、評(píng)價(jià)的錯(cuò)誤，不具有刑法上的意義，因而應(yīng)以實(shí)際的發(fā)票種類所對(duì)應(yīng)的罪名定罪處罰。

另外，需要討論的是，《刑法》第205條第3款(即原來的第4款)關(guān)于虛開是指“有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一”的規(guī)定，是否適用于新增的虛開發(fā)票罪?這取決于上述規(guī)定是注意規(guī)定還是法律擬制。筆者認(rèn)為，上述規(guī)定其實(shí)是關(guān)于虛開發(fā)票犯罪共犯的規(guī)定，即使沒有這種規(guī)定也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為共犯，因而屬于注意規(guī)定。既然如此，虛開普通發(fā)票行為也應(yīng)包含上述四種情形。

三、持有偽造的發(fā)票罪的增設(shè)

《刑法修正案(八)》在《刑法》第210條后增加一條，作為第210條之一，規(guī)定:“明知是偽造的發(fā)票而持有，數(shù)量較大的，處2年以下有期徒刑、拘役或者管制，數(shù)量巨大的，處2年以上7年以下有期徒刑，并處罰金。單位犯前款罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰?！庇捎诔钟袀卧斓陌l(fā)票罪位于發(fā)票犯罪系列罪名的后面，因而應(yīng)該認(rèn)為，這里的“偽造的發(fā)票”應(yīng)包括各類發(fā)票，即普通發(fā)票、專業(yè)發(fā)票和增值稅專用發(fā)票。〔5〕參見高憬宏:《刑法修正案(八)對(duì)發(fā)票犯罪的修改和補(bǔ)充》，載《人民法院報(bào)》2011年4月27日第6版。

為何增設(shè)持有偽造的發(fā)票罪?筆者認(rèn)為，實(shí)踐中從行為人住處或者身上往往可以搜出大量偽造的發(fā)票，但難以證明這些發(fā)票就是其偽造的，或是其非法購買的，或是準(zhǔn)備出售的，因而往往很難處理。實(shí)踐中的做法是，從偽造的現(xiàn)場(chǎng)查處了大量偽造發(fā)票的，全部認(rèn)定為偽造發(fā)票犯罪;交易時(shí)當(dāng)場(chǎng)抓獲而從其身上搜出大量發(fā)票的，全部認(rèn)定為出售發(fā)票犯罪。應(yīng)該說，將尚未來得及出售的發(fā)票全部認(rèn)定為非法出售發(fā)票犯罪的既遂是存在疑問的。

而有了持有偽造的發(fā)票罪這一罪名，無論是從行為人住處還是從其身上查獲偽造的發(fā)票，只要不能證明所查獲的偽造的發(fā)票系行為人偽造、購買、虛開的，即不能認(rèn)定為相關(guān)犯罪時(shí)，就可直接以持有偽造的發(fā)票罪定罪處罰，而不必實(shí)行數(shù)罪并罰?！?〕參見高憬宏:《刑法修正案(八)對(duì)發(fā)票犯罪的修改和補(bǔ)充》，載《人民法院報(bào)》2011年4月27日第6版。這樣，既可嚴(yán)密刑事法網(wǎng)，又可避免有罪推定。若能證明行為人所持有的偽造的發(fā)票是其準(zhǔn)備出售的，成立出售偽造的發(fā)票犯罪的預(yù)備或者未遂與持有偽造的發(fā)票罪(既遂)的想象競合犯，從一重處罰。雖然成立偽造、購買、虛開發(fā)票犯罪時(shí)，通常無需單獨(dú)評(píng)價(jià)持有偽造的發(fā)票犯罪行為，但因?yàn)閭卧?、購買、虛開發(fā)票犯罪均屬于刑法理論上的即成犯，當(dāng)這些犯罪因?yàn)槌^追訴時(shí)效、訴訟上難以證明，以及行為人實(shí)施這些行為時(shí)未達(dá)刑事法定年齡或正處于精神病發(fā)作期而未能追究刑事責(zé)任時(shí)，完全可以以作為繼續(xù)犯的持有偽造的發(fā)票罪追究刑事責(zé)任。另外，刑法沒有將購買偽造的(包括擅自制造的)的專業(yè)發(fā)票和普通發(fā)票的行為規(guī)定為犯罪，但購買這類發(fā)票的行為完全可以以持有偽造的發(fā)票罪定罪處罰。

因?yàn)椤缎谭ā丰槍?duì)專業(yè)發(fā)票和普通發(fā)票均規(guī)定了“偽造”與“擅自制造”，而對(duì)于增值稅專用發(fā)票僅規(guī)定了“偽造”，理論通說主張應(yīng)區(qū)分偽造增值稅專用發(fā)票與擅自制造增值稅專用發(fā)票，并得出結(jié)論認(rèn)為，擅自制造增值稅專用發(fā)票的無罪。但這種觀點(diǎn)存在疑問。偽造的含義具有相對(duì)性。偽造增值稅專用發(fā)票罪中的“偽造”，不僅包括“擅自制造”，而且包括變?cè)?。否則，會(huì)形成持有“偽造”的專業(yè)發(fā)票與普通發(fā)票的行為成立犯罪，而持有“擅自制造”或者“變?cè)臁钡膶I(yè)發(fā)票、普通發(fā)票不成立犯罪的結(jié)論。因此，筆者認(rèn)為，持有偽造的發(fā)票罪中的“偽造的發(fā)票”包括偽造的、擅自制造的、變?cè)斓母鞣N發(fā)票。

(責(zé)任編輯:盧勤忠)