王俊偉

折舊是一種特殊的會(huì)計(jì)處理方法，在企業(yè)會(huì)計(jì)管理中起著特殊的作用。在工業(yè)革命出現(xiàn)以前，耐用的長(zhǎng)期資產(chǎn)往往比較少，商人們一般都是將耐用財(cái)產(chǎn)在報(bào)廢時(shí)一次性沖銷，或者將耐用財(cái)產(chǎn)當(dāng)作存貨（未銷售的商品），繼而在年終通過(guò)盤(pán)存估價(jià)增減業(yè)主權(quán)益。但是隨著長(zhǎng)期資產(chǎn)的日益增多和在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的重要性，人們逐漸意識(shí)到傳統(tǒng)的做法已經(jīng)無(wú)法正確地確定盈虧，因此長(zhǎng)期資產(chǎn)應(yīng)該在其經(jīng)濟(jì)壽命期內(nèi)采取一定的方式進(jìn)行分?jǐn)?，“折舊”概念便應(yīng)運(yùn)而生了。

一、折舊概述

（一）從簡(jiǎn)單和具體兩個(gè)層面分析

簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，折舊是指在所考察的時(shí)期中，資本所消耗掉的價(jià)值的貨幣估計(jì)值，在國(guó)民收入賬戶中也稱為資本消耗補(bǔ)償（capital consumption allowance）。

具體來(lái)說(shuō)，就是在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)偂＿@是固定資本在使用過(guò)程中因損耗逐漸轉(zhuǎn)移到新產(chǎn)品中去的那部分價(jià)值的一種補(bǔ)償方式。固定資本的物質(zhì)形態(tài)在報(bào)廢之前是在生產(chǎn)中長(zhǎng)期被使用的，它的價(jià)值卻是按照其在生產(chǎn)中的損耗程度一部分一部分逐漸地轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去的。為了保證再生產(chǎn)的正常繼續(xù)進(jìn)行，必須在產(chǎn)品銷售以后，把那部分已經(jīng)轉(zhuǎn)移到新產(chǎn)品中去的固定資本的價(jià)值，以貨幣形式提取并積累起來(lái)，以便若干年后即在固定資本價(jià)值全部轉(zhuǎn)移完畢時(shí)用于更新固定資本。這種按固定資本的損耗程度進(jìn)行補(bǔ)償?shù)姆椒ň头Q為折舊。

（二）從其實(shí)質(zhì)分析

固定資產(chǎn)折舊的實(shí)質(zhì)，即會(huì)計(jì)將物化為固定資產(chǎn)的那部分價(jià)值耗費(fèi)，在預(yù)期可帶回經(jīng)濟(jì)利益的多個(gè)期間內(nèi)分期確認(rèn)為費(fèi)用。因此，固定資產(chǎn)折舊包含三大因素：第一，計(jì)量模式，即采用哪一種計(jì)量尺度、計(jì)量屬性組合（如歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、名義貨幣、不變購(gòu)買力）度量固定資產(chǎn)價(jià)值量；第二，折舊計(jì)算方法，即固定資產(chǎn)總價(jià)值量分期攤銷中可采用的各種計(jì)算方法（期間確定方法與分?jǐn)偡椒ǖ慕M合）；第三，折舊政策，即具體核算主題或核算對(duì)象如何選用某一特定折舊計(jì)算方法的規(guī)則。現(xiàn)代社會(huì)的會(huì)計(jì)核算具有高度的社會(huì)統(tǒng)一性，企業(yè)固定資產(chǎn)折舊所涉及的計(jì)量模式、折舊計(jì)算方法和折舊政策均由社會(huì)以不同形式同樣規(guī)范。我國(guó)新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度對(duì)此都有明確規(guī)定：固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額為固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的余額（已計(jì)提減值準(zhǔn)備的還應(yīng)扣除減值準(zhǔn)備）；企業(yè)應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式選擇折舊方法，可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。

二、各種資產(chǎn)折舊方法的利弊分析

（一）年限平均法

年限平均法是根據(jù)固定資產(chǎn)的原始價(jià)值扣除預(yù)計(jì)殘值，按預(yù)計(jì)使用年限平均計(jì)提折舊的一種方法。使用年限法又稱年限平均法、直線法，它將折舊均衡分配于使用期內(nèi)的各個(gè)期間。因此，用這種方法計(jì)算的折舊額，在各個(gè)使用年份或月份中都是相等的。它的優(yōu)點(diǎn)便是簡(jiǎn)單，但缺點(diǎn)是隨著固定資產(chǎn)的使用，修理費(fèi)越來(lái)越高，到資產(chǎn)的使用后期修理費(fèi)和折舊額會(huì)大大高于固定資產(chǎn)購(gòu)入的前幾年。

（二）工作量法

工作量法是假定固定資產(chǎn)的服務(wù)潛力會(huì)隨著使用程度而減退，因此，將年限平均法中固定資產(chǎn)的有效使用年限改為使用這項(xiàng)資產(chǎn)所能生產(chǎn)的產(chǎn)品或勞務(wù)數(shù)量、生產(chǎn)產(chǎn)品或勞務(wù)數(shù)量的工作小時(shí)數(shù)即可，這種方法能夠比較客觀的反映出固定資產(chǎn)使用期間的折舊和費(fèi)用支出情況。但它的缺陷在于按設(shè)備的作業(yè)量而不是按實(shí)現(xiàn)收入分配固定資產(chǎn)價(jià)值損耗，有悖于配比原則。固定資產(chǎn)在一個(gè)期間的工作量一般可以說(shuō)明產(chǎn)品產(chǎn)量，但一個(gè)期間的產(chǎn)品產(chǎn)量該期間產(chǎn)品銷售量卻并不一定成正比，在工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品換代或市場(chǎng)份額變動(dòng)時(shí)期尤其如此，因?yàn)槭杖氲膶?shí)現(xiàn)是以產(chǎn)品銷售為基本條件的。采用工作量法確定折舊費(fèi)，一樣割裂了成本收入之間的聯(lián)系，不能正確反映期間費(fèi)用、利潤(rùn)，而且會(huì)使產(chǎn)銷銜接狀況不同的企業(yè)不同期間的財(cái)務(wù)指標(biāo)不具可比性。

（三）加速折舊法

雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法統(tǒng)稱加速折舊法。加速折舊法又稱遞減折舊費(fèi)用法，指固定資產(chǎn)每期計(jì)提的折舊費(fèi)用，在適用早期提得多，在后期則提得少，從而相對(duì)加快了折舊速度。采用這種方法，可使固定資產(chǎn)成本在使用期限中加快得到補(bǔ)償。其缺陷在于，加速折舊法的本質(zhì)特征，使按前后期間折舊額不斷遞減規(guī)則分?jǐn)偣潭ㄙY產(chǎn)價(jià)值耗費(fèi)。現(xiàn)行加速折舊法是以現(xiàn)代會(huì)計(jì)的配比原則為理論基礎(chǔ)，并全面考慮固定資產(chǎn)效用遞減而維修費(fèi)用遞增，及科技進(jìn)步影響固定資產(chǎn)壽命等客觀規(guī)律，因而是目前比較科學(xué)的折舊計(jì)算方法。但現(xiàn)行加速折舊法中的“加速”并不充分，表現(xiàn)在兩個(gè)方面：第一，折舊額只在年度間遞減而未在月度間遞減；第二，現(xiàn)行雙倍余額遞減法規(guī)定最后兩年轉(zhuǎn)為直線折舊。在此情況下，固定資產(chǎn)有效期各個(gè)年度之間，尤其會(huì)計(jì)月度之間的折舊確認(rèn)不符合固定資產(chǎn)效用不斷遞減的規(guī)律，不符合費(fèi)用與收入配比原則，也有違于會(huì)計(jì)方法一貫性原則，因而在一定程度上影響企業(yè)費(fèi)用、利潤(rùn)的真實(shí)性和會(huì)計(jì)信息的有用性。此外，加速折舊法中存在“余額遞減”和“年數(shù)總和”兩種不同的具體方法，既不利于簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算，又增加了比較企業(yè)間會(huì)計(jì)信息的成本。

三、固定資產(chǎn)折舊方法的選擇以及對(duì)企業(yè)各方面產(chǎn)生的影響

可見(jiàn)，會(huì)計(jì)上可采用的固定資產(chǎn)折舊的方法很多，各種折舊方法有其自身無(wú)法克服的瑕疵，既然它有瑕疵，那么我們就應(yīng)該審慎地選擇使用這些方法。不同的折舊方法，計(jì)算每期的折舊額有所不同，而每期的折舊額多少由影響到企業(yè)當(dāng)期的成本和費(fèi)用的大小，也將影響到利潤(rùn)總額和應(yīng)納所得稅額。因此，企業(yè)在選用折舊方法的時(shí)候，應(yīng)該以科學(xué)、合理、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度，綜合考慮經(jīng)濟(jì)效果的具體比較、綜合平衡的客觀條件、生產(chǎn)布局的調(diào)整以及一系列其他因素，在遵循國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)折舊制度規(guī)定的前提下，選擇有利于自身發(fā)展的折舊方法。

總體來(lái)說(shuō)，不同的固定資產(chǎn)折舊方法會(huì)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生以下影響：

（一）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇影響企業(yè)籌資量

折舊額是指固定資產(chǎn)在使用中損耗而要求補(bǔ)償?shù)哪遣糠謨r(jià)值。從企業(yè)長(zhǎng)期循環(huán)的角度看，折舊額上的貨幣回流屬于補(bǔ)償資金的性質(zhì)。但從一個(gè)會(huì)計(jì)期間或經(jīng)營(yíng)期間來(lái)看，折舊額形成了企業(yè)資金來(lái)源。折舊額的多少取決于固定資產(chǎn)價(jià)值，折舊年限和折舊方法。據(jù)某一具體的會(huì)計(jì)期間來(lái)說(shuō)，折舊越多，就意味著企業(yè)留下的現(xiàn)金越多，則企業(yè)可用資金越多，企業(yè)向外籌資越多，反之亦然。相反，也會(huì)帶來(lái)籌資成本的差別。

（二）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇影響企業(yè)投資

折舊對(duì)投資的影響主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面，一是折舊政策的選擇會(huì)影響某一具體會(huì)計(jì)期間的投資規(guī)模。固定資產(chǎn)折舊的多少會(huì)影響企業(yè)留存現(xiàn)金的多少，留存越多，可用于投資的資金越多。之所以能將折舊準(zhǔn)備金用于投資，是因?yàn)樵诠潭ㄙY產(chǎn)更新未到期之前，不能讓折舊準(zhǔn)備金閑置無(wú)用，而是投入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和服務(wù)中。這里的界定是只要在固定資產(chǎn)更新之日到來(lái)之時(shí)，企業(yè)能收回用于其他投資的折舊準(zhǔn)備金，則將折舊準(zhǔn)備金用于投資，在經(jīng)濟(jì)上是完全合理和有效的。二是折舊政策的選擇會(huì)影響固定資產(chǎn)更新投資的速度，采用快速折舊，折舊年限短，固定資產(chǎn)更新投資速度快。但作為對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的管理應(yīng)當(dāng)在慎重均衡風(fēng)險(xiǎn)和收益的前提下對(duì)折舊方法做出選擇，如上例可知加速折舊可以獲得內(nèi)部的籌資，但第一年高達(dá)40%或33%的折舊率對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是難以承擔(dān)的，因而在確定折舊方法的同時(shí)還應(yīng)當(dāng)考慮到降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，盡量避免固定資產(chǎn)的購(gòu)入同時(shí)卻造成財(cái)務(wù)上的困難，能均衡的考量風(fēng)險(xiǎn)和收益的才是合理的折舊方法，才能使企業(yè)順利發(fā)展。

（三）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇影響企業(yè)收益

在比例稅制或者累進(jìn)稅制下，選擇同一種折舊方法，對(duì)企業(yè)收益的影響卻略有差異。一般來(lái)說(shuō)，在比例稅制下，如果各年的所得稅率不變，則加速折舊法最初年份提取折舊較多，后面年份提取較少，這樣就可以達(dá)到使企業(yè)延期納稅的效果，這就相當(dāng)于向國(guó)家借出了一筆巨額無(wú)息貸款，這對(duì)于充實(shí)企業(yè)資金非常有利，因此這時(shí)采用加速折舊法就非常有利。但在累進(jìn)稅制下，太高的利潤(rùn)額，會(huì)引起過(guò)高部分所對(duì)應(yīng)的稅率偏高，從而使企業(yè)稅負(fù)也偏高，在這種情況下，則適宜采用勻速的折舊方法，即年限平均法，這樣可以使企業(yè)的利潤(rùn)避免時(shí)高時(shí)低，始終保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)，減少企業(yè)的所得稅額，減輕稅負(fù)。

（四）固定資產(chǎn)折舊方法的選擇影響利潤(rùn)分配

折舊政策的選擇，直接決定了進(jìn)入產(chǎn)品和勞務(wù)成本中的折舊成本到底會(huì)有多少。折舊方法選擇的結(jié)果如果提高了折舊成本，在其他因素都不變時(shí)，企業(yè)可以分配的利潤(rùn)就會(huì)減少；折舊政策的選擇結(jié)果如果降低了折舊成本，在其他因素都不變時(shí)，企業(yè)可分配的利潤(rùn)就會(huì)增加。

一定時(shí)間內(nèi)企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值的高低與企業(yè)的利潤(rùn)分配水平息息相關(guān)。就股份制企業(yè)而言，當(dāng)企業(yè)的利潤(rùn)水平處于高水平，因而導(dǎo)致每股收益或股息較高且其他條件都不變時(shí)，該企業(yè)的股票市價(jià)必然上升，相應(yīng)的企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值提高，相反的，兩者則會(huì)同時(shí)下降。從企業(yè)需要樹(shù)立一種良好的市場(chǎng)形象尤其是財(cái)務(wù)形象這方面來(lái)說(shuō)，一般要求企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值相對(duì)穩(wěn)定并逐步提高。

四、企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)折舊方法選擇的建議

從整體上講，折舊政策的選擇，應(yīng)既不使企業(yè)市價(jià)降低，同時(shí)也應(yīng)盡可能地滿足企業(yè)特定時(shí)期理財(cái)需要。所以選擇折舊政策有一個(gè)總的標(biāo)準(zhǔn)就是：

（一）當(dāng)企業(yè)盈利水平不斷提高時(shí)，可采用長(zhǎng)期的平均年限法等一些平均折舊方法

采用這種長(zhǎng)期的直線折舊方法，可能使各期可分配利潤(rùn)不致下降，也可能因盈利水平提高，使可分配利潤(rùn)上升。

（二）當(dāng)企業(yè)盈利水平呈下降趨勢(shì)或先高后低時(shí)，可選擇短期采用加速折舊法和長(zhǎng)期采用加速折舊法

采用這種方法，或可以使各期的可分配利潤(rùn)不致下降，或可因折舊降低速度超過(guò)盈利水平的降低速度，而使各期可分配利潤(rùn)略有上升；還可以把折舊政策與財(cái)務(wù)目標(biāo)結(jié)合起來(lái)，使財(cái)務(wù)報(bào)表所揭示的利潤(rùn)信息或獲利水平顯示出穩(wěn)定和穩(wěn)步增長(zhǎng)的趨勢(shì)，企業(yè)的市值也會(huì)同樣穩(wěn)定。當(dāng)然，制定折舊政策時(shí)還應(yīng)考慮其他因素，而且有些因素對(duì)折舊政策的影響與企業(yè)價(jià)值還可能出現(xiàn)矛盾。例如企業(yè)需要用增加折舊的方法來(lái)增加可用現(xiàn)金、延期納稅時(shí)，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)可分配利潤(rùn)減少，影響企業(yè)市價(jià)。因此，折舊政策的選擇標(biāo)準(zhǔn)有時(shí)就要因這些特殊因素而做出相應(yīng)的調(diào)整。

結(jié)束語(yǔ)

固定資產(chǎn)折舊是企業(yè)會(huì)計(jì)處理中較為重要和特殊的一部分，國(guó)家和企業(yè)都應(yīng)重視起來(lái)。國(guó)家應(yīng)使用國(guó)家權(quán)力制定相應(yīng)的法律法規(guī)和相關(guān)規(guī)定來(lái)規(guī)范固定資產(chǎn)折舊方法的使用，使其步入有序正常的軌道；而企業(yè)更應(yīng)該重視，要組織專門(mén)人員學(xué)習(xí)與折舊方法相關(guān)的知識(shí)，學(xué)會(huì)正確合理地使用，在保證國(guó)家利益的前提下，為企業(yè)謀得最大的經(jīng)濟(jì)效益。

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